導(dǎo)語：如何才能寫好一篇審計失敗和審計風(fēng)險的區(qū)別，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

經(jīng)營失敗、審計失敗與審計風(fēng)險的概念辨析

一、含義

經(jīng)營失敗是指企業(yè)由于巨額虧損、資不抵債等原因而無力持續(xù)經(jīng)營的情形。經(jīng)營風(fēng)險是指企業(yè)由于經(jīng)濟或經(jīng)營條件的制約，如經(jīng)濟蕭條、決策失誤或同行之間的激烈競爭等，而無力歸還借款或無法達到投資者期望的收益。經(jīng)營失敗是經(jīng)營風(fēng)險的極端表現(xiàn)?！豆痉ā泛汀短潛p上市公司暫停上市和終止上市實施辦法》等規(guī)定，若公司最近三年連續(xù)虧損則股票會被實行暫停上市。

審計失敗是指注冊會計師未按照審計規(guī)范的要求執(zhí)行審計業(yè)務(wù)而簽發(fā)了不適當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?。通常表現(xiàn)為在企業(yè)會計報表存在重大錯報或漏報的情況下，注冊會計師發(fā)表了無保留審計意見。其重要特點之一是主觀性。

審計風(fēng)險，狹義上是指注冊會計師對財務(wù)報表審計意見表達不當(dāng)?shù)幕蛉宦剩ㄘ攧?wù)報表總體上已公允揭示而審計人員卻認為未公允揭示的風(fēng)險，或者財務(wù)報表未公允揭示而審計人員卻認為已公允揭示的風(fēng)險。通常情況下，前者與審計效率相關(guān)，會增加審計時間和樣本量。而后者直接關(guān)系到審計效果與質(zhì)量。故從實務(wù)角度看，審計風(fēng)險可以更狹義的理解為第二類的風(fēng)險。廣義上講，審計風(fēng)險是指審計主體發(fā)生損失的可能性，包括狹義審計風(fēng)險和營業(yè)風(fēng)險。后者是指審計報告雖正確無誤，但審計主體卻因客戶關(guān)系而遭受損失的風(fēng)險。其形成原因來自“深口袋”理論。審計風(fēng)險一般具有普遍性、可控性、非零性、客觀性、或然性等特點。

二、概念辨析

1.審計失敗與經(jīng)營失?。?）區(qū)別：①主體不同。前者的主體是審計人員或承擔(dān)審計任務(wù)的事務(wù)所，而后者是公司及管理者。②形成原因不同。前者由審計人員的過失或欺詐造成，后者是公司管理者經(jīng)營不善造成的。③結(jié)果不同。前者應(yīng)承擔(dān)審計責(zé)任，后者由經(jīng)營者承擔(dān)經(jīng)營責(zé)任。

（2）聯(lián)系：企業(yè)經(jīng)營失敗往往是誘發(fā)審計失敗的導(dǎo)火索。當(dāng)企業(yè)經(jīng)營出現(xiàn)危機或失誤時，利益相關(guān)者會更多關(guān)注企業(yè)的財務(wù)報告與審計報告。當(dāng)審計報告存在表述不當(dāng)時，人們會考慮到追究審計的責(zé)任。特別是當(dāng)相關(guān)部門認定審計報告不實是由注冊會計師主觀過失或欺詐原因造成時，審計失敗即成事實。有關(guān)研究表明，幾乎半數(shù)的指控審計失敗的訴訟，都涉及到經(jīng)營失敗，如安然事件以及國內(nèi)出現(xiàn)的上市公司造假事件都驗證了這一點。

2.審計風(fēng)險與審計失?。?）區(qū)別：①表現(xiàn)形式不同。前者是一種可能性，而后者表現(xiàn)為一種事實，通常由相關(guān)監(jiān)管部門調(diào)查認定后作出決定。②形成原因不同。前者是由客觀原因，或?qū)徲嬋藛T并未意識到的主觀原因造成的，強調(diào)的是客觀性；而后者是由審計主體主觀因素造成，表現(xiàn)為過失或欺詐。③結(jié)果不同。前者具有損失的或然性，后者是認定后的事實，必然導(dǎo)致審計損失。

（2）聯(lián)系：兩者的核心都是因為審計意見表達不當(dāng)造成。在司法認定中，由于對重要性和必要職業(yè)關(guān)注的認定缺乏量化標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致形成意見表達不當(dāng)?shù)闹骺陀^原因難以嚴格區(qū)分。因此審計風(fēng)險在某些情況下，也會被認定并轉(zhuǎn)化為審計失敗而造成審計損失。審計風(fēng)險是客觀存在的，當(dāng)審計風(fēng)險與損失聯(lián)系在一起時，常常表現(xiàn)為事實上的審計失敗。

對暫停上市公司歷年審計報告的經(jīng)驗分析

由于經(jīng)營失敗會吸引更多的審計關(guān)注，一方面易使審計中存在的問題凸顯出來，并最終被認定為審計失敗，另一方面“深口袋”理論也易使會計師承擔(dān)現(xiàn)實的審計損失?，F(xiàn)以2001年21家暫停上市的公司為樣本，運用描述性統(tǒng)計方法分析公司歷年的審計報告，進一步探討我國注冊會計師在高風(fēng)險區(qū)域?qū)徲嫊r的行為特征及經(jīng)營失敗、審計失敗、審計風(fēng)險與審計損失之間的關(guān)系。

一、歷年審計意見類型匯總對照分析

通過對表1的分析，我們可以得出如下結(jié)論：

（1）1995年前樣本公司均被出具了無保留審計意見，而所有上市公司被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見（簡稱非標(biāo)）的情況為：1993年4份，1994年6份。關(guān)于1995年前審計意見分布特征的解釋通常為：從供需關(guān)系看，資本市場早期股票發(fā)行嚴重供小于求，市場賣方特征明顯，投資者對報表信息的需求不強烈；從執(zhí)業(yè)角度看，早期審計規(guī)范不健全，事務(wù)所的責(zé)任和風(fēng)險意識尚未建立；從公司特征看，審批制+額度制的上市制度造成多數(shù)公司為獲取上市資格而包裝業(yè)績，故上市先期賬面會計數(shù)字表現(xiàn)良好，在缺乏外部需求與約束的情況下，注冊會計師易受利益驅(qū)動而放寬審計標(biāo)準(zhǔn)。（2）從1995年開始，陸續(xù)出現(xiàn)非標(biāo)審計意見，特別是對于財務(wù)狀況異常的公司，注冊會計師給予了必要的審計關(guān)注。

綜合考慮制度背景、審計規(guī)范和公司特征等因素可得出：（1）財政部1996年1月1日的首批獨立審計準(zhǔn)則產(chǎn)生了較強烈的反應(yīng)。獨立審計準(zhǔn)則對注冊會計師出具何種類型的審計報告作了原則性規(guī)定，使注冊會計師在出具意見類型時有章可循，同時也提高了注冊會計師的執(zhí)業(yè)風(fēng)險意識。（2）對于T類公司即財務(wù)狀況出現(xiàn)異常的上市公司，事務(wù)所給予了必要的職業(yè)關(guān)注，從控制風(fēng)險提高質(zhì)量的角度出具了各種類型的非標(biāo)審計意見。（3）非標(biāo)審計意見與公司盈利狀況相關(guān)度較高。綜上所述，虧損直接增大了公司經(jīng)營風(fēng)險，也間接增大了審計風(fēng)險中的固定與控制風(fēng)險。注冊會計師在已經(jīng)顯性化的高風(fēng)險區(qū)審計時，表現(xiàn)出了應(yīng)有的謹慎與職業(yè)關(guān)注，敢于出具較嚴厲的非標(biāo)審計意見。

二、歷年非標(biāo)審計意見原因分析

在進一步分析樣本公司審計報告的基礎(chǔ)上，我們將其被出具非標(biāo)意見的主要原因歸納如下：（1）財務(wù)狀況惡化。（2）資產(chǎn)負債率高，逾期借款巨大。（3）對外擔(dān)保金額大，資產(chǎn)抵押嚴重，涉訟案件多且金額大。（4）資產(chǎn)和賬務(wù)管理混亂，賬實不符，無法判斷資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計提的合理充分性，審計范圍受限。（5）應(yīng)收款項巨大（特別是對控股股東及其所屬子公司的應(yīng)收款），回收具有極大的不確定性。（6）違規(guī)行為，如，虛構(gòu)業(yè)務(wù)、捏造憑證、虛增收入、虛報利潤、賬外炒股等。（7）其他。同時，綜合意見類型與意見原因分析，我們認為注冊會計師審計質(zhì)量有待進一步提高。因為審計人員對樣本公司出具的各種非標(biāo)意見一般是在公司股票被給予特別處理后才作出的。然而公司財務(wù)狀況異常并非是瞬間形成的，而且非標(biāo)意見中多提及公司資產(chǎn)和賬務(wù)管理混亂，關(guān)聯(lián)款項巨大且無法函證、負債率一直居高不下、對外擔(dān)保和或有事項多及其他會計造假或違規(guī)事項，上述現(xiàn)象并非在企業(yè)賬面發(fā)生虧損或被特別處理時才存在的。所以公司出現(xiàn)財務(wù)狀況異常前的審計報告存在一定的質(zhì)量欠缺。事實上注冊會計師應(yīng)對報表的真實公允和一致性發(fā)表意見，而非以公司盈虧為意見導(dǎo)向。

三、樣本公司中存在的審計失敗案例分析

根據(jù)證監(jiān)會歷年公告可收集到30余起涉及會計師事務(wù)所及注冊會計師的處罰案件，其中涉案公司屬于本文樣本公司的有2家，如表2所示。

通過對暫停上市公司涉及審計失敗的案例分析，我們可以得出以下結(jié)論：（1）經(jīng)營失敗并不必然導(dǎo)致審計失敗和審計損失的產(chǎn)生。在我國并未出現(xiàn)事務(wù)所出具了恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，但因客戶?jīng)營失敗而承擔(dān)審計損失的情況，即廣義審計風(fēng)險中的營業(yè)風(fēng)險在我國現(xiàn)階段尚未顯性化。（2）經(jīng)營失敗導(dǎo)致審計損失的概率較高，即經(jīng)營失敗易使或然的審計損失現(xiàn)實化，表現(xiàn)為審計風(fēng)險的顯性化與審計失敗?；趯徲嬇袛嗪统闃影l(fā)表的審計意見，從技術(shù)層面而言，不可能發(fā)現(xiàn)所有問題，故理論上允許設(shè)置一定的免責(zé)空間，但司法實踐中卻難以量化和判斷。尤其當(dāng)公司經(jīng)營失敗時，其審計報告會受到更多的關(guān)注，注冊會計師因發(fā)表不當(dāng)意見而被判定承擔(dān)責(zé)任的概率較高。（3）上兩例中受處罰的事務(wù)所及注冊會計師均是因為在執(zhí)業(yè)過程中缺乏必要的職業(yè)關(guān)注，對樣本公司中存在的重大問題未發(fā)表公正意見而導(dǎo)致審計失敗。（4）處罰時間與不實審計報告的出具時間間隔較長，公司在上市環(huán)節(jié)存在的包裝造假行為及事務(wù)所出具的不實審計報告通常在公司出現(xiàn)財務(wù)狀況異常后方被查處。

結(jié)論與建議

通過典型經(jīng)營失敗公司歷年審計意見及相關(guān)問題的分析，我們可以看出，注冊會計師在高風(fēng)險區(qū)審計時其風(fēng)險與責(zé)任意識有所提高，對于經(jīng)營虧損特別是財務(wù)狀況異常的公司，注冊會計師給予了必要的職業(yè)關(guān)注，然而在公司經(jīng)營風(fēng)險尚未突顯時，注冊會計師卻未能在審計報告中指出公司存在的重大錯弊事項，甚至與公司合謀最終導(dǎo)致審計失敗。隨著證券市場的發(fā)展，審計的鑒證職能受到了前所未有的關(guān)注，筆者就提高審計質(zhì)量，防止審計失敗提出以下建議：

1.加強外部監(jiān)管、提高審計的外部關(guān)注。審計報告作為一種產(chǎn)品，有供求雙方，提高需求方的需求質(zhì)量，可間接引導(dǎo)供給方提升產(chǎn)品質(zhì)量。我國目前已改進并強化的外部監(jiān)管措施包括：（1）上市制度從審批制到核準(zhǔn)制的改革，明確了中介機構(gòu)的責(zé)任，增加了投資者對中介報告質(zhì)量的關(guān)注；（2）證監(jiān)會2001年系列措施的出臺，從非標(biāo)審計意見的界定與運用、上市公司融資環(huán)節(jié)的審計工作、發(fā)行環(huán)節(jié)更換事務(wù)所的情況及增加審計收費的透明性等角度增強了對審計的外部監(jiān)管，提升了審計報告在證券市場中的地位和作用。

篇2

關(guān)鍵詞：風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?；審計模式；適用性分析

隨著國內(nèi)外重大審計失敗事件的不斷發(fā)生，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛橐环N重要的審計理念和方法，受到審計職業(yè)界和學(xué)者的關(guān)注。中國注冊會計師協(xié)會在2004年10月了新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則征求意見稿，要求注冊會計師在審計中使用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?，實施風(fēng)險評估程序，降低審計風(fēng)險，提高審計質(zhì)量。如果審計風(fēng)險準(zhǔn)則一旦正式生效，將使我國的審計風(fēng)險準(zhǔn)則與國際接軌，并引導(dǎo)中國注冊會計師實務(wù)由傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒颥F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變。因此，對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降睦斫庖约霸谖覈倪m用性分析就顯得十分重要。

一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺攀?/p>

隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展變化，審計方法適應(yīng)審計環(huán)境的變化經(jīng)歷了三個發(fā)展階段：一是審計發(fā)展的早期，由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡單、業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，注冊會計師的審計工作目的是為了促使受托責(zé)任人在授權(quán)經(jīng)營過程中做出誠實、可靠的行為，審計方式是詳細審計。審計的重心在資產(chǎn)負債表，是對會計憑證和賬簿的詳細審計，旨在發(fā)現(xiàn)和防止錯誤與舞弊，這種審計方法就是賬項基礎(chǔ)審計方法（accountingnumber-basedauditapproach）。二是從1950年代起，以內(nèi)部控制測試為基礎(chǔ)的抽樣審計在西方國家得到廣泛應(yīng)用，這種審計方法重點在于注冊會計師了解、測試和評價內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性。對內(nèi)部控制存在缺陷的環(huán)節(jié)，注冊會計師通常將其涉及交易和賬戶余額作為審計的重點，甚至進行詳細審計；對于可以信賴的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，通常將其涉及的交易和賬戶余額進行抽樣審計，以提高審計效率和降低審計費用。從方法論的角度，這種審計方法被稱作制度基礎(chǔ)審計方法（system-basedauditapproach）。三是1970年代以后，由于制度基礎(chǔ)審計方法顯露缺陷，一種新的、以風(fēng)險防范為基礎(chǔ)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街饾u興起，從方法論的角度，注冊會計師以審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)進行的審計方法稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǎ╮isk-orientedauditapproach）。

回顧審計方法的發(fā)展歷程，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭殉蔀閷徲嫹椒òl(fā)展的國際趨勢。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶侠淼負P棄了作為制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ交A(chǔ)的“無利害關(guān)系假設(shè)”，把指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上，不只依賴對被審計單位管理層所設(shè)計和執(zhí)行內(nèi)部控制制度的檢查與評價，而且實事求是地對公司管理層是否誠信、是否有舞弊造假的驅(qū)動始終保持一種合理的職業(yè)警覺，將審計的視野擴大到被審計單位所處的經(jīng)營環(huán)境（微觀、中觀乃至宏觀），將風(fēng)險評估貫穿于審計工作的全過程。與傳統(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計相比較，主要有以下區(qū)別：

（一）審計模式不同

制度基礎(chǔ)審計模式以內(nèi)部控制為核心，對控制風(fēng)險的評估僅通過確定內(nèi)部控制的可依賴程度來減少實質(zhì)性測試的工作量，而對固有風(fēng)險的評估常流于形式；風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ讲粌H通過內(nèi)部控制評估控制風(fēng)險，還結(jié)合其他風(fēng)險因素尤其是固有風(fēng)險綜合考慮，通過對企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、公司治理結(jié)構(gòu)等方面的評估，發(fā)現(xiàn)其潛在的經(jīng)營風(fēng)險及財務(wù)風(fēng)險，并評估財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險，以便使審計風(fēng)險降至可接受水平。

（二）審計基礎(chǔ)不同

制度基礎(chǔ)審計以內(nèi)部控制制度為基礎(chǔ)，根據(jù)被審單位內(nèi)部控制制度的健全性及符合性評審結(jié)果，確定實質(zhì)性測試的范圍和重點；風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媱t以風(fēng)險評估為基礎(chǔ)，對影響被審單位經(jīng)濟活動的多種內(nèi)外因素進行評估，確定審計范圍、重點和方法，其不僅重視與內(nèi)部控制系統(tǒng)直接相關(guān)的因素，而且重視各種環(huán)境因素。

（三）審計方法不同

兩種審計模式都采用抽樣技術(shù)，但風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍峭ㄟ^建立審計風(fēng)險模型將風(fēng)險量化。因此，相對于制度基礎(chǔ)審計來說，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某闃蛹夹g(shù)是更完全意義上的審計抽樣，更注重利用分析性測試方法，從而可以有效降低審計風(fēng)險。

二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬煞N模式

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜援a(chǎn)生以來經(jīng)歷了兩個階段，理論界把以傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為基礎(chǔ)進行的審計稱為傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?；而?990年代后期開始，在國際會計師事務(wù)所內(nèi)部推行并逐漸被審計理論與實務(wù)界接受的，以“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的模型為基礎(chǔ)，以被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險為導(dǎo)向的審計方法稱作現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?/p>

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ脚c現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降谋举|(zhì)區(qū)別在于審計理念和審計技術(shù)方法的不同，后者是對前者的改進，其主要區(qū)別如下：

（一）審計起點不同

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤\用的審計風(fēng)險模型中，固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性?？刂骑L(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報或漏報，而未能被內(nèi)部控制防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，由于固有風(fēng)險難以評估，審計的起點往往為企業(yè)的內(nèi)部控制（如果沒有必要測試內(nèi)部控制，審計的起點則為會計報表項目）。

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估經(jīng)營控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，其審計起點為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。如果企業(yè)的業(yè)務(wù)流程不重要或風(fēng)險控制很有效，則將實質(zhì)性測試集中在例外事項上。這種新模式的優(yōu)點是將審計的重心前移到風(fēng)險評估，這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風(fēng)險，因此，主要針對風(fēng)險設(shè)計、實施控制測試和實質(zhì)性測試程序。此外，注冊會計師容易全面掌握企業(yè)可能存在的重大風(fēng)險，有利于節(jié)省審計成本，克服因缺乏全面性觀點而導(dǎo)致的審計風(fēng)險。

（二）風(fēng)險評估識別以分析性復(fù)核程序為中心

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜⒅剡\用分析性復(fù)核程序，以識別可能存在的重大錯報風(fēng)險；而傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽τ谛畔⒌脑偌庸こ潭炔粔?，其分析性程序主要用在報表分析上。分析性?fù)核程序已成為現(xiàn)代風(fēng)險審計方法最重要的程序，為了適應(yīng)分析性程序功能擴大的要求，分析性程序開始走向多樣化：在數(shù)據(jù)分析上不但要對財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析，也要對非財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析；在分析工具上借鑒現(xiàn)代管理方法，把戰(zhàn)略分析、績效分析、財務(wù)分析及前景分析等分析工具運用到風(fēng)險評估之中，使風(fēng)險因素不再惟一，變一元風(fēng)險評估為多元風(fēng)險評估，使得出的風(fēng)險評估結(jié)果更加可靠。

（三）風(fēng)險評估方式由直接評估轉(zhuǎn)變?yōu)殚g接評估

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娘L(fēng)險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞菑慕?jīng)營風(fēng)險評估入手，間接地對審計風(fēng)險進行評估，因為經(jīng)營風(fēng)險越高，審計風(fēng)險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效地發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報，因為財務(wù)報表是經(jīng)營的反映，如果經(jīng)營風(fēng)險未能在報表中得到體現(xiàn)，則財務(wù)報表很可能失真。此外，會計政策、會計估計的合理性

評估也只有從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進行正確的評估。

（四）審計程序?qū)嵤┚哂袀€性化

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綄徲嫵绦蚴菢?biāo)準(zhǔn)化形式，對不同的被審計單位都使用標(biāo)準(zhǔn)相同的審計程序，其缺陷是沒有足夠貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎枷耄棺詴嫀煙o法突破客戶預(yù)先設(shè)置或防范的措施，難以做出正確的審計結(jié)論?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄒ笞詴嫀煂⒃u估及識別的審計風(fēng)險與實施的審計程序相結(jié)合，針對不同客戶以及客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域?qū)嵤﹤€性化的審計程序。

（五）審計證據(jù)的內(nèi)涵擴大

在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹绞较?，審計重心向風(fēng)險評估轉(zhuǎn)移，審計證據(jù)也由內(nèi)部向外部轉(zhuǎn)移。因此，注冊會計師必須充分了解企業(yè)整體經(jīng)營環(huán)境，由此評估客戶的經(jīng)營及審計風(fēng)險，同時必須從外部取得大量的外部證據(jù)來證明風(fēng)險評估的恰當(dāng)性。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，注冊會計師形成審計結(jié)論所依據(jù)的審計證據(jù)不僅包括實施控制測試和實質(zhì)性測試獲取的證據(jù)，還包括了解企業(yè)及其環(huán)境獲取的證據(jù)。

（六）擴充了內(nèi)部控制要素

傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄏ碌膬?nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全和完整，發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與防止舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄏ碌膬?nèi)部控制是指被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵循，由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素擴充為五要素，即控制環(huán)境、被審計單位的風(fēng)險評估過程、與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動和對控制的監(jiān)督。

（七）對注冊會計師的專業(yè)知識提出了更高要求

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽ψ詴嫀煹膶I(yè)素質(zhì)提出更高要求，其重心從會計、審計知識轉(zhuǎn)向管理和行業(yè)知識?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒聦徲嫿Y(jié)果主要依賴風(fēng)險評估，風(fēng)險評估的各種分析方法要求掌握現(xiàn)代管理知識和行業(yè)知識（包括市場、研發(fā)、生產(chǎn)等方面），這對注冊會計師提出了更高的要求。注冊會計師應(yīng)該是復(fù)合性人才，不但要掌握一般常用分析工具，還要接受現(xiàn)代管理知識和行業(yè)專業(yè)知識訓(xùn)練。

三、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆谖覈倪m用性分析

基于上述分析，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞菍徲嫲l(fā)展的一種必然趨勢。2003年10月，國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會（IAASB）通過了新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則；中注協(xié)也在2004年10日了修訂后的審計風(fēng)險準(zhǔn)則征求意見稿，不僅將使我國的審計風(fēng)險準(zhǔn)則與國際接軌，同時也為提高審計質(zhì)量、降低審計風(fēng)險提供了技術(shù)支持。審計風(fēng)險準(zhǔn)則一旦正式生效，將引導(dǎo)中國注冊會計師實務(wù)由傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒颥F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變，會對我國的注冊會計師審計理念、審計程序及審計責(zé)任產(chǎn)生非常大的影響。

然而，目前要在我國推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ竭€存在一定的制約條件和需要解決的問題：

（一）會計師事務(wù)所審計成本與效益問題

實施風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降那疤崾浅杀灸艿玫窖a償?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆趯徲嬘媱濍A段和執(zhí)行控制測試階段，注冊會計師關(guān)注的范圍擴大，程度加深，導(dǎo)致工作時間和審計成本的增加，在市場競爭激烈的情況下，成本的增加往往不可能過渡到收費的同步增加。此外，還需要一定的投入來培訓(xùn)注冊會計師，使他們掌握業(yè)務(wù)流程和行業(yè)知識等有關(guān)方面的知識。如果這些成本得不到補償，就會使一部分中小會計師事務(wù)所在競爭中無法生存。

（二）信息系統(tǒng)的建設(shè)問題

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹匾卣魇菍徲嬛匦那耙?，注冊會計師必須首先?zhí)行風(fēng)險評估程序，充分了解客戶整體經(jīng)營環(huán)境，然后針對風(fēng)險不同的客戶、客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域，設(shè)計個性化的審計程序。因此，會計師事務(wù)所必須建立強大的信息系統(tǒng)，以便注冊會計師在風(fēng)險評估時了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程風(fēng)險管理、業(yè)績衡量等。而目前國內(nèi)很多事務(wù)所對行業(yè)風(fēng)險和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險缺乏了解，客戶的相關(guān)信息不夠充分，信息系統(tǒng)的建設(shè)還達不到現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊?，?dǎo)致風(fēng)險評估不準(zhǔn)確。因此，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪\用僅限于老客戶，對新客戶還是將大量時間用于實質(zhì)性測試。

（三）審計從業(yè)人員素質(zhì)問題

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽徲嫃臉I(yè)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了新要求，不僅要具備豐富的審計理論和實踐經(jīng)驗，還要具備必需的管理學(xué)知識和經(jīng)濟學(xué)知識，能夠運用系統(tǒng)的、戰(zhàn)略的觀點充分了解、分析企業(yè)所處的宏觀經(jīng)濟環(huán)境和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，對有可能導(dǎo)致企業(yè)會計報表錯報風(fēng)險的內(nèi)外部因素進行客觀、系統(tǒng)的分析與評價，將審計視角擴展到內(nèi)部控制以外，從較高層面上評估風(fēng)險，而不是僅僅注重企業(yè)會計處理的細節(jié)。

（四）輔助審計軟件的使用與完善問題

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄖ蟹治鲂猿绦蛘紦?jù)非常重要的地位，輔助審計軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達國家大量運用分析性程序的條件是輔助審計程序的開發(fā)和運用，它可以直接對數(shù)據(jù)庫進行加工分析，依據(jù)軟件模型自行處理數(shù)據(jù)，使運用分析性測試程序成為節(jié)約成本的重要手段。另外，采用審計軟件使統(tǒng)計抽樣的樣本更具代表性，審計抽樣風(fēng)險可控，為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬏峁┝思夹g(shù)支持。目前，我國在審計軟件的開發(fā)和使用上不夠理想，還有待提高，而且大部分注冊會計師缺少相應(yīng)的技術(shù)準(zhǔn)備，在現(xiàn)階段推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄖ荒苁且环N愿望。

如上所述，目前在我國全面推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ竭€受到許多制約，盡管它有很多優(yōu)越之處，但在我國還不能夠普遍推行。當(dāng)前我國獨立審計準(zhǔn)則主要是以制度基礎(chǔ)審計模式為基礎(chǔ)的，而且相當(dāng)一部分從事小規(guī)模企業(yè)審計工作的會計師事務(wù)所和注冊會計師，基本上仍然在運用賬項基礎(chǔ)審計模式。但是，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵭惺且环N理念的改變，我們可將制度基礎(chǔ)審計與風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘袡C結(jié)合。即使在現(xiàn)行審計準(zhǔn)則仍然主要以制度基礎(chǔ)審計模式為基礎(chǔ)的情況下，吸取風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降幕居^點和做法，則是完全可行的。通過把風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛锌刂骑L(fēng)險的理念和方法融合到制度基礎(chǔ)審計中，使其他審計模式忽略審計風(fēng)險的缺陷得到彌補，將會為探索適合我國的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ椒e累有益的實踐經(jīng)驗。

參考文獻：

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〔2〕常勛，黃京菁。從審計模式的演進看風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛睯〕。財會通訊，2004，（7）。

篇3

風(fēng)險主觀說強調(diào)的是“損失”與“不確定性”的關(guān)系，不確定性是主觀的、個人的和心理上的一種觀念。此論點認為風(fēng)險純屬個人對客觀事物的主觀估計，而不能以客觀的尺度予以衡量。這一論點的代表人物有麥爾和科梅克，他們將風(fēng)險定義為：“風(fēng)險是損失的不確定性?！辈淮_定性的范圍包括發(fā)生與否不確定、發(fā)生時間不確定、發(fā)生的過程不確定、發(fā)生的結(jié)果不確定。風(fēng)險客觀說則是以風(fēng)險客觀存在為前提，以對風(fēng)險事故的觀察為基礎(chǔ)，以數(shù)學(xué)和統(tǒng)計觀點加以定義，并認為風(fēng)險的大小可用客觀尺度測定。這一論點的主要代表是佩費爾，他將風(fēng)險定義為“風(fēng)險是可測定的客觀概率的大小。”本文認為風(fēng)險是指在特定的客觀條件下?lián)p失發(fā)生的可能性。這是因為風(fēng)險是客觀存在的，只有那些導(dǎo)致?lián)p失，或既可能會導(dǎo)致?lián)p失，又可能導(dǎo)致盈利的不確定事件才能稱為風(fēng)險事件，不會導(dǎo)致?lián)p失的不確定性事件不是風(fēng)險事件，因而風(fēng)險與損失或不利因素有必然的聯(lián)系。需要說明的是，這里的損失是指非故意的，非計劃的和非預(yù)期的經(jīng)濟價值的減少，那些并非無意的行為，結(jié)果是肯定的，因而并不是風(fēng)險概念的內(nèi)容。

二、審計風(fēng)險的概念

現(xiàn)代風(fēng)險基礎(chǔ)審計中最重要的概念之一就是審計風(fēng)險概念。對審計風(fēng)險的概念，不同的學(xué)術(shù)團體和學(xué)者有其不同的見解。美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）認為（AICPA，1992）：審計風(fēng)險是注冊會計師無意地對含有重要錯報漏報的財務(wù)報表發(fā)表沒有適當(dāng)修正意見的風(fēng)險?！秶H審計準(zhǔn)則》第6號則認為（張德明譯，1996）：審計風(fēng)險是指注冊會計師對實質(zhì)上誤報的財務(wù)資料可能提供了不適當(dāng)意見的那種風(fēng)險。例如，注冊會計師在那些他們所不知道的情況下，可能對實質(zhì)上錯報的財務(wù)報表提供了無保留意見。國際會計師聯(lián)合會（IFAC）的國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會（IAASB）2003年10新的國際審計準(zhǔn)則ISA200—財務(wù)報表審計的目標(biāo)和一般原則，重新定義了審計風(fēng)險，認為審計風(fēng)險是指財務(wù)報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險，而不包括注冊會計師錯誤地認為財務(wù)報表含有重大錯報的風(fēng)險（IFAC，2003）。我國獨立審計準(zhǔn)則中對審計風(fēng)險的定義是（中國注冊會計師協(xié)會，1999）：審計風(fēng)險，指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。中國注冊會計師協(xié)會2004年10月的審計風(fēng)險準(zhǔn)則的征求意見稿中沿用了IAASB2003年對審計風(fēng)險的定義（中國注冊會計師協(xié)會，2004）。

國內(nèi)外學(xué)者對審計風(fēng)險的概念也存在不同看法。A．A．Arens和J．k．Loebeck（1992）認為：審計風(fēng)險是在財務(wù)報表事實上存在重大錯誤時，注冊會計師認為財務(wù)報表公允表達，并因此提出無保留意見的風(fēng)險。朱小平、葉友（2003）則將國內(nèi)外關(guān)于“審計風(fēng)險”的定義歸納為兩類：損失可能論，即認為審計風(fēng)險是指由于注冊會計師主觀因素與其他因素帶來損失的可能性；意見不當(dāng)論，即認為審計風(fēng)險是指當(dāng)會計報表存在重大錯報與漏報時，注冊會計師針對會計報表而的不恰當(dāng)審計意見的可能性。隨后，他們從概念體系的內(nèi)在邏輯關(guān)系和傳統(tǒng)的審計風(fēng)險模型兩個方面檢查了“審計風(fēng)險”定義的損失可能論和意見不當(dāng)論，最后認為后者明顯優(yōu)于前者。上述有關(guān)審計風(fēng)險的概念，都有一個共同特點，認為審計風(fēng)險是指財務(wù)報表沒有公允地揭示而注冊會計師認為已公允地揭示的風(fēng)險。其實，這種定義方法只是為了給實務(wù)中的具體操作提供可行的指南，而不是從一般的理論意義上探討，因而只能說明審計風(fēng)險的表面現(xiàn)象，而未觸及審計風(fēng)險最本質(zhì)的東西（胡春元，1997）。將審計風(fēng)險概括地表示為未能覺察出重大錯誤的風(fēng)險，只是最狹義的審計風(fēng)險，而審計風(fēng)險本身具有更廣泛的含義。本文認為，審計風(fēng)險可以從三個層次上來說明：

第一層次：最狹義的審計風(fēng)險，即指財務(wù)報表有重大錯誤而注冊會計師簽發(fā)完全肯定意見的審計報告的風(fēng)險。這是審計實踐中大量發(fā)生的情況，因而成為研究的重點，包括最新的國際審計準(zhǔn)則和我國的審計風(fēng)險準(zhǔn)則征求意見稿在內(nèi)的許多審計準(zhǔn)則都作了類似的規(guī)定。

第二層次：狹義的審計風(fēng)險，即發(fā)表了不恰當(dāng)審計意見的風(fēng)險，既包括注冊會計師把錯誤判斷為正確的情況（誤受險），也包括把正確判斷為錯誤的情況（誤拒險），只是后者不大可能發(fā)生，在實務(wù)中多數(shù)情況下不予考慮。這個層次比第一層次在含義上要廣泛一些。第三層次：廣義的審計風(fēng)險，即審計職業(yè)風(fēng)險。本文認為風(fēng)險是指在特定的客觀條件下?lián)p失發(fā)生的可能性。這是從最廣泛的意義上理解風(fēng)險的，推而廣之，審計風(fēng)險也可以理解為審計主體遭受損失的可能性。風(fēng)險的幾個方面都與財務(wù)報表審計有關(guān)，主要有狹義的審計風(fēng)險和業(yè)務(wù)關(guān)系風(fēng)險。業(yè)務(wù)關(guān)系風(fēng)險是指盡管注冊會計師和會計師事務(wù)所遵循了公認審計準(zhǔn)則并了正確的審計意見，然而由于與被審計單位之間的特定關(guān)系，因此可能受到被審計單位的牽連（特別是在被審計單位發(fā)生經(jīng)營失敗時）而可能導(dǎo)致注冊會計師和會計師事務(wù)所要承擔(dān)一定損失的風(fēng)險（朱小平、葉友，2003）。這也是審計職業(yè)界面臨訴訟“爆炸”的重要原因，也是現(xiàn)代風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法要關(guān)注的地方。報表使用者在發(fā)生經(jīng)營失敗時指責(zé)審計失誤，部分原因是他們分不清注冊會計師的作用，對注冊會計師抱有過高的期望，無法區(qū)別審計功能與業(yè)務(wù)關(guān)系風(fēng)險之間的差別；另一部分原因是遭受損失的人們由于對其經(jīng)濟利益的關(guān)注而對注冊會計師提出過高的要求，一旦受損就希望得到補償沒，而不問錯在何方。

注冊會計師職業(yè)的生存和發(fā)展都必須以謀取經(jīng)濟利益為基礎(chǔ)，它一方面要履行社會鑒證的職責(zé)，另一方面又必須同其服務(wù)對象進行合作，追求一定的經(jīng)濟利益，以滿足自身生存和發(fā)展的條件。這樣，審計職業(yè)界就必須在法律、職業(yè)道德和自身利益之間尋求平衡點。由于法規(guī)、經(jīng)濟環(huán)境和自身利益需求等因素是不斷發(fā)展變化的，它們之間的平衡狀態(tài)便會不斷地被打破，每一次失衡狀態(tài)都會給職業(yè)界帶來一定的風(fēng)險。20世紀(jì)90年代以來，客戶關(guān)系對審計組織和個人構(gòu)成的風(fēng)險有日益增長的趨勢（吳榮國、趙世君，2003）。這是因為：報表使用者對注冊會計師的責(zé)任的了解正在增加；政府保護投資人利益的意識正在增強；企業(yè)規(guī)模的擴大，業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和電子商務(wù)的興起等原因，會計和審計業(yè)務(wù)更為復(fù)雜，縱使遵循了審計準(zhǔn)則，也很難保證企業(yè)不會發(fā)生經(jīng)營失誤；社會日益贊同受傷害的一方向有能力提供賠償?shù)囊环教岢鲈V訟；很多會計師事務(wù)所為節(jié)省法律費用或避免不利于自己的問題張揚出去，寧愿私了也不愿通過司法程序解決問題；客戶可選擇的編制財務(wù)報表的會計原則很多，而注冊會計師在評價所選用的原則是否恰當(dāng)時缺乏明確的標(biāo)準(zhǔn)。上述的因素，使即使不是審計過程中發(fā)生的失誤行為，亦對注冊會計師和會計師事務(wù)所構(gòu)成了風(fēng)險，因而必須把業(yè)務(wù)關(guān)系風(fēng)險列入審計風(fēng)險的范疇，并擴大注冊會計師的審計范圍。

篇4

一、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒嚓P(guān)理論發(fā)展

審計模式的發(fā)展共經(jīng)歷了三個階段:一是詳細審閱財務(wù)報表和憑證,核實賬表關(guān)系的賬項基礎(chǔ)審計;二是根據(jù)內(nèi)部控制評價進行實質(zhì)性測試的制度基礎(chǔ)審計;三是根據(jù)全面的風(fēng)險評估制定審計策略,使用分析程序作為輔助,對審計風(fēng)險進行控制的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛?933年,美國做出審計人員有舉證的法律責(zé)任的規(guī)定,頒布了《證券法》,法律風(fēng)險的日益增高催生了風(fēng)險導(dǎo)向型審計的誕生。蒙哥馬利審計學(xué)(第八版)在1957年首次將風(fēng)險引入審計程序的設(shè)計過程,這是審計風(fēng)險與方法研究的融合。上世紀(jì)60年代之后,資本市場的審計失敗案例不斷增加,公司管理層發(fā)生舞弊的案件層出不窮,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫺嗟亻_始強調(diào)對風(fēng)險的分析。

關(guān)于審計風(fēng)險模型的描述最早是在1981年的美國第39號審計準(zhǔn)則中涉及的。在1983年,美國注協(xié)最早提出了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?認為審計風(fēng)險是由檢查、控制、固有風(fēng)險構(gòu)成的。2001年,Wallage和Elilifen以畢馬威的一個商業(yè)銀行客戶作為研究對象,分析了項目小組的審計人員組成、項目管理情況、審計風(fēng)險評估過程、審計證據(jù)的收集和整理,得出了現(xiàn)階段風(fēng)險評估時會更注重被審單位的經(jīng)營戰(zhàn)略和風(fēng)險,審計過程更多地考慮行業(yè)化、專業(yè)化的結(jié)論。2002年,審計風(fēng)險委員會成立,開會討論了新的審計風(fēng)險模型。2001年10月,國際審計準(zhǔn)則出新,規(guī)定審計人員在審計過程中應(yīng)該做出更加深入的風(fēng)險評估,將審計風(fēng)險模型中的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險放在一起,稱之為重大錯報風(fēng)險。

我國對于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷难芯块_始得比較晚,在21世紀(jì)前后才開展。1994—1999年頒布的35項以及2012年修訂的多項準(zhǔn)則中都有風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒嚓P(guān)的要求。我國2006年了推行風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷男碌膶徲嫓?zhǔn)則,這是一個技術(shù)方法的重大創(chuàng)新。安曉蓉(2010)指出,風(fēng)險審計的指導(dǎo)思想是強調(diào)經(jīng)營戰(zhàn)略的戰(zhàn)略觀。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c前兩個階段的審計模式的區(qū)別在于,需要更多的注冊會計師的專業(yè)判斷來判斷、降低重大錯報風(fēng)險;需要對被審計的企業(yè)有更深入全面的了解來確定風(fēng)險因素、評估風(fēng)險的等級;審計策略的制定、審計程序的實施都是以風(fēng)險水平的評價結(jié)果為基礎(chǔ)的。鄭子遠(2011)指出,經(jīng)營風(fēng)險是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹攸c,通過風(fēng)險分析來確定審計重點,會改善原有的審計模式只評估內(nèi)控而不考慮環(huán)境因素對財務(wù)報表的影響的缺陷。

楊欣、田蓉(2011)根據(jù)實習(xí)經(jīng)驗和研究分析得出,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷氖┬写嬖诤芏嗖蛔?審計項目相關(guān)的工作人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)能力水平不夠高,對于風(fēng)險審計的相關(guān)方法缺乏了解應(yīng)用;被審計的企業(yè)的內(nèi)部控制制度不夠完整;事務(wù)所缺乏相關(guān)行業(yè)或公司的數(shù)據(jù)資料統(tǒng)計信息;審計法規(guī)不完善導(dǎo)致風(fēng)險審計缺乏應(yīng)用指導(dǎo);審計工作的輔助軟件不能將風(fēng)險評估的相關(guān)因素很好地聯(lián)系在一起,電子版的制式底稿不能很好地應(yīng)用于審計工作,增加了人工導(dǎo)入數(shù)據(jù)的繁瑣操作,降低了審計效率等。

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬓枰獙徲嫻ぷ魅藛T根據(jù)風(fēng)險評價的結(jié)果、被審單位的情況、制定相對應(yīng)的審計程序。羅星(2013)研究了審計人員的職業(yè)謹慎相關(guān)的問題,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤\用的風(fēng)評方法多種多樣,審計程序需要審計人員主觀的根據(jù)風(fēng)評結(jié)果進行設(shè)計,重大錯報的評判需要注冊會計師有一些經(jīng)驗判斷的因素,這些都要求,審計人員要有一定的職業(yè)謹慎性才能夠很好地實現(xiàn)。施行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?需要被審計的企業(yè)具備全面風(fēng)險管理的意識和能力。方敏(2014)在研究中指出,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)該以分析模型為基礎(chǔ),對企業(yè)日常的經(jīng)營進行分析和評估。企業(yè)的全面風(fēng)險管理需要明確一個清晰的思路,對風(fēng)險的偏好程度和承受能力都應(yīng)該有一些限定水平,對于公司層面的風(fēng)險因素進行有效的辨別,定時對公司的全面風(fēng)險管理系統(tǒng)檢測評估,及時發(fā)現(xiàn)問題。

二、審計風(fēng)險模型相關(guān)研究

為了提高審計質(zhì)量和效率,四大會計師事務(wù)所在實踐過程中總結(jié)經(jīng)驗提出了有關(guān)審計證據(jù)的三方印證理論、經(jīng)營風(fēng)險的計量程序等觀點。在具體的業(yè)務(wù)操作過程中,風(fēng)險評估很容易被形式化,忽略報表、認定層次的影響,從而導(dǎo)致審計過程的不連貫,不能有針對性地進行測試程序,難以達到降低風(fēng)險的目的。陳雪梅、石勇(2010)利用層次分析、德爾菲、模糊數(shù)學(xué)相結(jié)合的方法,將風(fēng)險元素拆分成目標(biāo)層、準(zhǔn)則層以及方案層3個層次,結(jié)合定性和定量的方法,對風(fēng)險量化評價。重大錯報風(fēng)險的概念提出之后,部分事務(wù)所不能完全執(zhí)行2006版準(zhǔn)則中規(guī)定的相關(guān)內(nèi)容,依舊按照固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的風(fēng)險類別進行認定。郭巧玲(2011)研究了事務(wù)所進行重大錯報風(fēng)險評估的相關(guān)問題,總結(jié)出了注會在對重大錯報風(fēng)險進行評估的實際操作中面臨的操作問題:綜合評價重大錯報風(fēng)險需要考慮的因素更為復(fù)雜,操作難度加大;重大錯報風(fēng)險(單個因素)比控制和固有風(fēng)險(兩個因素)評價的結(jié)果可比性降低,注會的職業(yè)素質(zhì)高低不一,評價結(jié)果客觀性降低。

隨著風(fēng)險評估的方法不斷發(fā)展,數(shù)學(xué)知識和統(tǒng)計學(xué)知識也被運用到風(fēng)險量化評價的領(lǐng)域之中,提升了評估的科學(xué)性。模糊綜合評價法得出的評價結(jié)果較分析性審核法、風(fēng)險因素分析法得出的結(jié)論更為公允、精確。王風(fēng)華、梁星(2012)根據(jù)模糊綜

合評價的方法,建立數(shù)學(xué)模型,通過對風(fēng)險因素的區(qū)分,再進一步判斷因素的權(quán)重,劃分不同的重要性等級,解決了審計風(fēng)險的模糊性問題。米寧(2014)在研究中總結(jié)出,風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘袃?nèi)容的廣泛性、風(fēng)險性、建設(shè)性、客觀性、獨立性、合法性以及真實性等特點。作者總結(jié)了關(guān)于風(fēng)險評估的方法,包括定性的方法和定量的方法。其中,定性的評估方法包括分析性復(fù)核的方法、德爾菲(專家意見)法、故障樹分析法(FTA)、內(nèi)部控制評價法;定量的分析方法包括模糊層次綜合評價法(FAHP)、模糊綜合評價法(FCE)、數(shù)據(jù)包絡(luò)分析(DEA)、神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)分析法、灰色關(guān)聯(lián)分析法等。董麗虹(2014)指出,根據(jù)目標(biāo)對風(fēng)險進行識別,梳理風(fēng)險點、類型、環(huán)節(jié)等,利用概率論的相關(guān)知識,將標(biāo)準(zhǔn)差作為測量指標(biāo)的方法可以使風(fēng)險評估的結(jié)果更為可靠。作者以概率作為出發(fā)點,對于風(fēng)險因素的權(quán)重進行重新評估,同時根據(jù)審計經(jīng)驗進行修正,得出更為貼切的評估結(jié)果。 三、高新技術(shù)審計相關(guān)研究

高新企業(yè)對我國經(jīng)濟轉(zhuǎn)型有重要的推動作用,政府的扶持會推動企業(yè)研發(fā)的積極性,推動企業(yè)研發(fā)更多的附加值比較高的高新技術(shù)產(chǎn)品和服務(wù)。在這良好的社會背景下,財政部發(fā)現(xiàn),高新認定的虛假情況也時有發(fā)生。徐勇慧(2010)對收入的專項審計進行了研究,發(fā)現(xiàn)企業(yè)將改造的傳統(tǒng)項目工藝生產(chǎn)的產(chǎn)品歸類于高新技術(shù)產(chǎn)品,計入高新收入;某些企業(yè)對于有混合銷售(高新與非高新產(chǎn)品搭配銷售)行為,在進行高新收入核算的時候沒有扣除非高新產(chǎn)品的收入額。戴立波(2013)在研究高新企業(yè)的審計情況的文章中指出,高新收入的技術(shù)領(lǐng)域認定比較困難,企業(yè)的收入賬戶未按照申報要求設(shè)置明確的明細賬,研發(fā)項目的費用核算存在很大的人為操作的空間和可能性,對于研發(fā)費用的審計不夠深入具體等情況。

楊建安(2011)指出,2009年審計署對高新企業(yè)稅收的抽查結(jié)果令人吃驚,116家被抽查的企業(yè)有85家不符合要求。有些高新企業(yè)因為沒有進行有效的研發(fā),沒有自主知識產(chǎn)權(quán),研發(fā)費用的比例沒有符合《辦法》的規(guī)定,從而造成申請失敗或者復(fù)核失敗?！掇k法》對于企業(yè)僥幸通過認定、逃避繳稅的行為起到了抑制作用。陳素珍(2012)對高新企業(yè)的特點進行分析,得出研發(fā)項目成果有先進性、無形資產(chǎn)比例較大、市場風(fēng)險大、同業(yè)競爭比較激烈、經(jīng)費審計流程比較復(fù)雜等結(jié)論。韓麗娜(2013)總結(jié)出,針對高新企業(yè)的審計,我們應(yīng)該有應(yīng)對措施:審計時要關(guān)注宏觀政策的側(cè)重點、相關(guān)行業(yè)情況,確定產(chǎn)品是否符合高新產(chǎn)品的規(guī)定和要求;獲取投資活動相關(guān)的信息,查閱研發(fā)項目有關(guān)的儀器設(shè)備的折舊是否正確地歸入研發(fā)費用科目;獲取研發(fā)人員的分布信息,判斷研發(fā)人員的工資歸集情況是否正確,判斷外部單位接受委托開發(fā)的研發(fā)項目相關(guān)的費用是否剔除;獲取相關(guān)批復(fù)、記錄、資格性文件,以審核研發(fā)項目的步驟完整;借助專業(yè)人員的意見,核定知識產(chǎn)權(quán)的核心程度,規(guī)避風(fēng)險。熊玉婷(2014)研究了在風(fēng)險投資項目中,高新企業(yè)的管理層舞弊的相關(guān)問題,概括了舞弊的相關(guān)理論、風(fēng)險投資項目的相關(guān)審計方法。高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)產(chǎn)品有很高的科技含量、生命周期比較短;企業(yè)所處的產(chǎn)業(yè)競爭都比較激烈、風(fēng)險比較大。高新技術(shù)企業(yè)的會計核算方法和內(nèi)容相對比較復(fù)雜,產(chǎn)品的附加值比較高,存貨的保值能力較弱。

喬文暢(2015)對研發(fā)項目核算中遇到的相關(guān)問題做出了分析,對研發(fā)費用的高效管理提出了一些意見:相關(guān)企業(yè)要以良好的內(nèi)部管理制度作為支撐,財務(wù)部門和研發(fā)部門要進行聯(lián)合性的管理,對項目的每一個環(huán)節(jié)都應(yīng)進行嚴格細致的管控,及早發(fā)現(xiàn)與預(yù)算的差異,及時進行調(diào)整。

篇5

審計模式是一定審計環(huán)境下并與之相適應(yīng)的審計目標(biāo)、審計計劃、審計準(zhǔn)則、審計管理體制和審計機構(gòu)設(shè)置等共同組成的完整體系。審計作為一種技術(shù)手段，隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化和審計執(zhí)行者對審計活動本質(zhì)的逐步加深，依次經(jīng)歷了賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?、制度?dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶惋L(fēng)險導(dǎo)向模式這三種模式。

制度導(dǎo)向?qū)徲嬘址Q內(nèi)控導(dǎo)向?qū)徲?。隨著股份有限公司的不斷出現(xiàn)，社會公眾更多關(guān)注的是財務(wù)報表的公允性、真實性。基于這樣的前提，產(chǎn)生了以評價企業(yè)內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，然后確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，并依此收集審計證據(jù)、形成審計意見的制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?/p>

制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降闹攸c明確，把企業(yè)內(nèi)控制度及其執(zhí)行情況作為主要的審計對象，極大地提高了審計抽樣質(zhì)量?？梢哉f，制度導(dǎo)向?qū)徲嬙诒ＷC審計結(jié)論具有一定可靠水平的前提下提高了審計工作效率，降低了審計成本，并能夠有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營管理。

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭髮徲嬋藛T的審計思維要跳出賬簿，跳出內(nèi)部控制。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ阶铒@著的特點是，它立足于對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析和評價，并以此作為出發(fā)點，制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計計劃，將風(fēng)險考慮貫穿于整個審計過程。

二、新舊審計準(zhǔn)則體系的審計模式的區(qū)別

（一）審計風(fēng)險模型不同

舊審計準(zhǔn)則體系的審計模式以“審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為審計風(fēng)險模型。

新審計準(zhǔn)則體系的審計模式以“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”為審計風(fēng)險模型?，F(xiàn)代審計風(fēng)險模型在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型的基礎(chǔ)上進行了改進，形式上有所簡化。會計報表整體層次風(fēng)險主要指戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險，把戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險融入現(xiàn)代審計模型，可建立一個更全面的審計風(fēng)險分析框架。

（二）對注冊會計師的要求不同

舊審計準(zhǔn)則體系的審計模式是建立在“無利害關(guān)系假設(shè)”基礎(chǔ)之上的，使得傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向的審計方法不對企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險實施評估程序，對注冊會計師的綜合素質(zhì)要求不是很高，使得不懂管理知識、行業(yè)知識的注冊會計師也可以進行審計工作。

新審計準(zhǔn)則體系的審計模式把思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”上，要求注冊會計師以質(zhì)疑的態(tài)度評價所獲取審計證據(jù)的有效性，并密切關(guān)注相互矛盾的審計證據(jù)以及對文件或管理當(dāng)局聲明的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)。注冊會計師審計的主線始終是對重大錯報風(fēng)險的識別、評估與應(yīng)對。注冊會計師不但要掌握一些常用分析工具，還必須要學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識和接受行業(yè)的專業(yè)知識培訓(xùn)。

（三）審計起點不同

在舊審計準(zhǔn)則體系的審計模式中，固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生重大錯報或漏報的可能性。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄍㄟ^綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序。

在新審計準(zhǔn)則體系的審計模式中，通過綜合評估經(jīng)營控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，其審計起點為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及其業(yè)務(wù)流程。這種新模式的優(yōu)點是將審計的重心前移到風(fēng)險評估，這將有利于充分識別和評估會計報表重大錯報的風(fēng)險，因此，主要針對風(fēng)險設(shè)計實施控制測試和實質(zhì)性測試程序。

（四）內(nèi)部控制要素不同

舊審計準(zhǔn)則體系的審計模式下的內(nèi)部控制是指被審計單位為了保證業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全和完整，發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與防止舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。內(nèi)部控制要素包括控制環(huán)境、會計系統(tǒng)和控制程序。

新審計準(zhǔn)則體系的審計模式下的內(nèi)部控制是指被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵循，由治理當(dāng)局、管理當(dāng)局和其他人員設(shè)計和執(zhí)行的政策和程序。內(nèi)部控制的三要素擴充為五要素，即控制環(huán)境、被審計單位的風(fēng)險評估過程、與財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動和對控制活動的監(jiān)督。

（五）風(fēng)險評估方式不同

舊審計準(zhǔn)則體系的審計模式中的風(fēng)險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率。

新審計準(zhǔn)則體系的審計模式是從經(jīng)營風(fēng)險評估入手，間接地對審計風(fēng)險進行評估，因為經(jīng)營風(fēng)險越高，審計風(fēng)險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效地發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進行正確的評估。

三、新舊審計體系審計模式比較分析的啟示

（一）依據(jù)增值服務(wù)合理提高審計收費

改良后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ讲粌H關(guān)注風(fēng)險，而且對舊的審計模式進行了擴展和延伸。依照改良后風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊髸黾邮聞?wù)所的審計成本，但在目前國內(nèi)各事務(wù)所競爭激烈的情況下直接提高審計收費又不可行。解決這種矛盾的途徑可以是，在審計過程中根據(jù)企業(yè)的不同情況調(diào)整審計程序，讓客戶感到他們獲得了審計以外的很多增值服務(wù)。此舉，不僅有助于新審計模式的順利實施，同時，也保證了注冊會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)。

（二）提高注冊會計師的素質(zhì)

根據(jù)改良后風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降囊?，注冊會計師?yīng)當(dāng)了解被審計單位及其環(huán)境，不僅要具備會計、審計方面的專業(yè)知識，還要掌握戰(zhàn)略管理、業(yè)績評價、信息系統(tǒng)管理等現(xiàn)代企業(yè)管理方面的知識，具備較高的風(fēng)險分析水平和職業(yè)判斷能力。在改良后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，注冊會計師需要采用?fù)雜系統(tǒng)的認知模式，從而了解、分析客戶風(fēng)險管理過程以及客戶控制風(fēng)險的手段、方法。

（三）完善法律環(huán)境及監(jiān)管手段

從理論上來說，只要當(dāng)注冊會計師認為審計風(fēng)險達到可接受的低水平，不會導(dǎo)致巨大的審計風(fēng)險損失，就可以簽發(fā)審計報告了。這在法律風(fēng)險較低時很容易產(chǎn)生審計師的道德風(fēng)險問題。注冊會計師執(zhí)業(yè)的規(guī)范性取決于法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管是否成熟，一個成熟的法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管環(huán)境不僅可以為注冊會計師合法執(zhí)業(yè)起到保護作用，還可以起到監(jiān)督作用。所以，從法律環(huán)境和行業(yè)監(jiān)管的改善入手，可以為審計的公正性提供有效地保障。

（四）使用并完善輔助審計的軟件

在改良后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ街蟹治鲂詮?fù)核程序占據(jù)非常重要的地位，而輔助審計軟件的使用在其中發(fā)揮著重要的作用。西方發(fā)達國家大量運用分析性復(fù)核程序的條件是輔助審計程序的開發(fā)和運用，它可以直接對數(shù)據(jù)庫進行加工分析，依據(jù)軟件模型自行處理數(shù)據(jù)，使運用分析性復(fù)核程序成為節(jié)約成本的重要手段。

（五）關(guān)注管理舞弊

由于舊的審計模式是由下自上的審計模式，對管理舞弊的關(guān)注不到位，而新的審計模式是自上而下的審計模式，所以應(yīng)當(dāng)加強對管理舞弊的關(guān)注。管理舞弊是指直接由組織管理層實施，突破現(xiàn)有會計規(guī)范，蓄意錯誤呈報、遺漏財務(wù)報告中應(yīng)予披露的內(nèi)容，或提供虛假會計信息的舞弊行為。管理舞弊的作弊者通常均于事前精心設(shè)計，事后極力設(shè)法隱瞞，舞弊者的層次越高，越難有效預(yù)防與檢查。如果發(fā)現(xiàn)有管理層越過內(nèi)部控制或存在大筆不合理交易的情況，且具備舞弊動機時，審計師應(yīng)采用更嚴格的審計標(biāo)準(zhǔn)，以減少審計失敗。

參考文獻：

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篇6

《〈中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1101號――財務(wù)報表審計的目標(biāo)和一般原則〉指南》指出:經(jīng)營風(fēng)險源于對被審計單位實現(xiàn)目標(biāo)、戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項、環(huán)境和行動,或源于不恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)或戰(zhàn)略。世界性金融危機的蔓延,致使包括我國在內(nèi)的世界各國實體經(jīng)濟陷入空前的經(jīng)營低谷,具體表現(xiàn)為或因市場銷售萎縮、資產(chǎn)減值而危及企業(yè)生存,或因企業(yè)業(yè)績下滑而導(dǎo)致企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力削弱,而苦于掙扎的企業(yè)則往往求助于修飾財務(wù)報表,從而形成金融危機環(huán)境下的審計風(fēng)險。在如此復(fù)雜的經(jīng)濟形勢下,我們會計師事務(wù)所(以下簡稱事務(wù)所)和注冊會計師,一方面要高度重視金融危機蔓延對行業(yè)的影響,進一步強化大局意識和社會責(zé)任意識,深入理解和準(zhǔn)確把握中央出臺各項政策措施對注冊會計師執(zhí)業(yè)工作的新要求,積極行動,密切配合,為國家重大宏觀經(jīng)濟決策的落實到位和市場信心有效提升服務(wù),更應(yīng)認真研究相關(guān)政策對企業(yè)的適用性和積極影響,及時為企業(yè)提供相關(guān)的政策咨詢、政策解讀和審計服務(wù),積極主動幫助企業(yè)應(yīng)對危機、化解危機。同時,更應(yīng)該高度重視企業(yè)經(jīng)營環(huán)境惡化可能導(dǎo)致的審計風(fēng)險,加強審計質(zhì)量控制和執(zhí)業(yè)風(fēng)險管理,防止企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險轉(zhuǎn)化為審計風(fēng)險。

二、嚴格執(zhí)行質(zhì)量控制準(zhǔn)則,切實加強以風(fēng)險防范作為首要目標(biāo)的質(zhì)量控制

《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1121號――歷史財務(wù)信息審計的質(zhì)量控制》要求,會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)按照質(zhì)量控制準(zhǔn)則的規(guī)定,制定控制制度,以合理保證事務(wù)所及其人員遵守法律法規(guī)、遵守職業(yè)道德規(guī)范、審計準(zhǔn)則的規(guī)定和出具恰當(dāng)?shù)膶徲媹蟾妗＝鹑陲L(fēng)暴的沖擊,致使宏觀經(jīng)濟復(fù)雜多變,企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險以及由于經(jīng)營艱難、股權(quán)激勵、業(yè)績承諾、融資或者獲取政府資助等因素導(dǎo)致的財務(wù)舞弊風(fēng)險增大,審計失敗的風(fēng)險也隨之增加。在這樣嚴峻的經(jīng)濟形勢下會計師事務(wù)所和廣大注冊會計師更應(yīng)當(dāng)嚴格執(zhí)行質(zhì)量控制準(zhǔn)則,制定嚴密、適當(dāng)、適用的質(zhì)量控制制度,以保證獨立、客觀、公正地發(fā)表審計意見,防范執(zhí)業(yè)風(fēng)險。

在制定質(zhì)量控制制度時,風(fēng)險防范應(yīng)作為質(zhì)量控制的首要目標(biāo),對于被審計單位,審計人員應(yīng)著重了解金融危機對其經(jīng)營活動的影響方式、影響程度,了解被審計單位可能粉飾財務(wù)報表的動因,以及其管理層的誠信程度等,從而委派適當(dāng)?shù)捻椖控撠?zé)人,組織勝任的審計項目組,并明確項目負責(zé)人對審計業(yè)務(wù)的總體質(zhì)量負責(zé)。

《1121號審計準(zhǔn)則》還規(guī)定:(1)對上市公司財務(wù)報表審計,還應(yīng)當(dāng)建立項目質(zhì)量復(fù)核制度,由事務(wù)所委派未參加該項審計業(yè)務(wù)的人員實施獨立的項目質(zhì)量復(fù)核,以確保項目組執(zhí)行的業(yè)務(wù)符合審計準(zhǔn)則的要求;(2)事務(wù)所應(yīng)建立監(jiān)控政策和程序,以合理保證質(zhì)量控制制度是相關(guān)的和充分的,并正在有效運行。在監(jiān)控和對已完成的審計業(yè)務(wù)進行的檢查過程中,事務(wù)所如果發(fā)現(xiàn)某些業(yè)務(wù)項目在執(zhí)行中存在不足或缺陷,應(yīng)即告知項目負責(zé)人,項目負責(zé)人應(yīng)當(dāng)根據(jù)事務(wù)所通報的信息考慮相關(guān)事項并采取必要的補救措施。

由金融危機引發(fā)的全球經(jīng)濟動蕩,致使被審計單位的情況更加復(fù)雜,審計風(fēng)險會進一步增大。因此,只有嚴格執(zhí)行質(zhì)量控制準(zhǔn)則,盡力防止企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險轉(zhuǎn)化為審計風(fēng)險,才能保證不至于重蹈“瓊民源”、“銀廣廈”、“鄭百文”以及“安然”等事件中負責(zé)審計的事務(wù)所和相關(guān)注冊會計師的覆轍。

三、認真貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟?謹慎應(yīng)對金融危機環(huán)境下的審計風(fēng)險

(一)了解金融危機對被審計單位及其環(huán)境的影響。

1.了解被審計單位及其環(huán)境與風(fēng)險評估的關(guān)系。了解被審計單位及其環(huán)境,注重從宏觀層面了解、分析財務(wù)報表存在的重大錯報風(fēng)險,是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟畹木琛！?101號審計準(zhǔn)則》要求注冊會計師在審計過程中貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?圍繞重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對,計劃實施審計工作;《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號――了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》及其《指南》提出:了解被審計單位及其環(huán)境是必要程序,特別是在注冊會計師為關(guān)鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ);職業(yè)判斷只有建立在對被審計單位及其環(huán)境了解的基礎(chǔ)上,才是恰當(dāng)?shù)暮头蠈嶋H的。

2.充分關(guān)注和了解金融危機對被審計單位經(jīng)營的影響方式和影響程度。通常情況下,審計人員可以按照客戶的行業(yè)性質(zhì)、所在地區(qū)和產(chǎn)品流向、服務(wù)對象等,調(diào)查了解金融危機對其影響方式和影響程度,并可在調(diào)查了解的基礎(chǔ)上,將金融危機對其影響程度劃分為嚴重影響、中度影響、輕微影響和基本上無影響等幾種類型;在影響方式上,還可劃分為直接影響(如出口企業(yè))、間接影響(如原材料供應(yīng)企業(yè))和同時具有直接影響和間接影響等幾種類型,其用意在實施有效的風(fēng)險管理和風(fēng)險控制。在經(jīng)濟動蕩的現(xiàn)階段,被審計單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素變動頻繁,對于被審計單位會計政策的選擇和運用,目標(biāo)、戰(zhàn)略及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險,財務(wù)業(yè)績的衡量和評價,以及內(nèi)部控制,都可能帶來重大影響。因此,審計時必須在分析總的經(jīng)濟形勢的前提下,根據(jù)被審計單位的具體情況,實施了解被審計單位及其環(huán)境的審計程序,充分發(fā)揮這一重要程序應(yīng)有作用。

(二)結(jié)合金融危機對被審計單位的影響,評估重大錯報風(fēng)險。

1.評估重大錯報風(fēng)險的程序和方法。在了解被審計單位及其環(huán)境、把握金融危機對其影響情況的同時,應(yīng)該對重大錯報風(fēng)險實施評估程序,包括:(1)在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中識別重大錯報風(fēng)險;(2)將識別的風(fēng)險與認定層次可能發(fā)生的錯報相聯(lián)系,比如經(jīng)評估認為被審計單位利潤可能有虛假,則應(yīng)將其與收入、費用、成本的確認和計量相聯(lián)系;(3)考慮識別的風(fēng)險是否重大,是否足以導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報;(4)根據(jù)風(fēng)險評估結(jié)果,確定實施進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍;(5)利用實施風(fēng)險評估程序所收集的信息,包括在評估控制時所獲取的審計證據(jù),作為支持風(fēng)險評估結(jié)果的審計證據(jù)。

以上“進一步審計程序”,是指根據(jù)評估的錯報風(fēng)險設(shè)計和實施的、意在發(fā)現(xiàn)和認定重大錯報、降低審計風(fēng)險的審計程序。它是審計準(zhǔn)則中的一個專門概念,以區(qū)別于財務(wù)報表審計的一般程序。

風(fēng)險評估程序的基本方法,《1211號審計準(zhǔn)則》列舉的包括詢問、分析、觀察和檢查。

2.結(jié)合金融危機影響實施風(fēng)險評估。在當(dāng)前復(fù)雜多變、低迷不振的經(jīng)濟形勢下,風(fēng)險評估應(yīng)當(dāng)側(cè)重于了解國內(nèi)外經(jīng)濟環(huán)境等外部因素,以準(zhǔn)確認識風(fēng)險性質(zhì),審計人員還應(yīng)當(dāng)考慮在當(dāng)前金融危機下整體經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生的重大變化,判斷相關(guān)風(fēng)險是否屬于特別風(fēng)險,并據(jù)以擬定特別風(fēng)險應(yīng)對措施;在金融危機的大環(huán)境下,在初步業(yè)務(wù)活動和業(yè)務(wù)保持階段,應(yīng)將持續(xù)經(jīng)營作為重點關(guān)注事項。實施風(fēng)險評估程序時,要客觀評價企業(yè)管理層對自身持續(xù)經(jīng)營能力作出的評估。當(dāng)識別出可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況時,應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施充分、適當(dāng)?shù)倪M一步審計程序;當(dāng)進一步審計程序?qū)嵤┖笳J為根據(jù)已獲取的審計證據(jù),確定可能對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性時,審計人員應(yīng)慎重考慮其對財務(wù)報表、報表附注,以及對審計報告意見類型的影響。

3.對風(fēng)險評估的修正。在當(dāng)前復(fù)雜多變的經(jīng)濟形勢下,風(fēng)險評估結(jié)論不是永遠適用的,它將隨著形勢的變動而變更其適用程度。審計過程中,如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據(jù)與前期評估獲取的審計證據(jù)不一致,審計人員應(yīng)當(dāng)修正風(fēng)險評估結(jié)論,并相應(yīng)修改原計劃的實施的進一步審計程序。因此,評估重大錯報風(fēng)險與了解被審計單位及其環(huán)境一樣,也是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程,它同樣貫穿于整個審計過程的始終。

(三)充分關(guān)注金融危機環(huán)境下的特別風(fēng)險。

1.金融危機環(huán)境下產(chǎn)生特別風(fēng)險的動因及表現(xiàn)。金融危機環(huán)境下的特別風(fēng)險,發(fā)生的概率和程度皆比平時高。原因是在復(fù)雜艱難經(jīng)濟形勢下,企業(yè)管理層或為了克服生存危機,或為了騙取外部資金,或為了牟取以財務(wù)業(yè)績?yōu)榛A(chǔ)的私人報酬最大化,或為了掩蓋經(jīng)營失敗而動搖自己的領(lǐng)導(dǎo)地位,或為了獲取一定份額的國家應(yīng)對危機的投資資金,等等,不惜以進行財務(wù)舞弊、編制虛假財務(wù)報表來達到目的。其具體表現(xiàn)主要有:(1)對財務(wù)報表所依據(jù)的會計記錄或相關(guān)文件記錄的操縱、偽造或篡改;(2)對交易或事項及其他重要信息在財務(wù)報表中不真實表達或故意遺漏;(3)對與確認、計量、分類和列報有關(guān)的會計準(zhǔn)則、會計制度和會計政策、會計估計的故意誤用,等等。

2.謹慎處理金融危機下的特別風(fēng)險。審計人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)已評估識別的風(fēng)險性質(zhì)、潛在錯報的重要性程度和發(fā)生的可能性,判斷風(fēng)險是否屬特別風(fēng)險,常規(guī)、不復(fù)雜的交易通常只具有較低的固有風(fēng)險,因此引起特別風(fēng)險的可能性較小;另一方面,特別風(fēng)險通常源于導(dǎo)致重大錯報風(fēng)險的經(jīng)營風(fēng)險,而金融危機環(huán)境下的重大錯報風(fēng)險多具有這一特征。

篇7

關(guān)鍵詞：審計收費 影響因素 實證文獻

縱觀國內(nèi)外對于審計費用的實證研究，主要圍繞審計定價理論展開并逐漸深入的，也有少量研究關(guān)注特定因素對于審計費用的影響，如新的法律法規(guī)頒布、事務(wù)所變更對于審計費用的影響。從審計定價理論出發(fā)，審計費用包含審計成本、風(fēng)險溢價和正常利潤，可從不同角度出發(fā)研究審計費用。從審計成本角度出發(fā)，考察被審計單位以及事務(wù)所特征對于審計成本的影響，這些特征包括資產(chǎn)規(guī)模、資產(chǎn)結(jié)構(gòu)（存貨、應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)比重）、經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜程度、控制子公司數(shù)量、行業(yè)類型、事務(wù)所規(guī)模、品牌溢價等。從風(fēng)險溢價角度出發(fā)，考察被審計單位經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險對于審計費用的影響，包括被審計單位資產(chǎn)負債率、盈虧狀況、盈余管理強度、前年度審計意見、違規(guī)處罰事項、公司治理質(zhì)量、內(nèi)部控制質(zhì)量等等。除此之外，還有一些其他因素也會對審計費用產(chǎn)生影響，如公司所處位置、前年度審計意見、內(nèi)審情況、非審計業(yè)務(wù)往來等。

一、審計成本影響因素研究

（一）被審計單位特征對審計成本的影響 （1）被審計單位資產(chǎn)規(guī)模關(guān)于被審計單位資產(chǎn)規(guī)模與審計成本之間的關(guān)系，國內(nèi)外學(xué)者都進行了大量研究，普遍認為被審計單位資產(chǎn)規(guī)模與審計成本正相關(guān)，資產(chǎn)規(guī)模越大，審計成本越高。劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）通過對我國2001年披露的590家上市公式的審計費用數(shù)據(jù)，利用Simunic修正模型進行實證研究，發(fā)現(xiàn)企業(yè)總資產(chǎn)是影響審計費用的主要因素。伍利娜（2003）、漆江娜（2004）、張繼勛（2005）、王洪春（2002）等國內(nèi)學(xué)者的研究結(jié)論都反映被審計單位資產(chǎn)規(guī)模與審計成本正相關(guān)。Simunic（1980）最早考察了可能影響審計費用的十大因素，發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)規(guī)模是決定審計費用最關(guān)鍵的因素。Francis（1984）用修正Simunic模型考察了澳大利亞審計市場，同樣發(fā)現(xiàn)上市公司的資產(chǎn)規(guī)模與審計費用顯著相關(guān)。Firth（1985）、Taylor&Baker（1981）、Anderson&Zeghal（1994）、Krishnagopal& David（2001）等國外學(xué)者的研究都反映被審計單位資產(chǎn)規(guī)模與審計成本正相關(guān)。（2）控制子公司數(shù)量子公司數(shù)量關(guān)系業(yè)務(wù)復(fù)雜程度，有關(guān)審計費用的實證文章中，子公司數(shù)量常作為解釋變量被研究，得到較為一致的研究結(jié)論，普遍認為被審計單位控制的子公司數(shù)量與審計成本正相關(guān)，控制的子公司數(shù)量越多，業(yè)務(wù)越復(fù)雜，關(guān)聯(lián)方交易和舞弊可能性加大，增加了審計資源的投入。劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）的研究發(fā)現(xiàn)控股子公司數(shù)量與審計費用在顯著相關(guān)。韓厚生和周生春（2003）等國內(nèi)學(xué)者研究都得到控制子公司數(shù)量與審計成本正相關(guān)的結(jié)論。Simunic（1980）對美國審計市場的研究表明子公司數(shù)對審計費用具有顯著影響。Francis（1984）的研究表明上市公司業(yè)務(wù)復(fù)雜程度（控股子公司數(shù)量）與審計費用顯著相關(guān)。Krishnagopal& David（2001）也在其研究中得到類似結(jié)論。但Firth（1985）的研究結(jié)果卻顯示審計費用與子公司數(shù)量并不顯著相關(guān)。（3）應(yīng)收賬款水平應(yīng)收賬款是進行盈余管理的重要手段，通過應(yīng)收賬款的虛構(gòu)、壞賬的計提與轉(zhuǎn)回等方式進行盈余管理。因而，應(yīng)收賬款的核查是審計的重要工作之一，需投入較多的審計資源，應(yīng)收賬款水平越高，審計成本越大。國內(nèi)外大量研究結(jié)論顯示應(yīng)收賬款水平與審計成本正相關(guān)。劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）的研究顯示度量經(jīng)濟業(yè)務(wù)復(fù)雜程度的應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)比在0.01水平上與審計費用相關(guān)。張繼勛、陳穎和吳璇（2005）在其研究中得到上述結(jié)論。Firth（1985）研究顯示應(yīng)收賬款占總資產(chǎn)比重對審計費用有顯著影響。Simunic（1980）等國外學(xué)者在其實證研究中也得到上述結(jié)論。（4）盈余管理水平盈余管理水平與業(yè)務(wù)復(fù)雜程度相關(guān)，還與審計風(fēng)險相關(guān)，故盈余管理水平既影響審計成本，也影響審計風(fēng)險溢價。盈余管理水平越高，審計所需投入的資源越多，審計成本也就越高；另外，盈余管理水平越高，訴訟風(fēng)險越大，也會通過風(fēng)險溢價影響審計費用，本文將在審計溢價部分提及盈余管理水平對審計費用的影響，此處只闡述對于審計成本的影響。由于盈余管理水平本身不容易衡量，已有研究尚未得到確切的研究結(jié)論。劉運國、麥劍青和魏哲妍（2006）借鑒Simunic的修正模型對審計費用和盈余管理進行實證分析，認為一定程度上，審計收費與盈余管理正相關(guān)，注冊會計師對調(diào)減收益的盈余管理給予了更多的關(guān)注，審計費用與調(diào)減收益的盈余管理顯著正相關(guān)，與調(diào)增收益的盈余管理水平正相關(guān)，但并不顯著。而伍利娜（2003）在其論文中得到不同的結(jié)論，認為處于“保牌”區(qū)間的盈余管理與審計費用負相關(guān)，并從審計雙方議價、協(xié)商角度加以解釋。事實上，在審計費用研究領(lǐng)域里面，被審計單位特征對審計費用的影響是最熱門的研究，眾多學(xué)者都對此進行了研究，本文難以詳盡地加以歸整，不可避免地會遺漏一些研究成果。另外，可能是研究方法、樣本選取、模型構(gòu)建方面的差異，某些方面的研究結(jié)論并不一致，不同研究得到的結(jié)果可能相反，尚待更深一步的研究。

（二）事務(wù)所特征對審計成本的影響 （1）事務(wù)所規(guī)模事務(wù)所規(guī)模差異往往代表了審計質(zhì)量差異，不同的審計質(zhì)量要求投入不同的審計資源。因而，事務(wù)所的規(guī)模會對審計成本產(chǎn)生影響。實際研究中，往往將事務(wù)所劃分為兩組——大所和非大所。伍利娜（2003）借鑒Simunic等1994年研究所運用的模型進行研究，發(fā)現(xiàn)事務(wù)所規(guī)模對審計費用有明顯的影響，“五大”比“非五大”收取更高的審計費用。漆江娜、陳慧霖和張陽（2004）用2002年滬深股市數(shù)據(jù)進行研究，發(fā)現(xiàn)“四大”所收取的審計費用比“非四大”高。其他國內(nèi)學(xué)者在進行實證研究中，也考察了事務(wù)所規(guī)模對于審計費用的影響，與上述結(jié)論基本一致，認為事務(wù)所規(guī)模越大，所收取的審計費用往往也越高。國外學(xué)者對事務(wù)所規(guī)模與審計費用關(guān)系的研究結(jié)論也基本一致，F(xiàn)rancis（1984）用修正過的Simunic模型考察澳大利亞審計市場，發(fā)現(xiàn)事務(wù)所規(guī)模和審計費用呈顯著正相關(guān)關(guān)系。Johnson ， Walker 和Westergard（1995）在Firth的基礎(chǔ)上研究新西蘭審計市場，發(fā)現(xiàn)規(guī)模最大的五個事務(wù)所較其他事務(wù)所多收取24.1%的審計費用，即事務(wù)所的規(guī)模越大審計費用越高。Rubin（1988）、Mark DeFond（2000）等學(xué)者研究也得到類似結(jié)論。但是，也有學(xué)者在其研究中未發(fā)現(xiàn)事務(wù)所規(guī)模對審計費用的系統(tǒng)性影響，并從事務(wù)所規(guī)模報酬、審計行業(yè)競爭程度的時期差異等角度加以解釋，例如Simunic（1980）、劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）等的研究。（2）事務(wù)所行業(yè)專門化行業(yè)專門化是事務(wù)所基于對行業(yè)知識和行業(yè)審計程度的高度重視而采取的一種經(jīng)營戰(zhàn)略和市場競爭策略。行業(yè)專門化戰(zhàn)略可能為事務(wù)所提供總成本領(lǐng)先優(yōu)勢（Ratna，2005），也有可能為事務(wù)所帶來產(chǎn)品差異化優(yōu)勢（Simunic& Stein，1987），這兩種優(yōu)勢會對通過事務(wù)所行業(yè)規(guī)模經(jīng)濟與行業(yè)專長溢價對審計定價產(chǎn)生影響。行業(yè)專門化所帶來的規(guī)模經(jīng)濟與經(jīng)驗曲線效應(yīng)（Taylor，2000）等會導(dǎo)致審計成本的下降，進而影響審計定價，在不考慮審計雙方議價能力的情況下會導(dǎo)致審計費用的下降。另一方面，行業(yè)專門化所導(dǎo)致的產(chǎn)品差異化優(yōu)勢，這種優(yōu)勢往往意味著更高質(zhì)量的審計服務(wù)，有可能產(chǎn)生審計溢價，導(dǎo)致審計費用的上升。國內(nèi)外大量文獻對行業(yè)專門化和審計費用之間的關(guān)系進行研究，但是所得到的結(jié)論并不一致，多數(shù)研究表明行業(yè)專門化與審計費用只看存在正相關(guān)關(guān)系。Craswell（1995）以1982～1987年澳大利亞上市公司為樣本，發(fā)現(xiàn)“”審計師中的專長審計師比非專長審計師要多收取34%的審計費用溢價，并推斷行業(yè)專長是提供差異化審計服務(wù)的基礎(chǔ)，是高質(zhì)量審計需求的體現(xiàn)。Defond、Francis和Wong（2000）對香港審計市場進行研究，發(fā)現(xiàn)“六大”事務(wù)所中的專長審計師比非專長審計師多收取29%的審計費用。相對于被審計單位特征，事務(wù)所特征對審計費用的影響研究較少，很大一部分原因在于事務(wù)所特征方面的數(shù)據(jù)、資料難以獲取，進行實證研究比較困難。已有關(guān)于事務(wù)所特征方面的研究也主要關(guān)注事務(wù)所規(guī)模，因為事務(wù)所的規(guī)模數(shù)據(jù)比較容易獲得，學(xué)者往往利用虛擬變量對事務(wù)所按照規(guī)模大小進行分類研究。但是，也有少量學(xué)者關(guān)注到事務(wù)所的其他特征進行實證研究，例如審計師特征、審計師行業(yè)專長等等。這些方面的研究數(shù)據(jù)收集較為困難，研究成果較少，本文不對此類影響因素做系統(tǒng)的歸整。

二、風(fēng)險溢價及其他影響因素研究

（一）風(fēng)險溢價影響因素研究 （1）公司治理水平有效率的公司治理結(jié)構(gòu)因能夠降低公司的固有風(fēng)險或控制風(fēng)險而最終會減少會計師事務(wù)所收取的審計費用。公司治理結(jié)構(gòu)效率越高，其對管理層提供虛假財務(wù)報告的動機約束越強，因而公司的固有風(fēng)險或控制風(fēng)險也越低，因此有效率的公司治理結(jié)構(gòu)有助于降低注冊會計師的審計風(fēng)險。潘克勤（2008）以南開大學(xué)公司治理研究中心的公司治理指數(shù)作為公司治理質(zhì)量的替代變量，研究公式治理質(zhì)量對于審計費用的影響，發(fā)現(xiàn)公司治理質(zhì)量與審計費用負相關(guān)。高水平的公司治理能有效降低審計風(fēng)險，減少審計費用的發(fā)生。蔡吉甫（2007）也在其研究中得到同樣的結(jié)論。（2）違規(guī)公告中國證券監(jiān)督管理委員會及深證和上海兩個證券交易所（簡稱“一會兩所”）對上市公司違規(guī)事件處罰公告會產(chǎn)生明顯的市場反應(yīng)。被處罰公司再次發(fā)生舞弊行為的可能性較大，公眾關(guān)注度較高，且這類公司再度被監(jiān)管部門審查的可能性也較大，這些處罰公告的后續(xù)反應(yīng)會增加事務(wù)所的審計風(fēng)險。事務(wù)所對這些公司審計過程中，往往收取較高的風(fēng)險溢價，導(dǎo)致審計費用的增加。朱春艷和伍利娜（2009）通過研究2001年至2007年被“一會兩所”處罰過的上市公司的審計市場反應(yīng)，發(fā)現(xiàn)處罰當(dāng)年及以后年度被收取更高審計費用的可能性更大。（3）法律風(fēng)險法律風(fēng)險是指企業(yè)經(jīng)營過程中，未能按約行使權(quán)利、履行義務(wù)而導(dǎo)致的經(jīng)濟糾紛和訴訟仲裁。上市公司所面臨的法律風(fēng)險與事務(wù)所審計失敗風(fēng)險之間存在較為明顯的關(guān)系，上市公司所面臨的法律風(fēng)險越大，事務(wù)所的審計風(fēng)險也隨之增加。審計風(fēng)險增加的直接后果就是事務(wù)所要求更高的風(fēng)險溢價進行補償。因而，從理論上講，上市公司法律風(fēng)險與審計費用正相關(guān)。馮延超和梁萊歆（2010）以A股上市公司2006—2008年的經(jīng)驗數(shù)據(jù)，考察訴訟仲裁、違規(guī)處分等法律事件對審計市場的影響，發(fā)現(xiàn)上市公司法律風(fēng)險與審計費用顯著正相關(guān)。陳小林（2007）認為我國不同省份之間的法律環(huán)境存在差異，法律制度完善、執(zhí)行力度較大的省市，企業(yè)所面臨的法律風(fēng)險更大，審計定價相對更高。（4）資產(chǎn)負債率資產(chǎn)負債率往往作為企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的重要度量，反映了企業(yè)對于負債的保證程度，體現(xiàn)企業(yè)的償債能力。從理論上講，資產(chǎn)負債率越高，財務(wù)風(fēng)險越大，審計市場所要求的風(fēng)險溢價越多，審計費用自然越高。但是，實證研究中，對于資產(chǎn)負債率和審計費用之間的關(guān)系并沒有一致的結(jié)論。劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）利用Simunic模型實證研究了審計費用的影響因素，認為資產(chǎn)負債率對于審計費用沒有明顯的影響。但是，Simunic（1980）最早在對美國審計市場的研究中發(fā)現(xiàn)資產(chǎn)負債率對審計費用有顯著影響。（5）盈虧狀況盈虧狀況也是度量企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的重要指標(biāo)，反映企業(yè)盈利能力，是企業(yè)持續(xù)發(fā)展的基礎(chǔ)。虧損企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險大于盈利企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險，對于事務(wù)所而言，審計虧損企業(yè)的風(fēng)險相對而言更大，因而可能會要求更高的風(fēng)險溢價，帶動審計費用的上漲。但是，實際研究中，并沒有印合理論解釋。劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）借鑒Simunic模型對590家樣本公司進行實證分析，并沒有發(fā)現(xiàn)盈虧狀況對于審計費用的顯著影響。

（二）其他影響因素研究 （1）SOA404條款對審計費用的影響。薩班斯——奧克斯利法案（Sarbanes—Oxley Acts，以下簡稱SOA）404條款實施初年，美國審計市場審計價格上升。黃京菁、王祿河（2005）對此現(xiàn)象產(chǎn)生的原因進行了分析。認為審計費用上升的首要原因是執(zhí)行SOA404條款的審計成本、風(fēng)險溢價上升，次要原因是審計市場供求關(guān)系發(fā)生了變化。審計成本上升是因為SOA404條款要求對企業(yè)內(nèi)部控制發(fā)表審計意見、要求對審計人員進行新條款培訓(xùn)；SOA404條款要求審計人員作出更多主觀判斷，增加了事務(wù)所的風(fēng)險（將會產(chǎn)生更高的風(fēng)險溢價）；新條款的實施也增加了事務(wù)所的訴訟風(fēng)險，增加了事務(wù)所的風(fēng)險溢價要求。另外，SOA404條款對審計質(zhì)量提出了更高的要求，對審計服務(wù)供求關(guān)系產(chǎn)生了影響，無形之中增加了高質(zhì)量審計服務(wù)的需求。SOA404條款的實施，直接或者間接地影響了審計定價，導(dǎo)致了審計費用的上漲。（2）事務(wù)所變更對審計費用的影響。事務(wù)所變更具有明顯的信號效應(yīng)，外部觀察者對于事務(wù)所變更比較敏感，會猜測各種可能導(dǎo)致上市公司變更事務(wù)所的原因。國內(nèi)外學(xué)者曾研究事務(wù)所變更原因，認為事務(wù)所變更的原因之一是前任審計師與被審計單位未能就審計收費達成一致意見。但是，事務(wù)所變更具有系統(tǒng)性的原因嗎？變更前后審計費用會發(fā)生變化嗎？宋衍蘅和殷德全（2005）研究了會計師事務(wù)所變更對于審計費用的影響，發(fā)現(xiàn)繼任注冊會計師對于不同類型公司的審計收費確定標(biāo)準(zhǔn)是不一樣的，對于盈余管理動機強烈的公司，繼任會計師傾向于以盈余管理幅度來衡量審計風(fēng)險，并為此要求較高審計費用；對于財務(wù)狀況惡化的公司，繼任會計師會考慮公司財務(wù)狀況和支付能力，降低審計費用。李爽、吳溪（2004）發(fā)現(xiàn)自愿性審計師變更和誘導(dǎo)性審計師變更后的審計定價有所不同，誘導(dǎo)性審計師變更的審計費用高于自發(fā)性審計師變更的審計費用。Lennox（2000）發(fā)現(xiàn)購買審計意見是會計師事務(wù)所變更的主要原因，會計師事務(wù)所變更和審計收費增加正相關(guān)。（3）地區(qū)經(jīng)濟狀況對審計費用的影響。被審計單位所處地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展程度不同，所面臨的外部環(huán)境也不同，審計市場可能有所區(qū)別，這些差異可能對審計費用產(chǎn)生影響，導(dǎo)致被審計單位處于不同經(jīng)濟水平的地區(qū)，審計費用方面產(chǎn)生區(qū)別。實際研究中，有學(xué)者根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展程度對不同地區(qū)進行分類，探討地區(qū)經(jīng)濟差異對于審計市場、審計定價的影響。劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）按照經(jīng)濟發(fā)展程度將中國劃分成四個區(qū)域，探究不同地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r對于審計費用的影響，發(fā)現(xiàn)不同經(jīng)濟狀況的區(qū)域之間審計費用存在區(qū)別，經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)相對而言審計費用更高。漆江娜、陳慧霖和張陽（2004）在其研究中，根據(jù)經(jīng)濟狀況劃分區(qū)域，將北京、上海、廣州和深圳分為一類，其余地區(qū)為一類，實證檢驗發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)的審計收費高于相對不發(fā)達地區(qū)的審計收費。（4）審計意見對審計費用的影響。非標(biāo)準(zhǔn)審計意見說明財務(wù)報告在一定程度上存在問題，相對標(biāo)準(zhǔn)意見的財務(wù)報告來講，前者審計風(fēng)險更大。審計意見的區(qū)別，反映出財務(wù)報告質(zhì)量差異，這種差異經(jīng)過傳遞會在審計定價過程中得到體現(xiàn)，不同審計意見的審計業(yè)務(wù)可能收取不同的審計費用。國內(nèi)外實證研究中，有學(xué)者利用虛擬變量探究審計意見與審計費用之間的關(guān)系。漆江娜、陳慧霖和張陽（2004）利用虛擬變量將審計意見分為非標(biāo)準(zhǔn)審計意見和標(biāo)準(zhǔn)審計意見，研究審計意見對審計費用的影響。發(fā)現(xiàn)被出具非標(biāo)準(zhǔn)審計意見的公司審計收費高于被出具標(biāo)準(zhǔn)無保留審計意見的公司，并認為事務(wù)所處于審計風(fēng)險考慮調(diào)高審計收費。但是，伍利娜（2003）利用2001年上市公司數(shù)據(jù)進行研究，未發(fā)現(xiàn)審計意見對于審計收費的系統(tǒng)性影響，被出具非標(biāo)準(zhǔn)意見的上市公司審計收費與被出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的公司并沒有系統(tǒng)性差異。Simunic（1980）在其研究中發(fā)現(xiàn)審計費用與保留意見呈正相關(guān)關(guān)系。

三、結(jié)語

經(jīng)過國內(nèi)外大量有關(guān)審計費用大量實證研究，積累了眾多成果，理論界對于影響審計費用的因素有了較為深入的認識。審計費用領(lǐng)域已成為最重要、最成熟的審計研究領(lǐng)域。但是，結(jié)合我國審計市場實際情況來看，我國審計市場審計收費仍然存在一些問題，仍然存在不合理的審計定價。理論是對現(xiàn)實的歸納與提升，但理論最終仍需回歸現(xiàn)實。如何在已有研究基礎(chǔ)上更進一步，結(jié)合我國審計市場實際情況，為監(jiān)管者提供切實有效的決策支持，是當(dāng)下審計費用研究的重中之重。

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篇8

關(guān)鍵詞：審計模式　風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛⌒聦徲嫓?zhǔn)則

一、審計模式的演進及背景

審計模式(Auditing Approach)，是指為了實現(xiàn)特定的審計目標(biāo)所采取的審計策略、方式和方法的總稱，即審計目標(biāo)、范圍、和方法等要素的有機結(jié)合。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展和社會的需要，審計模式也發(fā)生著變化。審計模式的發(fā)展經(jīng)歷了賬項基礎(chǔ)模式、制度導(dǎo)向模式、風(fēng)險導(dǎo)向模式三個階段。這種演進使得風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)涵與外沿不斷增強。

(一)審計模式的演進　審計模式的第一個階段是賬項基礎(chǔ)審計(Aeeounting number-based audit approach)。賬項基礎(chǔ)審計現(xiàn)在我國還被廣泛使用，該模式是以憑單核對為重心，以審查賬目有無舞弊為目標(biāo)，以數(shù)據(jù)的可信性為著眼點，從會計科目入手構(gòu)成了一個完整的方法模式。采用詳細審計的方式，著重于資產(chǎn)負債表審計。這種方法費時費力，且難以查找產(chǎn)生錯弊的原因，不能揭示會計系統(tǒng)中不合理的部分。在經(jīng)濟業(yè)務(wù)規(guī)模不斷擴張，業(yè)務(wù)不斷復(fù)雜的情況下，為了保證審計質(zhì)量和效率，產(chǎn)生了制度基礎(chǔ)審計，即審計模式的第二個階段。制度導(dǎo)向?qū)徲?System-based audit approach)。20世紀(jì)40年代開始成為審計方法的主流。審計人員也發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制制度的可靠性對審計工作具有非常重要的意義。這種方法要求審計人員對內(nèi)部控制制度要有全面的了解，強調(diào)對于內(nèi)部控制制度的評價，并在此基礎(chǔ)上決定實質(zhì)性測試的時間、范圍和程度。該方法的重點是發(fā)現(xiàn)內(nèi)控的薄弱環(huán)節(jié)，找到問題的根源，然后擴大審計的檢查范圍。這種方法著眼于整體制度的分析，可從總體上對管理提出建設(shè)性意見。相比賬項基礎(chǔ)審計有所進步，但也存在一些問題。如注意力都集中于被審計單位的內(nèi)部控制上，使審計人員過多依賴于內(nèi)部控制的測試而忽略了審計風(fēng)險產(chǎn)生的其他環(huán)節(jié)。再加之審計環(huán)境的不斷變化，審計訴訟的不斷增加，這就需要降低審計風(fēng)險，獲取有效工作結(jié)果的審計方法出現(xiàn)。審計模式第三個階段風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?Risk-based audit approach)。20世紀(jì)60年代后，隨著企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的日趨復(fù)雜，財務(wù)報表重大錯報的風(fēng)險已經(jīng)不是一般的會計核算差錯。企業(yè)內(nèi)部控制本身就是管理層制訂的，受利益的驅(qū)使，管理層的舞弊行為層出不窮。這種內(nèi)部控制只能控制一般員工，而對于管理高層的蓄意行為無能為力。而制度基礎(chǔ)審計的局限性也很明顯且審計風(fēng)險巨大，于是產(chǎn)生了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髮徲嬋藛T不僅要對控制風(fēng)險進行評價，而應(yīng)主要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個環(huán)節(jié)進行評價。用以確定審計人員實質(zhì)性測試的重點和測試水平，確定如何收集、收集多少和收集何種性質(zhì)證據(jù)的決策。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫶罅窟\用了分析的方法，這種分析的方法貫穿于審計的準(zhǔn)備階段、實施階段和終結(jié)階段，使審計風(fēng)險結(jié)論和整個審計過程聯(lián)系更為緊密，使審計人員能夠重視產(chǎn)生審計風(fēng)險的各個重要環(huán)節(jié)，使審計過程成為―個不斷克服和降低審計風(fēng)險的過程。傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型是由美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)在1983年提出的，該模型是人們通常所講的傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷暮诵膬?nèi)容。即審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險，其思路是會計師在既定的審計風(fēng)險水平下，通過對會計報表固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的定量評估，從而確定檢查風(fēng)險，進而確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。該模型解決了審計資源分配到最容易導(dǎo)致會計報表出現(xiàn)重大錯報的領(lǐng)域。傳統(tǒng)的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽嵸|(zhì)上是制度基礎(chǔ)審計的發(fā)展，雖然使效率和效果有了實質(zhì)性提高，但同時也存在一些固有的缺陷。國際審計和鑒證準(zhǔn)則委員會(IAASB)2003年對審計風(fēng)險模型重新描述為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險包括兩個層次：會計報表認定層次和整體層次。會計報表認定層次的風(fēng)險運用傳統(tǒng)審計模型可以解決。會計報表整體層次的風(fēng)險主要是指戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險，是會計報表整體不能反映企業(yè)經(jīng)營際情況的風(fēng)險。

(二)審計模式變革的原因及背景　首先，外部因素――社會經(jīng)濟環(huán)境的變化。在社會越來越復(fù)雜的業(yè)務(wù)中，經(jīng)濟的快速發(fā)展及相互關(guān)聯(lián)性的增強，使得被審計單位規(guī)模和經(jīng)營不斷龐雜。在加速融合和經(jīng)濟一體化的現(xiàn)代社會，沒有一個系統(tǒng)是絕對有效的，所以風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷漠a(chǎn)生和發(fā)展是一個必經(jīng)之路。從社會環(huán)境來看，在經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期，投機與短期行為是很普遍的。我國相應(yīng)的經(jīng)營規(guī)范和法律法規(guī)也不很健全，一定程度上造成了財務(wù)舞弊和虛假財務(wù)行為的發(fā)生。又由于社會公眾期望審計人員能毫無遺漏地發(fā)現(xiàn)被審計單位的舞弊行為。但審計行為只是對被審單位的財務(wù)報表是否按公認的會計準(zhǔn)則編制發(fā)表意見，所以不能保證發(fā)現(xiàn)所有的舞弊行為。這種審計期望的差距，客觀上也促進了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷漠a(chǎn)生。其次，風(fēng)險規(guī)避――重大管理欺詐和舞弊案例的日益增多加快了新的審計方法的發(fā)展。從20世紀(jì)60年代開始到80、90年代，管理欺詐行為愈演愈烈。并給財務(wù)報表的使用者帶來了巨大的損失。從社會公眾的觀點來看，查錯防弊一直是審計人員的職責(zé)。正是由于傳統(tǒng)審計方法的限制，制度基礎(chǔ)審計方法在審計技術(shù)等方面的滯后等方面的原因要求新的審計方法的創(chuàng)新。再次，思想演進一戰(zhàn)略管理思想的發(fā)展為新的審計方法提供了基礎(chǔ)。戰(zhàn)略管理最根本的著眼點在于企業(yè)所面臨的風(fēng)險及企業(yè)的風(fēng)險對策。財務(wù)報表的風(fēng)險其實就是企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險及相關(guān)經(jīng)營活動風(fēng)險的衍生物。所以要充分把握審計風(fēng)險，注冊會計師就要理解企業(yè)發(fā)展所依存的內(nèi)、外部環(huán)境，基于這些環(huán)境而制定的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)及所包含的風(fēng)險。明確外部戰(zhàn)略風(fēng)險對于財務(wù)報表認定做出合理的判斷。戰(zhàn)略管理思想及理論和實踐的發(fā)展，為新的審計方法的產(chǎn)生提供了重要的啟示和實踐基礎(chǔ)。最后，成本效益一審計要想發(fā)展求生存，就必須增收節(jié)支。在競爭越來越激烈的現(xiàn)代社會，會計師事務(wù)所按成本最小收益最大的原則確定所需要的審計程序。雖然擴大了審計的程序和范圍，但采用分析性復(fù)核程序，對于異常情況予以更多關(guān)注，也降低了成本。

二、風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降姆N類與特點

(一)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降姆N類　目前風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬁煞譃槿N類型：傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向模式、戰(zhàn)略風(fēng)險導(dǎo)向模式及改良的風(fēng)險導(dǎo)向模式。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向模式實質(zhì)上是發(fā)展了制度導(dǎo)向?qū)徲嫞皇窃谥贫葘?dǎo)向模式中加入了風(fēng)險測試，建立了審計風(fēng)險模型對風(fēng)險進行量化的測試，但其固有風(fēng)險的量化測試具有很強的主觀性，不能體現(xiàn)客觀性。不能改變制度導(dǎo)向模式自下而上的從交易項目報表測試綜合成審計結(jié)論的審計方向(圖1)。戰(zhàn)略風(fēng)險導(dǎo)向模式依據(jù)系統(tǒng)論和戰(zhàn)略觀的觀點，從分析企業(yè)的經(jīng)營模式入手，自上而下地理解企業(yè)內(nèi)外部經(jīng)營環(huán)境，從戰(zhàn)略風(fēng)險評估，業(yè)績計量等方面來評價審計風(fēng)險。但在實務(wù)中這種模式給了管理層更多的操作空間。改良后的風(fēng)險導(dǎo)

向模式拋棄了“無利害關(guān)系假說”，建立在“合理的職業(yè)懷疑態(tài)度假設(shè)”的基礎(chǔ)上，要求注冊會計師在計劃和執(zhí)行審計時不做任何預(yù)先判斷，只有在收集了充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)后才做出合理恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論，將對管理層是否誠信、是否有舞弊造假的驅(qū)動保持合理的職業(yè)謹慎。同時建立了新的審計模型：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險?？紤]了固有風(fēng)險與控制風(fēng)險的不可分性，將兩者合成重大錯報風(fēng)險。要求注冊會計師將審計起點定位在圍繞評估重大錯報風(fēng)險來設(shè)計和計劃審計程序，并在整個審計過程中密切關(guān)注財務(wù)報表的重大錯報風(fēng)險，將風(fēng)險評估工作作為整個審計工作的基礎(chǔ)與先導(dǎo)。在關(guān)注內(nèi)部控制的同時，還綜合考慮企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、公司治理結(jié)構(gòu)等方面的評估。

(二)風(fēng)險導(dǎo)向模式的特點　首先，要求審計人員不僅對控制風(fēng)險進行評價，而且要對產(chǎn)生風(fēng)險審計的各個環(huán)節(jié)進行具體的評價，以確定審計人員實質(zhì)性測試的重點。通過對企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、公司治理結(jié)構(gòu)等方面的評估，發(fā)現(xiàn)其潛在的經(jīng)營風(fēng)險及財務(wù)風(fēng)險，并評估財務(wù)報表發(fā)生重大錯報風(fēng)險，以便使審計風(fēng)險降至可接受的水平。有兩道防線為防止會計報表出現(xiàn)重大錯報和漏報。第一道防線是了解被審計單位及環(huán)境，包括內(nèi)部控制。第二道防線是注冊會計師審計。重大錯報風(fēng)險是由于第一道風(fēng)險沒有把好關(guān)，而使財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性。新準(zhǔn)則明確要求審計工作以評估重大錯報風(fēng)險為起點和導(dǎo)向，從企業(yè)的戰(zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險人手，強調(diào)從宏觀上了解被審計單位及所處的環(huán)境，緊緊圍繞評估的重大錯報風(fēng)險來設(shè)計和執(zhí)業(yè)審計程序，最終保證財務(wù)報表整體不存在重大錯報。而檢查風(fēng)險是由于第二道防線沒把好關(guān)，審計人員在執(zhí)行審計的過程中沒有檢查出錯誤的風(fēng)險(圖2)。其次，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕燥L(fēng)險評估為基礎(chǔ)，對影響被審計單位經(jīng)濟活動的多種因素進行評估，確定審計范圍、重點和方法，其不僅重視與內(nèi)部控制系統(tǒng)直接相關(guān)的因素，而且還重視各種環(huán)境因素。通過對產(chǎn)生風(fēng)險的各個環(huán)節(jié)進行分析評價，并利用風(fēng)險模型量化風(fēng)險，最終確定―個可接受的檢查水平。在內(nèi)部控制有效性的評定下，注重對分析性復(fù)核中波動大的項目的詳細審計(圖3)。最后，風(fēng)險審計大量運用了分析性復(fù)核的方法，這種分析的方法貫穿于審計的全部階段。關(guān)注企業(yè)可能存在的重大錯報風(fēng)險。風(fēng)險評估包括檢查、調(diào)查、詢問、穿行測試等多種審計取證手法，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷暮诵氖菍Ψ治鲂詮?fù)核的運用。分析性復(fù)核的對象不僅包括財務(wù)數(shù)據(jù)還包括非財務(wù)數(shù)據(jù)。

(三)現(xiàn)代與傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降膮^(qū)別　一是審計切入點不同。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬐ㄟ^綜合評估固有風(fēng)險和控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。由于固有風(fēng)險難以評估，切入點一般為企業(yè)的內(nèi)部控制或會計報表項目；現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬐ㄟ^綜合經(jīng)營控制風(fēng)險以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍，審計起點為企業(yè)的戰(zhàn)略系統(tǒng)及業(yè)務(wù)流程。如果業(yè)務(wù)流程不重要或內(nèi)部控制很有效，則將實質(zhì)性測試集中在例外事項上。更針對于風(fēng)險設(shè)計、實施控制測試和實質(zhì)性測試程序，且注冊會計師有利于節(jié)省審計成本，克服因缺乏全面性觀點而導(dǎo)致的審計風(fēng)險。二是風(fēng)險評估識別以分析性復(fù)核程序為中心。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽τ谛畔⒌脑偌庸こ潭炔粔?，其分析性程序主要用在報表分析上。目前分析性?fù)核程序正在走向多樣化：在數(shù)據(jù)分析上不但要對財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析，對非財務(wù)數(shù)據(jù)也要分析。分析工具上借鑒現(xiàn)代管理方法，將戰(zhàn)略分析、績效分析、財務(wù)分析及前景分析等分析工具運用到風(fēng)險評估中。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜⒅剡\用分析性復(fù)核程序以識別可能存在的重大錯報風(fēng)險。三是風(fēng)險評估方式由直接評估變?yōu)殚g接評估。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娘L(fēng)險評估是一種直接的方式，即直接評估重大錯報的概率?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綇慕?jīng)營風(fēng)險評估入手，間接對審計風(fēng)險進行評估，因為經(jīng)營風(fēng)險越高審計風(fēng)險也越大，也就是管理舞弊的可能性越大；并且從經(jīng)營風(fēng)險中能更有效地發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表潛在的重大錯報，因為財務(wù)報表是經(jīng)營的反映，如果經(jīng)營風(fēng)險未能在報表中得到體現(xiàn)，則財務(wù)報表很可能失真。此外，會計政策、會計估計的合理性評估也只有從經(jīng)營風(fēng)險入手，才能進行正確的評估。四是審計程序?qū)嵤┚哂袀€性化。傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綄徲嫵绦蚴菢?biāo)準(zhǔn)化形式，對不同的被審單位采用相同的審計程序。使注冊會計師無法突破預(yù)先設(shè)置或防范的措施，審計結(jié)論無法保證正確；現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄒ笞詴嫀煂⒃u估及識別的審計風(fēng)險與實施的審計程序相結(jié)合，針對不同的客戶及相應(yīng)的風(fēng)險實施個性化的審計程序。五是審計證據(jù)的內(nèi)涵擴大?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹绞较?，重心向風(fēng)險評估轉(zhuǎn)移，審計證據(jù)也由內(nèi)部向外部轉(zhuǎn)移。注冊會計師在充分了解企業(yè)整體經(jīng)營環(huán)境的基礎(chǔ)上，評估客戶的經(jīng)營與審計風(fēng)險，同時必須取得大量的外部證據(jù)來證明風(fēng)險評估的恰當(dāng)性。六是擴充了內(nèi)部控制要素。由傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)部控制三要素(控制環(huán)境、會計系統(tǒng)、控制程序)變?yōu)楝F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄏ碌膬?nèi)部控制五要素(控制環(huán)境、被審計單位的風(fēng)險評估過程、財務(wù)報告相關(guān)的信息系統(tǒng)和溝通、控制活動和對控制的監(jiān)督)。最后對專業(yè)素養(yǎng)提出了更高的要求。由過去僅掌握會計、審計知識到現(xiàn)在要求轉(zhuǎn)向管理和相關(guān)行業(yè)知識。如現(xiàn)代管理知識和行業(yè)知識。審計人員不僅要加強專業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)，還要提升職業(yè)道德素養(yǎng)。

(四)我國風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛写嬖诘膯栴}　首先，現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭趯徲嬘媱濍A段和執(zhí)行控制測試階段，注冊會計師關(guān)注的范圍擴大，涉及的內(nèi)容多，審計的難度加大，會導(dǎo)致工作時間和審計成本的增加，即成本的增加和后續(xù)教育的支出要求收費的相應(yīng)增長，但被審計單位不一定會承受相應(yīng)的費用的轉(zhuǎn)嫁，這會使一部分中小會計師事務(wù)所在競爭中無法生存。審計主體沒有建立良好的供求關(guān)系，低價競爭現(xiàn)象比較嚴重，審計價格難真實地反映其價值。其次，信息系統(tǒng)的建設(shè)問題?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷闹匾卣魇菍徲嬛匦那耙?，注冊會計師必須首先?zhí)行風(fēng)險評估程序，充分了解客戶整體經(jīng)營環(huán)境，然后針對風(fēng)險不同的客戶、客戶的不同風(fēng)險領(lǐng)域、設(shè)計個性化的審計程序。所以，注冊會計師要建立有效的信息系統(tǒng)，西方國家大量運用分析性程序的有利條件是大量審計程序軟件的開發(fā)與運用。使用分析性測試程序成為節(jié)約成本的重要手段，但在我國還處于初步階段，所以要加快審計信息化建設(shè)步伐，提高審計方法的科技含量。再次，審計風(fēng)險評估出錯會導(dǎo)致審計失敗或?qū)徲嫙o效率。評估結(jié)果的正確與否，直接影響審計質(zhì)量。在審計計劃階段，評估出錯會接受高風(fēng)險客戶的委托，增加審計風(fēng)險；在審計實施階段，評估出錯會執(zhí)行不恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚧蝈e過高風(fēng)險的審計領(lǐng)域；在報告階段出現(xiàn)評估錯誤，有可能會出具錯誤的審計報告。這需要執(zhí)業(yè)經(jīng)驗豐富、業(yè)務(wù)素質(zhì)高的審計人員，但這方面的人才缺口使得風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降拈_展有一定的難度。最后，我國的鑒證事業(yè)起步較晚，一些法律法規(guī)建設(shè)還不健全。注冊會計師的素質(zhì)參差不齊，在一定程度上阻礙了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降陌l(fā)展。另外，由于我國的民事賠償制度不完善，注冊會計師承擔(dān)的損失不足以產(chǎn)生威懾力，這也使得注冊會計師對風(fēng)險的估計不足。

三、審計模式的變革

2003年國際會計師聯(lián)合會(IFAc)的國際審計與鑒證準(zhǔn)則委員會(IAASB)為提高審計質(zhì)量，了一系列新準(zhǔn)則。其中

ISA200準(zhǔn)則將審計風(fēng)險模型修改為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。強調(diào)從宏觀上了解被審單位及其環(huán)境，以充分識別和評估會計報表重大錯報的風(fēng)險。作為一種審計理念，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綗o疑是更加科學(xué)的。從整個審計行業(yè)來看，無論是國家審計、社會審計和內(nèi)部審計，仍處于遵循賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ胶椭贫葘?dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ诫A段。我國審計準(zhǔn)則一開始就是借鑒國際慣例，并在國際審計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上制定的，體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?；目前已做到了體現(xiàn)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹较蚣芭c國際接軌的平衡點，建立了我國新準(zhǔn)則體系。2006年財政部頒布了新制定的審計準(zhǔn)則，標(biāo)志著我國新準(zhǔn)則體系的形成。在《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則工作計劃表》中單獨列示了一組與風(fēng)險評估及風(fēng)險的應(yīng)對有關(guān)的準(zhǔn)則。包括《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1201號―計劃審計工作》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號一了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1221號一審計重要性》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號一注冊會計師對評估風(fēng)險應(yīng)實施的程序》、《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1212號―對被審計單位使用服務(wù)機構(gòu)的考慮》。這些審計準(zhǔn)則中，《審計重要性》原來就存在并且繼續(xù)有效，而《計劃審計工作》則是原來雖然存在，但是進行了修改，其余準(zhǔn)則都是新制定的。這些審計準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了修改后的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降奶攸c，尤其是新制定的《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》與《注冊會計師針對評估風(fēng)險應(yīng)實施的程序》準(zhǔn)則，更是說明我國新建立的審計準(zhǔn)則體系是建立在改良的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ交A(chǔ)上的。我國新建立的準(zhǔn)則體系中強調(diào)重大錯報風(fēng)險概念，而不再采用固有風(fēng)險的概念，這充分體現(xiàn)了改良的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降奶攸c。這樣新準(zhǔn)則在如何識別與評估重大錯報風(fēng)險都作為相關(guān)的規(guī)定，加強了可操作性，提高了審計效率，同時也降低了審計的成本。體現(xiàn)了國際趨同的理念，為指導(dǎo)以后我國的審計實踐起到了積極作用。

四、審計模式的應(yīng)用與發(fā)展

篇9

[關(guān)鍵詞] 建設(shè)項目；跟蹤審計；風(fēng)險

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 21. 003

[中圖分類號] F239.6 [文獻標(biāo)識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2016）21- 0008- 02

1 引 言

工程建設(shè)項目的質(zhì)量、進度、造價的管理和控制是一個長期、動態(tài)的過程，為了保證建設(shè)項目規(guī)范、合法、有序進行，并取得最佳的質(zhì)量與效益，近年來采用了全過程跟蹤審計這一新型造價管理模式，其方法是通過在項目決策、設(shè)計、招投標(biāo)、施工和竣工驗收階段進行全過程的跟蹤審計，收集現(xiàn)場施工實際發(fā)生的情況，進行結(jié)合、匯總、審核，達到進一步提高項目資金的使用效益。

潘萍認為建設(shè)項目跟蹤審計，就是在投資決策階段、設(shè)計階段、招投標(biāo)階段、建設(shè)實施階段和竣工驗收評估階段對建設(shè)項目進行全過程監(jiān)督和管理。長期以來，對于建設(shè)項目的審計主要是體現(xiàn)在建設(shè)項目的實施階段，普遍忽視了建設(shè)項目前期投資決策和設(shè)計階段等的審計，而建設(shè)項目的全過程跟蹤審計彌補了這一缺陷。曹慧明認為跟蹤審計是指將建設(shè)項目全過程劃分成若干階段或期間，審計人員在項目建設(shè)過程中能及時對各階段或期間的工程進度所需資金進行審計， 并及時做出審計意見和建議，使被審計單位能及時糾正其存在的問題，并改進、完善建設(shè)項目，使工程建設(shè)項目在實施過程中得以規(guī)范、有序、有效運行， 使得建設(shè)項目的運行亦能取得最佳的效益。

2 建設(shè)項目跟蹤審計與傳統(tǒng)審計對比

傳統(tǒng)的工程審計包括工程造價審計和竣工財務(wù)決算審計，與項目跟蹤審計區(qū)別較大，表1列舉了兩者的區(qū)別。

由此可以得出，建設(shè)項目跟蹤審計有以下優(yōu)越性：

（1）建設(shè)項目跟蹤審計為主動的事中動態(tài)控制。可以根據(jù)建設(shè)項目的需要，分階段或分內(nèi)容的進行跟蹤審計，當(dāng)出現(xiàn)需要審計內(nèi)容或事由時，考察的思路更加清晰，內(nèi)容更加詳細，同時可以緩解事后審計的工作壓力。同時，跟蹤審計可以實時考察項目整體運作是否正常，隨時掌握并控制工程實施中每一階段的工程造價，達到主動控制的目的，從源頭控制了工程造價，提高審計服務(wù)的質(zhì)量、防患于未然。

（2）從事后審計變?yōu)槭虑?、事中審計。這不僅利于對項目的設(shè)計變更、隱蔽工程情況進行及時匯總、辦理簽證記錄，有效地杜絕不負責(zé)任的“現(xiàn)場簽證”行為的發(fā)生，能及時控制工程的造價和進度；同時合理確定工程造價資本，及時籌措項目資金，支付工程款，降低財務(wù)風(fēng)險。

（3）提高了審計效率。審計人員在施工現(xiàn)場可以與建設(shè)單位、監(jiān)理單位和施工單位等進行多次實時溝通，隨時檢查聯(lián)系，避免了不同監(jiān)督單位之間推諉責(zé)任、相互扯皮的現(xiàn)象，相應(yīng)就加大了審計力度，提高了經(jīng)濟效益。

3 建設(shè)工程項目實例分析

一項住宅群工程項目，均為地下三層，地上四十層。該項建設(shè)項目造價審計采用了跟蹤審計模式（從工程招投標(biāo)階段到竣工決算階段）。跟蹤審計人員的任務(wù)：①工程開工前的服務(wù)工作，即編制工程量招標(biāo)清單及控制價，并將招標(biāo)控制價與招標(biāo)人確定的成本價做對比及分析。②審核投標(biāo)價格的清標(biāo)工作，即與中標(biāo)施工單位簽訂合同前，組織項目的清標(biāo)工作，配合招標(biāo)人確定中標(biāo)價（合同價），使中標(biāo)價做到描述清晰、綜合單價 總價合理。③合同管理，即負責(zé)招標(biāo)人與承包商之間的合同管理，對承包商的日常履約情況進行全面的、動態(tài)的跟蹤和監(jiān)督，編制合同管理臺賬等。④施工過程中，進行主要材料進場記錄。確保材料價格符合市場變化，滿足工程進度、質(zhì)量的要求。⑤和監(jiān)理單位管理人員關(guān)于工程質(zhì)量、進度內(nèi)容進行多溝通、聯(lián)系，確保工程的變更、進度和施工單位進度報表一致。

該建設(shè)單位采用跟蹤審計模式，確保工程進展順利、造價合理；出現(xiàn)的風(fēng)險是，監(jiān)理人員對施工單位在施工中質(zhì)量整改建議沒有及時和審計部門管理人員溝通，引起審核進度結(jié)算多報的現(xiàn)象。

4 項目跟蹤審計可能存在的風(fēng)險

4.1 相關(guān)法律法規(guī)不完善

相對于其他的審計方法，跟蹤審計屬于較為新型的一種方法，我國目前也出臺了一系列規(guī)范、相關(guān)行為的基本法律條例，但對于各環(huán)節(jié)審計的實施細則，尤其是針對各省市地域不同的指導(dǎo)和規(guī)范存在大量欠缺。同時，鑒于建設(shè)項目的跟蹤審計的諸多先進性，地方政府在政策等方面存在偏向和保護的態(tài)度；跟蹤審計人員普遍為經(jīng)驗豐富的公職人員，這不利于跟蹤審計的良性發(fā)展，對被審計方也帶來了大量不必要的工作和負面情緒。因此建立和完善跟蹤審計的各項環(huán)節(jié)，讓其在合理限度內(nèi)發(fā)展并接受市場考驗，才能使跟蹤審計工作走向規(guī)范、科學(xué)。

4.2 跟蹤審計工作定位不明確

發(fā)展建設(shè)項目跟蹤審計的目的，是為了在保證建設(shè)項目的質(zhì)量和進度的情況下，對項目的投資進行服務(wù)和監(jiān)督，跟蹤審計人員對建設(shè)工程的介入過多或過少都會導(dǎo)致項目無法按時保質(zhì)的完成，也會給建設(shè)單位和施工單位造成不必要的大量工作和誤會。審計人員頻繁地介入建設(shè)項目，時刻嚴格要求被審計單位提供各類數(shù)據(jù)憑證并改進工作方法，很容易使審計人員成為建設(shè)項目的間接管理者，有時建設(shè)單位直接要求審計人員進行定價選材，違背了審計工作的獨立性要求，對施工單位也不公平。從另一方面，跟蹤審計的深度和范圍的不足又會違背跟蹤審計的初衷。跟蹤審計幾乎涉及了建設(shè)項目的全部過程和內(nèi)容，同時它也是一項耗時久，專業(yè)性要求較強的工作，具體到每一個審計人員，限于自身對專業(yè)的知識缺陷和能力，無法做到對所有建設(shè)的能細節(jié)都實現(xiàn)有效的審計。再加上審計內(nèi)容本身的豐富而復(fù)雜，也會導(dǎo)致某些審計人員疲于應(yīng)付，只做表面文章。

總之，項目的建設(shè)單位應(yīng)與審計人員目標(biāo)一致，建設(shè)單位應(yīng)制定一定的制度管理項目的順利完成，而審計人員只是監(jiān)督制度的執(zhí)行情況，因此兩者各司其職并始終站在適合自己的位置上，才能最終提高跟蹤審計的質(zhì)量和效益。

4.3 審計人員自身素質(zhì)引起的審計風(fēng)險

建設(shè)工程因不同的性質(zhì)、規(guī)模、地域存在很多差異，對于從事各專業(yè)的審計人員要求較高，若審計人員的能力僅局限于技術(shù)水平、實踐經(jīng)驗和專業(yè)基礎(chǔ)知識的要求，可能會導(dǎo)致無法保證預(yù)期的審計質(zhì)量，審計人員的職業(yè)道德和責(zé)任心也會導(dǎo)致審計風(fēng)險的存在。若審計人員，不按照規(guī)定的程序開展工作，發(fā)現(xiàn)可疑不深入追究，這不僅是跟蹤審計工作的失敗和風(fēng)險，更會引發(fā)工程質(zhì)量問題。再次，建設(shè)項目管理混亂致使跟蹤審計人員沒有獲得第一手或全面、真實的資料而出現(xiàn)了判斷偏差，且這類問題很難及時發(fā)現(xiàn)并糾正。若審計人員在事后發(fā)現(xiàn)工作錯誤，往往難以挽回，加大了后續(xù)工作難度，給審計工作和審計部門造成損失。

5 跟蹤審計風(fēng)險防范的措施

（1）完善建設(shè)工程項目跟蹤審計的法律體系。對于涉及跟蹤審計各主體的不合法、不合理的行為都應(yīng)制定詳細的條文細則，明確建設(shè)管理、施工、監(jiān)理的工作范圍，嚴格審批審計人員執(zhí)業(yè)資格，強化跟蹤審計的監(jiān)督職能。特別是進一步規(guī)范各類審計機構(gòu)，制定具體的操作流程，對社會審計機構(gòu)和外聘專家加以約束，保證審計工作規(guī)范、有序進行。

（2）引入風(fēng)險導(dǎo)向型審計方法。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谖覈膽?yīng)用還處于較低水平，對于獨立完整的建設(shè)工程項目，在審計介入之時以風(fēng)險識別、評估、預(yù)警和應(yīng)對為工作主線的這一方法可以避免各類重大錯報風(fēng)險。風(fēng)險導(dǎo)向型審計以建設(shè)項目全局出發(fā)分配審計資源，可以降低跟蹤審計成本，提高審計效率與效益。

主要參考文獻

[1]潘萍.論全過程跟蹤審計與全過程造價控制[J].經(jīng)濟研究導(dǎo)刊，2008（17）.

篇10

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計；職業(yè)謹慎；成本效益；審計增值

1審計職業(yè)謹慎與成本效益的矛盾沖突

1.1審計職業(yè)謹慎與成本效益含義

審計的職業(yè)謹慎是指審計人員作為職業(yè)人員在執(zhí)業(yè)過程中表現(xiàn)出來的細心和慎重態(tài)度。它包括審計人員作為職業(yè)人員應(yīng)具備謹慎者的素質(zhì)和執(zhí)業(yè)過程中表現(xiàn)出來的對謹慎的追求兩層涵義。職業(yè)謹慎主要是針對舞弊審計而言，因而主要預(yù)防審計失敗風(fēng)險。

成本效益原則是經(jīng)濟生活的一個普遍原則，審計的成本效益原則就是把從審計中得到效益與為進行審計而花費的成本進行分析比較，審計效益超過審計成本越多，審計越經(jīng)濟、越有效。對于審計的成本效益原則，內(nèi)部審計與國家審計、社會審計因其審計對象和審計環(huán)境不同，其內(nèi)涵和外延也不同。因此，內(nèi)部審計的成本效益原則是針對績效審計的，最終目標(biāo)實現(xiàn)審計增值。

1.2內(nèi)部審計職業(yè)謹慎與成本效益的矛盾沖突

在審計實踐中，職業(yè)謹慎和成本效益是審計人員經(jīng)常遇到的一對矛盾。審計職業(yè)謹慎與審計成本關(guān)系實際上是審計風(fēng)險與審計的成本效益的關(guān)系，審計職業(yè)謹慎程度越高，審計成本越高，審計風(fēng)險越小，審計風(fēng)險是審計成本的一個減函數(shù)。內(nèi)部審計中過于職業(yè)謹慎一方面會降低審計失敗風(fēng)險，另一方面增加了審計成本，占用大量審計資源，降低審計效率，從機會成本來說，就放棄了完成增值審計所需時間、人力和物力；而過度強調(diào)成本效益會導(dǎo)致審計風(fēng)險的提高，審計錯弊發(fā)生的可能性增大。

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2內(nèi)部審計職業(yè)謹慎與成本效益的協(xié)調(diào)

2.1深刻領(lǐng)會和辯證執(zhí)行內(nèi)部審計職業(yè)謹慎與成本效益的合理平衡

保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎是所有審計人員應(yīng)遵循的基本準(zhǔn)則，它是保證審計質(zhì)量、降低審計風(fēng)險的前提條件。但如果絕對保證審計結(jié)果的精確，那么審計成本可能沒有極限，而且，審計風(fēng)險也不會隨著職業(yè)謹慎程度的增加而得以無限提高。因此，在內(nèi)部審計實踐中，深刻領(lǐng)會和辯證執(zhí)行應(yīng)有的職業(yè)謹慎與成本效益的合理平衡，實現(xiàn)審計的成本和效率的最佳結(jié)合，是做好內(nèi)部審計工作的靈魂。

2.2內(nèi)部審計應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎

（1）如前所述，《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第6號——舞弊的預(yù)防、檢查與報告》第五條和《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》第五條“內(nèi)部審計人員應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，并合理使用職業(yè)判斷”都明確指出內(nèi)部審計機構(gòu)和人員“應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎”。

（2）從我國內(nèi)部審計的定義來看，審計監(jiān)督仍然是內(nèi)部審計的基本職能。2003年李金華審計長簽署的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》對內(nèi)部審計的定義指出“內(nèi)部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟活動的真實、合法和效益的行為，以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)”?？梢钥闯?，我國內(nèi)部審計側(cè)重監(jiān)督、評價和服務(wù)。目前，由于我國正處于社會主義初級階段，實行市場經(jīng)濟的時間還不長，各項制度還不夠完善，內(nèi)部控制還不夠健全，經(jīng)濟生活中的弊漏很多，需要加強管理和監(jiān)督。因此，審計監(jiān)督仍然是內(nèi)部審計的基本職能之一，內(nèi)部審計必須保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，防止舞弊行為的發(fā)生。

2.3內(nèi)部審計應(yīng)優(yōu)先考慮審計的成本效益

2.3.1內(nèi)部審計的“自我性”特點決定內(nèi)部審計監(jiān)督職能弱化

（1）內(nèi)部審計的“內(nèi)向性”特點決定內(nèi)部審計對內(nèi)部有關(guān)部門監(jiān)督職能的弱化。一方面，內(nèi)部審計在性質(zhì)上屬于組織自我約束的管理控制行為，當(dāng)審計事項涉及到外單位時，審計人員往往難以進行調(diào)查取證；另一方面，雖然我國普遍設(shè)置了與其它部門平行的內(nèi)部審計機構(gòu)，在形式上獨立于其它部門，然而，審計人員與被審計單位的各種利益密切相關(guān)，內(nèi)審機構(gòu)及其人員往往因利益關(guān)系制約、人際關(guān)系影響等等，使工作獨立性不強，不能客觀、真實、公正、深入地開展工作，作出的審計處理、決定也因體制上的制約而得不到有效地貫徹執(zhí)行，在很多情況下，審計監(jiān)督職能流于形式，監(jiān)督性不強。

（2）內(nèi)部審計的非完全獨立性決定了其對本單位的監(jiān)督職能無法代替外部審計。在計劃經(jīng)濟條件下，我國內(nèi)部審計曾一度把它作為國家審計監(jiān)督職能的延伸，但效果甚微。內(nèi)部審計是單位內(nèi)部的一個管理部門，是“對本單位領(lǐng)導(dǎo)負責(zé)并報告工作”，如果內(nèi)部審計機構(gòu)把發(fā)現(xiàn)的問題直接上報給外部機構(gòu)，這樣的內(nèi)審人員哪個領(lǐng)導(dǎo)還能再用呢？因此，內(nèi)部審計特點決定了其監(jiān)督職能無法達到外部審計監(jiān)督職能的效果。

2.3.2堅持成本效益原則是內(nèi)部審計生存與發(fā)展的必然要求

20世紀(jì)90年代以來，內(nèi)部審計外部化問題對內(nèi)部審計職業(yè)界形成了壓力與挑戰(zhàn)。所謂“內(nèi)部審計外部化”就是指組織將其內(nèi)部審計職能部分或全部通過契約委托給組織外部的機構(gòu)執(zhí)行，這些機構(gòu)中主要是會計事務(wù)所。內(nèi)部審計職業(yè)界應(yīng)抓住機遇，迎接挑戰(zhàn)，提高自身的競爭能力，這才是內(nèi)部審計的必然出路。有為才有位，隨著我國內(nèi)部審計監(jiān)督職能的減弱，內(nèi)部審計如果不堅持成本效益原則，在增值方面沒有突出表現(xiàn)，管理當(dāng)局很有可能把內(nèi)部審計業(yè)務(wù)外包給會計師事務(wù)所，將內(nèi)部審計部門淘汰。

2.3.3強調(diào)審計的成本效益原則是適應(yīng)內(nèi)部審計目標(biāo)轉(zhuǎn)變的要求

國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）在最新的內(nèi)部審計定義中指出：“內(nèi)部審計是一種獨立客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改進組織的運營。它通過應(yīng)用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，評價并改善風(fēng)險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)?！边@個新定義提出了內(nèi)部審計的目標(biāo)“增加價值和改進組織的運營”，我國《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》也提出了我國內(nèi)部審計的目標(biāo)是“以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標(biāo)”。從內(nèi)部審計目標(biāo)的轉(zhuǎn)化可以看出我國內(nèi)部審計的重點已經(jīng)向管理審計轉(zhuǎn)化，目的在于幫助組織改善管理狀況，提供增值服務(wù)。內(nèi)部審計提供增值性審計服務(wù)體現(xiàn)了內(nèi)部審計作為組織內(nèi)部管理部門的本質(zhì)職能的回歸。

2.4協(xié)調(diào)內(nèi)部審計職業(yè)謹慎與成本效益的途徑——開展增值型內(nèi)部審計，實現(xiàn)內(nèi)部審計增值

增值型內(nèi)部審計并非一種新的審計形式，而是一種內(nèi)部審計理念。增值型內(nèi)部審計就是以增加組織價值為審計的主要目的，它是內(nèi)部審計從重查錯防弊到加強管理、創(chuàng)造效益的一個轉(zhuǎn)變。增值型內(nèi)部審計與傳統(tǒng)的內(nèi)部審計最大區(qū)別是：傳統(tǒng)的內(nèi)部審計不注重增加組織價值，它開展的許多活動相對于增值型內(nèi)部審計來講是不增值，或者雖然增值，但由于所耗費的資源和成本大于增值所帶來的價值，所以從整體上來說是不增值的；而增值型內(nèi)部審計全面轉(zhuǎn)變審計觀念，盡量少做不增值的審計業(yè)務(wù)，能增值的傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)盡量提高工作效率，減少資源耗費和成本，重點拓展高增值的審計業(yè)務(wù)。開展增值型內(nèi)部審計，寓監(jiān)督于服務(wù)之中，在為組織增加價值的同時，發(fā)揮監(jiān)督的作用。內(nèi)部審計的增值通過以下途徑實現(xiàn)：

（1)發(fā)揮監(jiān)督職能創(chuàng)造直接效益。監(jiān)督是內(nèi)部審計的最基本職責(zé)，真實、合法和有效仍是內(nèi)部審計致力追求的一種境界，內(nèi)部審計人員通過適當(dāng)?shù)膶徲嫹绞讲⒆裱?guī)范性的審計程序，幫助其組織發(fā)現(xiàn)經(jīng)營活動中存在的問題，從而幫助組織減少損失，這是內(nèi)部審計創(chuàng)造的直接價值。

（2）推動組織資產(chǎn)保值增值。資產(chǎn)是企業(yè)發(fā)展的重要物質(zhì)依托，是產(chǎn)出效益的最大載體。目前，有些企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量低下，陳舊資產(chǎn)、閑置資產(chǎn)、呆滯資產(chǎn)占有相當(dāng)比例；有些企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)不合理，非經(jīng)營性資產(chǎn)、不良資產(chǎn)居多；有些企業(yè)資產(chǎn)技術(shù)含量低、資產(chǎn)競爭力差等。作為內(nèi)部審計應(yīng)加強資產(chǎn)總量、質(zhì)量管理、優(yōu)化資產(chǎn)結(jié)構(gòu)、促進資產(chǎn)保值增值方面發(fā)揮整合、促進作用。

（3）完善組織管理，增加隱性效益，提高潛在效益。隱性價值應(yīng)被理解為非直接性的價值，它一般是通過在企業(yè)價值創(chuàng)造活動中充當(dāng)參謀和顧問體現(xiàn)的，通過這種合理化的建議，可能會改變一個戰(zhàn)略設(shè)想，可能會優(yōu)化組織行動方案，從而達到完善組織管理，降低組織成本，提升組織可持續(xù)發(fā)展的能力，這是內(nèi)部審計增加隱性價值的重要表現(xiàn)。參與風(fēng)險管理主要是協(xié)助組織高層管理鑒別系統(tǒng)風(fēng)險、評估潛在風(fēng)險、制定風(fēng)險控制的策略、評價風(fēng)險管理過程，為高層領(lǐng)導(dǎo)編制戰(zhàn)略規(guī)劃提供支持；對內(nèi)部控制的評審主要檢查內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行情況，尋找內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，并提出強化內(nèi)部控制建議；提供咨詢增值服務(wù)主要指內(nèi)部審計師利用其專業(yè)優(yōu)勢，通過提供更多的咨詢服務(wù)如擔(dān)任顧問、提供建議、協(xié)調(diào)工作和培訓(xùn)等等以增加價值并提高組織運作效率。

（4）改進審計工作方式，最大限度發(fā)揮內(nèi)部審計威脅價值。內(nèi)部審計還會產(chǎn)生“威脅價值”，即無論內(nèi)部審計是否發(fā)現(xiàn)了問題，但因在組織治理結(jié)構(gòu)中有內(nèi)部審計的存在，客觀上對組織內(nèi)的經(jīng)營管理者和其他職能部門產(chǎn)生威脅作用，使他們知道因為要不斷地接受內(nèi)部審計的監(jiān)督與檢查，不得不維持良好的控制系統(tǒng)和工作秩序，并努力改善他們的工作績效。自然，這種被動的“自律”行為客觀上導(dǎo)致了組織價值的增加。內(nèi)部審計在審計過程中，不斷改進審計工作方式，加強與被審計單位的溝通和聯(lián)系，對被審單位不再是以居高臨下的姿態(tài)，而是與被審單位一起探討管理和控制的缺陷、決策過程中潛在的風(fēng)險及改進的可行性和應(yīng)采取的對策，協(xié)助管理人員有效地管理和控制各項活動，成為他們的熱心顧問和有力助手。同時，將監(jiān)督寓予服務(wù)中，在服務(wù)中發(fā)揮監(jiān)督的職能，將更能得到被審單位管理部門的理解和支持。

參考文獻

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