資產(chǎn)定義的變化范文
時(shí)間:2023-06-27 18:00:13
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篇1
目前,經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展,醫(yī)療體制改革不斷深化,醫(yī)院總資產(chǎn)中固定資產(chǎn)的比例越來越高,而完善固定資產(chǎn)核算的管理就尤其重要,為了適應(yīng)各方面發(fā)展與變化,財(cái)政部、衛(wèi)生部出臺(tái)了新的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》。新制度里對(duì)固定資產(chǎn)科目的核算、管理提出了許多新的要求,對(duì)科目的賬務(wù)處理進(jìn)行了科學(xué)改進(jìn)。
1 新舊制度中固定資產(chǎn)科目變化對(duì)比
(一)固定資產(chǎn)定義
舊制度規(guī)定:“固定資產(chǎn)指持有預(yù)計(jì)使用年限在1年以上的、單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上(其中:專業(yè)設(shè)備的單位價(jià)值在800元以上,一般設(shè)備的單位價(jià)值在500元以上。),在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的有形資產(chǎn)”。
新制度中固定資產(chǎn)入賬價(jià)值則調(diào)整為:“專業(yè)設(shè)備的單位價(jià)值在1500元以上,一般設(shè)備的單位價(jià)值在1000元以上”。
(二)固定資產(chǎn)核算范圍
舊制度中,醫(yī)院固定資產(chǎn)分五大類:1房屋和建筑物、2專用設(shè)備、3一般設(shè)備、4圖書、5其他固定資產(chǎn)。且應(yīng)用軟件沒有明確的規(guī)定。
新制度中,醫(yī)院固定資產(chǎn)分四大類:1房屋及建筑物、2專業(yè)設(shè)備、3一般設(shè)備、4其他固定資產(chǎn)。圖書則參照固定資產(chǎn)管理辦法,加強(qiáng)實(shí)物管理,但不需計(jì)提折舊。且新制度對(duì)于應(yīng)用軟件也有了明確的規(guī)定:如果該應(yīng)用軟件構(gòu)成其相關(guān)硬件不可缺少的組成部分,則應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)用軟件價(jià)值包括在所屬的硬件價(jià)值中,一并作為固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。
(三)相關(guān)科目的應(yīng)用
舊制度中,與固定資產(chǎn)相應(yīng)使用的還有“固定基金”、“專用基金一修購(gòu)基金”兩個(gè)科目。固定基金科目一般與固定資產(chǎn)科目金額相等,反應(yīng)的是醫(yī)院積累的固定資產(chǎn)價(jià)值。而專用基金―修購(gòu)基金科目則體現(xiàn)的是醫(yī)院為購(gòu)置固定資產(chǎn)的儲(chǔ)備。
新制度中,取消了上述兩個(gè)科目,并增設(shè)了“累計(jì)折舊”科目,該科目作用于反映固定資產(chǎn)的凈值,使醫(yī)院總資產(chǎn)更為真實(shí)的體現(xiàn)。同時(shí),新制度還增設(shè)了“固定資產(chǎn)清理”科目以及“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目,變化的實(shí)質(zhì)在于:當(dāng)固定資產(chǎn)擬出售、報(bào)廢或發(fā)生毀損時(shí)必需核銷時(shí),需先將固定資產(chǎn)的凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理科目。而舊制度則是在固定資產(chǎn)清理完畢后,才將清理結(jié)果進(jìn)行賬務(wù)處理。
2 固定資產(chǎn)改革的必要性
(一)固定資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)提高的必要性。
近年來,物價(jià)指數(shù)的不斷高升,固定資產(chǎn)的界定如果仍延用原來的標(biāo)準(zhǔn),那么低值固定資產(chǎn)勢(shì)必會(huì)無形的加大管理投入,降低醫(yī)院的管理效能??梢哉f,固定資產(chǎn)單位價(jià)值的提高,則更利于固定資產(chǎn)的科學(xué)管理。
(二)固定資產(chǎn)核算范圍改變的必要性。
隨著信息時(shí)代的飛速發(fā)展,應(yīng)用軟件已成為醫(yī)院運(yùn)營(yíng)中不可或缺的資產(chǎn),在新制度中,就明確了應(yīng)用軟件的財(cái)務(wù)核算口徑,將軟件進(jìn)行了非常清晰的界定與劃分,讓長(zhǎng)期以來困擾在各個(gè)醫(yī)院的難題得以解決。
(三)固定資產(chǎn)相關(guān)科目改變的必要性。
舊制度中,固定資產(chǎn)以原值反映,沒有折舊,只要資產(chǎn)沒有報(bào)廢,無論其是否仍有使用價(jià)值,資產(chǎn)負(fù)債表中的固定資產(chǎn)價(jià)值就一直保持不變,那么,勢(shì)必導(dǎo)致虛增醫(yī)院總資產(chǎn)和凈資產(chǎn),會(huì)計(jì)報(bào)表反映失真,醫(yī)院管理層與財(cái)務(wù)部門根本無法對(duì)資產(chǎn)的真實(shí)情況進(jìn)行管理與監(jiān)督,在這種情況下,固定資產(chǎn)改革勢(shì)在必行。
新制度增設(shè)累計(jì)折舊科目,能很好的反映了資產(chǎn)損耗的情況,也真實(shí)體現(xiàn)了資產(chǎn)實(shí)際的價(jià)值。同時(shí),新制度還新設(shè)了固定資產(chǎn)清理科目,能將固定資產(chǎn)處置的全過程以原貌反映。舊制度中,固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢、毀損在沒有得到上級(jí)的批示時(shí),資產(chǎn)就一直停留在固定資產(chǎn)總賬里,清理過程無法核算,新的會(huì)計(jì)制度借鑒了企業(yè)固定資產(chǎn)的財(cái)務(wù)管理模式,解決了該問題。而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目的設(shè)置,在一定程度上避免了固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的失真,所以更好地體現(xiàn)了會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則、真實(shí)性原則。
2012年全國(guó)統(tǒng)一執(zhí)行的新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》,彌補(bǔ)了舊制度的不足,固定資產(chǎn)賬務(wù)處理的變化則更有利于解決當(dāng)前存在的問題,使得醫(yī)院的資產(chǎn)信息更為真實(shí)、完整、準(zhǔn)確、可靠,極大程度上促進(jìn)了醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高。
參考文獻(xiàn):
[1] 聶興凱,黃國(guó)誠(chéng).醫(yī)院會(huì)計(jì)制度講解與運(yùn)用【M].醫(yī)院會(huì)計(jì)制度編審委員會(huì)立信會(huì)計(jì)出版社,2011.
篇2
關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)要素;概念延伸;金融工具;商譽(yù)
一、理論界關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的討論
目前會(huì)計(jì)理論界存在一些關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的似是而非的爭(zhēng)議和論點(diǎn),其中較具有代表性的如鄧永勤和丁方飛(2011)、以及杜興強(qiáng)和杜穎潔等(2011)提出的一些關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的問題、觀點(diǎn)和建議。
1鄧永勤等(2011)的會(huì)計(jì)要素概念延伸思想
鄧永勤和丁方飛(2011)在《論會(huì)計(jì)要素概念的延伸》一文中認(rèn)為:(1)IAS39和和CAS22關(guān)于衍生金融工具的定義中,“在未來某一日期結(jié)算”與資產(chǎn)和負(fù)債是由企業(yè)“過去的”交易或者事項(xiàng)形成相抵觸,因此,金融工具不完全符合會(huì)計(jì)要素定義。(2),金融工具較之非金融資產(chǎn)和負(fù)債,最大的特點(diǎn)是未來收益的不確定性。然而,IAS39 和CAS22均提出“當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí),應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債”。這一確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不完全符合“經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)”的資產(chǎn)和負(fù)債的基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。[1]
鄧永勤等在該文中提出了實(shí)要素和虛要素的概念,實(shí)要素是指滿足傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架要素定義和確認(rèn)條件的對(duì)象,包括實(shí)資產(chǎn)、實(shí)負(fù)債等。虛要素則是指衍生金融工具等某些未來發(fā)生的交易和事項(xiàng)形成的資產(chǎn)、負(fù)債,或者帶來的收入、費(fèi)用,包括虛資產(chǎn)、虛負(fù)債等;并指出“虛要素也是實(shí)際存在的,與實(shí)要素在會(huì)計(jì)確認(rèn)上的地位是對(duì)等的,和實(shí)要素一樣應(yīng)納入財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)確認(rèn)”,定義虛要素“意在指出其不能滿足傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架要素定義和確認(rèn)條件的缺陷”。[1]
筆者認(rèn)為,鄧永勤和丁方飛的上述研究,為我們延伸會(huì)計(jì)要素概念提供了新的啟示和分析思路,這是具有特別重大意義的會(huì)計(jì)理論研究參考。但是,其具體建議也存在某種程度的不足,即實(shí)要素和虛要素概念的提出并不能很好地解釋這一問題:為何當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債,而當(dāng)企業(yè)成為其他一般合約(如商品買賣合同)的一方時(shí)卻通常不能在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債?
2杜興強(qiáng)等(2011)關(guān)于商譽(yù)的討論
目前廣為接受的商譽(yù)會(huì)計(jì)核算方法是核算“外購(gòu)商譽(yù)”,并將外購(gòu)商譽(yù)的初始計(jì)量定義為“收購(gòu)價(jià)格超過購(gòu)買企業(yè)所享有的被購(gòu)買企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額”的差額。杜興強(qiáng)、杜穎潔、周澤將(2011)在《商譽(yù)的內(nèi)涵及其確認(rèn)問題探討》一文中指出,這種“差額觀”的計(jì)量模式,沒有考慮“可能存在由于無法滿足嚴(yán)格的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而未能在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債”等原因而導(dǎo)致高估或低估并購(gòu)價(jià)格的問題,“完全忽視了商譽(yù)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)或商譽(yù)的內(nèi)涵”。為此提出了“確認(rèn)商譽(yù)”的概念,并將“確認(rèn)商譽(yù)”定義為“合并商譽(yù)與被并購(gòu)企業(yè)因并購(gòu)行為而得以顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)之和”;“合并商譽(yù)”則是指外購(gòu)商譽(yù)剔除未確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債、估價(jià)錯(cuò)誤、過度自負(fù)和樂觀等因素的影響后的金額。[2]
然而,筆者認(rèn)為,杜興強(qiáng)等的上述研究,雖然深刻地指出了目前商譽(yù)會(huì)計(jì)的一些問題,但仍未解決以下關(guān)鍵問題:(1)“被并購(gòu)企業(yè)因并購(gòu)行為而得以顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)”是滿足傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架要素定義和確認(rèn)條件的,因此可以作為“確認(rèn)商譽(yù)”由并購(gòu)企業(yè)來確認(rèn)。按照這一邏輯,可控制性相對(duì)較強(qiáng)的被并購(gòu)企業(yè)就更應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該“顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)”。但目前的事實(shí)是,各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或慣例均規(guī)定了只有合并商譽(yù)能作為一項(xiàng)資產(chǎn)入賬,理論界也很少有支持確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)的。(2)這一矛盾的存在,是否影響了商譽(yù)信息的相關(guān)性與可靠性?(3)這一矛盾的真正根源是什么?
二、從產(chǎn)權(quán)視角分析會(huì)計(jì)要素概念的必要性
1產(chǎn)權(quán)概述
在經(jīng)濟(jì)學(xué)中,產(chǎn)權(quán)是指主體對(duì)財(cái)產(chǎn)的一組以利益為目的行為性權(quán)力。在法學(xué)中,產(chǎn)權(quán)被定義為是指經(jīng)濟(jì)所有制關(guān)系的法律表現(xiàn)形式。經(jīng)濟(jì)學(xué)中的產(chǎn)權(quán)得到法律認(rèn)可和保護(hù)后(即顯性化后),就成為了法學(xué)中產(chǎn)權(quán)。產(chǎn)權(quán)包括財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)、占有權(quán)、支配權(quán)、使用權(quán)、收益權(quán)和處置權(quán)。
從內(nèi)容看,產(chǎn)權(quán)是指特定主體對(duì)特定客體的權(quán)利,沒有特定客體的存在,產(chǎn)權(quán)便不再存在;從權(quán)利本身的內(nèi)容來講,產(chǎn)權(quán)的內(nèi)容包括兩個(gè)方面:一是特定主體對(duì)特定客體和其它主體的權(quán)能,即特定主體對(duì)特定客體或主體能做什么、不能做什么、或者采取什么行為的權(quán)力;二是該主體通過對(duì)該特定客體和主體采取這種行為能夠獲得什么樣的收益。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)側(cè)重于研究產(chǎn)權(quán)收益的配置機(jī)制,而現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)側(cè)重于研究產(chǎn)權(quán)權(quán)力的配置機(jī)制。
產(chǎn)權(quán)可以從不同的角度進(jìn)行分類:(1)按其歷史發(fā)展形態(tài)的不同,可分為物權(quán)、債權(quán)、股權(quán);(2)按其客體流動(dòng)方式的不同,可分為固定資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)和流動(dòng)資產(chǎn)產(chǎn)權(quán);(3)按其客體形態(tài)的不同,可分為有形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)和無形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)。(4)按其表現(xiàn)形式的不同,分為原始產(chǎn)權(quán)、法人產(chǎn)權(quán)、終極所有權(quán)(債權(quán)和股權(quán))。
2財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概述
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益,以及收入、費(fèi)用、利潤(rùn)。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下,資產(chǎn)被定義為“是企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或有控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源”,負(fù)債被定義為“是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)”,所有者權(quán)益被定義為“是資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者應(yīng)享的剩余利益”,收入被定義為“是企業(yè)在日?;顒?dòng)中所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”,費(fèi)用被定義為“是企業(yè)在日?;顒?dòng)中發(fā)生的會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出”,利潤(rùn)被定義為“是收入減去費(fèi)用、利得減去損失后的凈額”。
在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下,資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)條件被界定為:(1)符合相差定義;(2)相差經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè);(3)該資源的成本或價(jià)值能夠可靠的計(jì)量,或者未來流出的經(jīng)濟(jì)利益的金額能夠可靠的計(jì)量。收入和費(fèi)用的確認(rèn)條件被界定為:(1)符合相差定義;(2)交易結(jié)果能夠可靠估計(jì),包括放棄了對(duì)交易客體的控制權(quán)、轉(zhuǎn)移了交易客體的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。所有者權(quán)益和利潤(rùn)的確認(rèn),則分別取決于資產(chǎn)與負(fù)債、收入與費(fèi)用的確認(rèn)。
從會(huì)計(jì)要素核算的側(cè)重點(diǎn)來看,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算側(cè)重于對(duì)收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的核算,屬于“利潤(rùn)觀會(huì)計(jì)”;而現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的核算,屬于“資產(chǎn)負(fù)債觀會(huì)計(jì)”。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算重點(diǎn)的這一變化,也反映在所得稅會(huì)計(jì)模式的變化上,即:由應(yīng)付稅款法發(fā)展到遞延法再發(fā)展到債務(wù)法。
從會(huì)計(jì)要素計(jì)量的模式來看,傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)幾乎只采用歷史成本計(jì)量模式,而現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則越來越多地采用了公允價(jià)值計(jì)量模式。
3基于產(chǎn)權(quán)視角考察會(huì)計(jì)要素
基于產(chǎn)權(quán)視角來考察傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的會(huì)計(jì)要素,不難發(fā)現(xiàn):(1)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是企業(yè)所擁有的法人產(chǎn)權(quán),其中,“過去的交易或者事項(xiàng)形成的”是指契約已經(jīng)形成、“由企業(yè)擁有或有控制”是指契約已經(jīng)顯性化或者說企業(yè)已經(jīng)獲得了產(chǎn)權(quán)的權(quán)力內(nèi)容,“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”是指預(yù)期產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)。相類似的,負(fù)債的實(shí)質(zhì)是企業(yè)所負(fù)的財(cái)產(chǎn)性積極法律義務(wù);所有者權(quán)益的實(shí)質(zhì)是企業(yè)的終極所有權(quán)歸屬;收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理法人產(chǎn)權(quán)和財(cái)產(chǎn)性法律義務(wù)結(jié)果的會(huì)計(jì)表述,即是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理法人產(chǎn)權(quán)和財(cái)產(chǎn)性法律義務(wù)效果和效率的會(huì)計(jì)表述。(2)從最終的判斷標(biāo)準(zhǔn)來看,會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件實(shí)際上是兩個(gè),一是取得了產(chǎn)權(quán)的權(quán)力內(nèi)容或承擔(dān)了財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù),二是預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)、或者該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)必須履行。(3)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)及其變動(dòng)的精細(xì)化反映。首先,會(huì)計(jì)要素計(jì)量模式和會(huì)計(jì)要素報(bào)告?zhèn)戎攸c(diǎn)的變化,與會(huì)計(jì)主體所處的產(chǎn)權(quán)環(huán)境密切相關(guān)。其次,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)其要素的分類,綜合了產(chǎn)權(quán)的不同分類方法。
三、延伸財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的構(gòu)想及意義
1延伸會(huì)計(jì)基本要素概念的構(gòu)想
現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)屬于“資產(chǎn)負(fù)債觀會(huì)計(jì)”,側(cè)重于對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的核算,而所有者權(quán)益又取決于資產(chǎn)和負(fù)債。因此,現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)鍵要素是資產(chǎn)和負(fù)債。同時(shí),基于產(chǎn)權(quán)視角來考察會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件,其最終的判斷標(biāo)準(zhǔn)是兩個(gè),一是取得了產(chǎn)權(quán)或承擔(dān)了財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù),二是預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)、或者該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)必須履行。因此可以:(1)將資產(chǎn)定義為“是指企業(yè)所擁有的產(chǎn)權(quán),預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)”。(2)將負(fù)債定義為“是指企業(yè)所承擔(dān)的財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù),預(yù)期必須履行該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)”。(3)將所有者權(quán)益仍然定義為“是資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者應(yīng)享的剩余利益”。這樣的定義,不僅使資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益均符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下相關(guān)要素定義的本意,而且不會(huì)與關(guān)于商譽(yù)、衍生金融工具等交易或事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量原則相沖突。
資產(chǎn)負(fù)債觀基于產(chǎn)權(quán)配置視角來看待收益,認(rèn)為企業(yè)收益是非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有活動(dòng)而引起的企業(yè)所有者權(quán)益的變化?!胺瞧髽I(yè)終極所有權(quán)人的終極所有活動(dòng)”是指企業(yè)股東和債權(quán)人的股權(quán)或債權(quán)投資、收回股權(quán)或債權(quán)本金、以及股權(quán)分紅以外的活動(dòng)?,F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)還認(rèn)為,現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)當(dāng)是產(chǎn)權(quán)明晰的企業(yè)。在這一理念下,企業(yè)的收益應(yīng)當(dāng)基于委托理論而劃分為資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收益(反映了經(jīng)理的受托責(zé)任履行情況)和資本經(jīng)營(yíng)收益。因此,可以:(1)將收入定義為“是指非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益增加,包括資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入和資本經(jīng)營(yíng)收入。資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入是指因經(jīng)理履行受托責(zé)任而引起的所有者權(quán)益增加。資本經(jīng)營(yíng)收入是指非因經(jīng)理履行受托責(zé)任、以及非因企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益增加?!保?)將費(fèi)用定義為“是指非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益減少,包括資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用和資本經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用是指因經(jīng)理履行受托責(zé)任而引起的所有者權(quán)益減少。資本經(jīng)營(yíng)費(fèi)用是指非因經(jīng)理履行受托責(zé)任、以及非因企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益減少?!保?)將收益定義為“是指非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益凈增加(或凈減少)額,包括資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和資本經(jīng)營(yíng)收益。資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)(可簡(jiǎn)稱為凈利潤(rùn))是指資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入減去資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用(包括相應(yīng)的所得稅費(fèi)用)后的凈額。資本經(jīng)營(yíng)收益是指資本經(jīng)營(yíng)收入減去資本經(jīng)營(yíng)費(fèi)用(包括相應(yīng)的所得稅費(fèi)用)后的凈額?!?會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件,也可以統(tǒng)一簡(jiǎn)化為兩項(xiàng):(1)取得了產(chǎn)權(quán)或承擔(dān)了財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù);(2)該產(chǎn)權(quán)預(yù)期能夠?qū)崿F(xiàn)、或者該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)預(yù)期必須履行。會(huì)計(jì)要素的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)只有一項(xiàng),就是預(yù)期產(chǎn)權(quán)的可實(shí)現(xiàn)程度、或者預(yù)期財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)的必須履行程度與計(jì)劃履行程度兩者中的較高者。
2金融資產(chǎn)和金融負(fù)債、以及商譽(yù)與延伸后基本要素概念的協(xié)調(diào)性分析
(1)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債與延伸后基本要素概念的協(xié)調(diào)性分析。IAS39 和CAS22要求,“當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí),應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債”。金融工具是指用來證明融資雙方權(quán)利義務(wù)的合約。由于金融工具合約的約定是明確而顯性化的,各國(guó)法律對(duì)金融工具合約的保護(hù)也是嚴(yán)格的。因此,當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí),就獲得了一定的產(chǎn)權(quán)或者承擔(dān)了一定的財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù);同時(shí),“企業(yè)成為金融工具合約一方”本身表明了企業(yè)已經(jīng)預(yù)計(jì)到了其產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)的、或者企業(yè)已經(jīng)認(rèn)識(shí)到了其承擔(dān)的財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)是必須履行的??梢?,當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí),可以而且應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債。而當(dāng)企業(yè)成為其他一般合約的一方時(shí)卻通常不能在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債,其原因要么是作為產(chǎn)權(quán)的客體尚不存在、要么是尚未獲得產(chǎn)權(quán)的權(quán)力或者尚未承擔(dān)財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù),例如成為遠(yuǎn)期商品買賣合同但合同中未規(guī)定到期不履行合同的處罰條款;也可能是無法預(yù)期產(chǎn)權(quán)的可實(shí)現(xiàn)程度或者財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)的必須履行程度,例如保險(xiǎn)合同中約定的理賠事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生但損失金額尚無法估計(jì)。
(2)商譽(yù)與延伸后基本要素概念的協(xié)調(diào)性分析。商譽(yù)是指企業(yè)預(yù)期獲利能力超過可辨認(rèn)資產(chǎn)正常獲利能力的資本化價(jià)值。企業(yè)會(huì)計(jì)核算組織框架的一個(gè)重要內(nèi)容是劃分會(huì)計(jì)要素和核算項(xiàng)目進(jìn)行分類核算的。在這種會(huì)計(jì)核算組織框架下,由于商譽(yù)是與企業(yè)整體結(jié)合在一起的,無法單獨(dú)辨認(rèn),因而企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)不具備產(chǎn)權(quán)的客體內(nèi)容,也就不符合資產(chǎn)的定義,不能予以確認(rèn);而在企業(yè)并購(gòu)中,被并購(gòu)企業(yè)是整體被作為并購(gòu)企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)而在并購(gòu)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)的,這時(shí),購(gòu)買商譽(yù)就具備產(chǎn)權(quán)的客體內(nèi)容,因而只要預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn),就可以被確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)了??梢?,在分類核算的企業(yè)會(huì)計(jì)核算組織框架下,雖然購(gòu)買商譽(yù)與自創(chuàng)商譽(yù)的自然特性并沒有差別,但二者在產(chǎn)權(quán)內(nèi)容上卻具有明顯的差別,這一差別導(dǎo)致了購(gòu)買商譽(yù)可以確認(rèn)而自創(chuàng)商譽(yù)不能確認(rèn)。
3基于產(chǎn)權(quán)視角延伸會(huì)計(jì)要素的意義
現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算重點(diǎn)和計(jì)量基礎(chǔ)已較傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有了很大的變化,但仍沿用了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的會(huì)計(jì)要素概念,由此導(dǎo)致了商譽(yù)和衍生金融工具等交易或事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量原則與相應(yīng)的會(huì)計(jì)要素概念存在沖突,進(jìn)而導(dǎo)致了實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性與可靠性?;诋a(chǎn)權(quán)視角延伸財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念后,徹底地解決了衍生金融工具、商譽(yù)等不滿足傳統(tǒng)要素定義的交易和事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量問題,消除了會(huì)計(jì)理論界存在的一些關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的似是而非的爭(zhēng)議和論點(diǎn)。這對(duì)于會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào),以及對(duì)于重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架,都具有決定性的意義。
參考文獻(xiàn):
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篇3
關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì) 資產(chǎn) 定義 本質(zhì)
縱觀各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,雖然對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的規(guī)定各具特色,但資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益都是公認(rèn)的共有要素,其中資產(chǎn)要素是所有會(huì)計(jì)要素中最重要的,從在某種意義上講,其它會(huì)計(jì)要素都可認(rèn)為是資產(chǎn)所衍生出來的?!耙嘏c要素之間不是孤立的,而且資產(chǎn)在所有要素中總是占據(jù)最重要的位置。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念認(rèn)為,資產(chǎn)是企業(yè)可控制的一種資源,沒有資產(chǎn)企業(yè)就無法實(shí)行持續(xù)經(jīng)營(yíng),其他要素也不能生產(chǎn),負(fù)債被看成是企業(yè)的‘負(fù)資產(chǎn)’,而所有者權(quán)益是‘凈資產(chǎn)”-“資產(chǎn)的定義既然在一切要素定義中起決定作用,那么解決了這個(gè)主要矛盾,其他矛盾(其他要素的定義)也就迎刃而解”(葛家澍、杜興強(qiáng),2003)。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)的SFAC No.5中,提出了會(huì)計(jì)確認(rèn)的四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn):符合要素的定義或者叫可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性,其中可定義性是進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)的“門檻”,只有滿足這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)才有可能進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。因此,對(duì)資產(chǎn)的界定是整個(gè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的最關(guān)鍵所在。
一、國(guó)內(nèi)外關(guān)于資產(chǎn)定義綜述
國(guó)外學(xué)術(shù)學(xué)術(shù)界對(duì)資產(chǎn)定義,根據(jù)不同的認(rèn)識(shí)形成了三類代表性的觀點(diǎn)。一是認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是未來經(jīng)濟(jì)利益。持這種觀點(diǎn)的主要有:1907年查爾斯E?斯普瑞格(Charlese E.Sprague)在《賬戶的原理》中指出,資產(chǎn)是包括以前獲得的服務(wù),以及其它還在得到的服務(wù)的積蓄;1929年坎寧(Canning)在《會(huì)計(jì)中的經(jīng)濟(jì)學(xué)》一書中認(rèn)為,資產(chǎn)是指處于貨幣形態(tài)的未來服務(wù),或轉(zhuǎn)換為貨幣的未來服務(wù);1957年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)在《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則》中指出,資產(chǎn)是一個(gè)會(huì)計(jì)個(gè)體從事經(jīng)營(yíng)所需要的經(jīng)濟(jì)資源,是可用于或有益于未來經(jīng)營(yíng)的服務(wù)潛力總量;1962年斯普路斯(Sprous)和莫尼茨(Moonitze)認(rèn)為,資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益。這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易的結(jié)果而獲得;1992年,HendrieksonandBride在《會(huì)計(jì)原理》中認(rèn)為,資產(chǎn)是特定的主體所控制下的潛在的服務(wù)或預(yù)期服務(wù)的權(quán)益。二是認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是財(cái)產(chǎn)權(quán)利。持這種觀點(diǎn)的主要有:1993年,美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)首席會(huì)計(jì)師舒爾茨(Walter,P?Schutze)發(fā)表了《什么是資產(chǎn)》的報(bào)告,認(rèn)為資產(chǎn)是現(xiàn)金、對(duì)現(xiàn)金或勞務(wù)活動(dòng)的要求權(quán),以及能夠單獨(dú)出售、變現(xiàn)的一些項(xiàng)目;1996年美國(guó)的理查德A?薩繆爾森教授在《會(huì)計(jì)評(píng)論》上發(fā)表的《會(huì)計(jì)理論中的資產(chǎn)的概念》認(rèn)為:把資產(chǎn)定義為財(cái)產(chǎn)權(quán),就有可能更明確區(qū)分資產(chǎn)和費(fèi)用、資產(chǎn)是能夠用于交換的抽象權(quán)利,資產(chǎn)價(jià)值是財(cái)產(chǎn)權(quán)利的貨幣表示。三是認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是剩余成本(這里的剩余成本是未消耗未分?jǐn)偟某杀?,已消耗的或已分?jǐn)偟臑橘M(fèi)用)。持這種觀點(diǎn)的主要有:1940年威廉A?配頓(W.A.Paton)與A.C.利特爾頓(A.C.Littleton)的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(《An Introductionto CorporateAccounting Standards》)一書中提出資產(chǎn)是未消逝或未耗用的成本;1977年亨德里克森(Hendrickson)在《會(huì)計(jì)理論》中指出:由于把重點(diǎn)放在收益的確定上,許多關(guān)于資產(chǎn)的正式論述就都直接或間接地把它們的性質(zhì)強(qiáng)調(diào)為未分?jǐn)偝杀净蚪Y(jié)轉(zhuǎn)于未來各期的數(shù)額。
我國(guó)不少學(xué)者長(zhǎng)期對(duì)資產(chǎn)定義進(jìn)行理論研究,也取得了不少成果,其中有代表性的是我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家葛家澍《本質(zhì)、定義與特征一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表與賬戶體系的要素》一文中認(rèn)為,資產(chǎn)是特定企業(yè)由于交易和事項(xiàng)(包括資本投入或退出的產(chǎn)權(quán)交易)以及交易雖未執(zhí)行但在法律上不可更改的契約而取得或控制,而由企業(yè)配置和運(yùn)用,旨在為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益(未來現(xiàn)金凈流入)的經(jīng)濟(jì)資源。在學(xué)術(shù)界討論資產(chǎn)定義的同時(shí),各國(guó)及國(guó)際準(zhǔn)則委員會(huì)也對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了定義。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)中提出:資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益,是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的(FASB。SFAC No.6,1982)。澳大利亞對(duì)資產(chǎn)的定義同美國(guó)的基本相同,不同的是它強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是能夠“被控制的”而非被“取得的”。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1999年公布的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》中對(duì)各種會(huì)計(jì)要素作出了明確界定,其中資產(chǎn)的定義為:資產(chǎn)是由過去的交易或事項(xiàng)形成的、由特定主體控制的、對(duì)未來經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他使用權(quán)(ASB,par.4.6)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本框架》中對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了如下定義:資產(chǎn)是指作為過去事項(xiàng)的結(jié)果而由企業(yè)控制并且可以期望向企業(yè)流入未來經(jīng)濟(jì)利益的一種資源。很顯然,這些定義都體現(xiàn)出未來經(jīng)濟(jì)利益的觀點(diǎn),認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是其所帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益。
我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定是在充分研究國(guó)外、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況制定的,逐步與國(guó)際趨同。財(cái)政部1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定:資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源,包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。這一定義沒有體現(xiàn)資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益觀。2001年起施行的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》規(guī)定:資產(chǎn)是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。這一定義強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)會(huì)預(yù)期給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。財(cái)政部2006年新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》將資產(chǎn)定義為:企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。這一定義體現(xiàn)了與國(guó)際的進(jìn)一步趨同。
二、資產(chǎn)定義的相關(guān)因素分析
(一)會(huì)計(jì)外部環(huán)境 會(huì)計(jì)環(huán)境是指與會(huì)計(jì)產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān),并決定會(huì)計(jì)思想、會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)組織、會(huì)計(jì)法制,以及會(huì)計(jì)工作發(fā)展水平的客觀歷史條件及特殊情況(郭道揚(yáng),1992)。這里的會(huì)計(jì)外環(huán)境是指生產(chǎn)實(shí)踐中與會(huì)計(jì)相關(guān)的內(nèi)容如社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、科學(xué)技術(shù)環(huán)境等,它決定了會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征、影響會(huì)計(jì)的程序和方法。根據(jù)唯物辯證法中關(guān)于物質(zhì)世界聯(lián)系的普遍性和多樣性的原理,任何事物都受其周圍具體的、歷史的條件所制約。所謂條件是事物同其周圍事物的關(guān)系,是制約著該事物存在和發(fā)展的一切因素的總和。會(huì)計(jì)作為一個(gè)人造經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng),必須有其賴以存在和發(fā)展的條件,這些條件統(tǒng)稱為會(huì)計(jì)環(huán)境。E.s.亨德里克森認(rèn)為,越來越多的證據(jù)顯示,社會(huì)和經(jīng)濟(jì)變革對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐和會(huì)計(jì)思想有很大影響。二十世紀(jì)六十和七十年代曾發(fā)生很多環(huán)境變動(dòng),都直接和間接地影響了會(huì)計(jì)師的工作,迫使會(huì)計(jì)界采用新的會(huì)計(jì)方法和新的會(huì)計(jì)思想(亨德里克森,1986)。李心合認(rèn)為,會(huì)計(jì)環(huán)境不僅是會(huì)計(jì)理論的重要組成部分,而且是占據(jù)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)最高層次的要素。如果拋開這些會(huì)計(jì)環(huán)境因素,就等于無視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“是
什么”和“能夠做什么”(李心合,1996)。資產(chǎn)的定義不僅要和會(huì)計(jì)環(huán)境相適應(yīng),而且它的發(fā)展還受其約束。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷,資產(chǎn)的本質(zhì)、特性、存在形態(tài)都在發(fā)生變化。
(二)會(huì)計(jì)實(shí)踐和會(huì)計(jì)理論的差異這里的會(huì)計(jì)實(shí)踐是會(huì)計(jì)內(nèi)部環(huán)境,它決定了會(huì)計(jì)本質(zhì)、會(huì)計(jì)職能、會(huì)計(jì)程序和方法。根據(jù)哲學(xué)中認(rèn)識(shí)論的相關(guān)原理,理論和實(shí)踐是相統(tǒng)一的,科學(xué)理論是實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的概括,是關(guān)于事物本質(zhì)和規(guī)律的認(rèn)識(shí),對(duì)實(shí)踐起指導(dǎo)作用。筆者認(rèn)為,會(huì)計(jì)理論中關(guān)于資產(chǎn)的定義(簡(jiǎn)稱為“資產(chǎn)理論定義”)應(yīng)側(cè)重理論特征,而會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中關(guān)于資產(chǎn)的定義(簡(jiǎn)稱為“會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)定義”)應(yīng)側(cè)重實(shí)踐特征。二者的本質(zhì)和內(nèi)涵是相同的,而外延是有差異的,前者包含后者。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,資產(chǎn)的定義一方面必須置于資產(chǎn)理論定義的范疇之內(nèi),體現(xiàn)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)、法律特征,概括資產(chǎn)的本質(zhì);另一方面,還必須滿足財(cái)務(wù)的要求,即“可操作性”。石本仁指出“會(huì)計(jì)對(duì)資產(chǎn)的處理有其獨(dú)特的方法,所以,會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的定義必須表明財(cái)務(wù)特征,否則一些現(xiàn)象就無法解釋(石本仁,2004)。在資產(chǎn)的財(cái)務(wù)特征中,一方面是要滿足會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中確認(rèn)和計(jì)量的要求,另一方面也是很重要的是資產(chǎn)必須能以貨幣計(jì)量和反映,這也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)基本假設(shè)――貨幣計(jì)量單位的基本要求。另外,實(shí)踐的主體是有意識(shí)、有實(shí)踐能力的人,由于人的知識(shí)結(jié)構(gòu)、教育水平、職業(yè)道德意識(shí)的差異,勢(shì)必會(huì)影響會(huì)計(jì)實(shí)踐的效果。以資產(chǎn)理論定義作為指導(dǎo)結(jié)合會(huì)計(jì)的實(shí)踐情況來界定會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)定義,才能達(dá)到理論和實(shí)踐的統(tǒng)一協(xié)調(diào)。
(三)會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)以及會(huì)計(jì)對(duì)象一方面資產(chǎn)作為重要的會(huì)計(jì)要素,對(duì)其定義應(yīng)置于整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的框架之中進(jìn)行探討,應(yīng)受到比其更高層次的會(huì)計(jì)概念的約束。因?yàn)闀?huì)計(jì)本身就是一個(gè)經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng),根據(jù)系統(tǒng)論相關(guān)原理,系統(tǒng)是有結(jié)構(gòu)的,它是由各要素按一定秩序、一定方式或一定比例組合而成的,并且這種有機(jī)的結(jié)合使得系統(tǒng)保持相對(duì)穩(wěn)定和各要素間協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮;有層次性的,并且層次之間不是彼此孤立的而是相互承接的,總是較高層次對(duì)較低層次有制約和指導(dǎo)作用,較低層次對(duì)較高層次進(jìn)行反饋和影響。因此,資產(chǎn)的定義必須考慮會(huì)計(jì)目標(biāo)及會(huì)計(jì)基本假設(shè)。杜興強(qiáng)、章永奎等指出,會(huì)計(jì)要素的決定因素固然受會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)對(duì)象及成本效益原則共同制約和決定,但有一點(diǎn)可以明確,會(huì)計(jì)要素的定義決定會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量,而不能倒過來由會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量結(jié)果或過程來進(jìn)行會(huì)計(jì)要素的定義,否則就會(huì)犯謬誤邏輯(杜興強(qiáng)、章永奎等,2005)。
(四)資產(chǎn)的法律和經(jīng)濟(jì)學(xué)特征唯物辯證法認(rèn)為,事物是普遍聯(lián)系的,是相互依存、相互制約著的。會(huì)計(jì)在企業(yè)管理活動(dòng)中并非孤立的,是與法律、經(jīng)濟(jì)等緊密相連的,因而在考慮資產(chǎn)的定義時(shí)就不可能回避資產(chǎn)的法律、經(jīng)濟(jì)特征。首先,從法律意義上講,所有權(quán)是資產(chǎn)的核心,一項(xiàng)資產(chǎn)的取得必須對(duì)其擁有所有權(quán)。筆者認(rèn)為,會(huì)計(jì)定主體對(duì)資產(chǎn)的權(quán)屬規(guī)定不必像法律中那樣嚴(yán)格,因?yàn)榉傻囊粋€(gè)重要特征是嚴(yán)謹(jǐn)性,它追求形式上的完備性。而會(huì)計(jì)注重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),遵循經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式的原則。必須在法律上對(duì)資產(chǎn)的未來權(quán)利或勞務(wù)具有要求權(quán),那些可以由其他企業(yè)或個(gè)人任意撤銷或者政府無償撤銷的勞務(wù)不應(yīng)列為資產(chǎn)(葛家澍,1996)。所以,能在一個(gè)企業(yè)中確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn),必須對(duì)其擁有實(shí)質(zhì)上的控制權(quán),這是一個(gè)必要非充分條件。如融資租賃,雖然承租人對(duì)資產(chǎn)沒有所有權(quán),但是在租賃期內(nèi)他能夠有效的控制它所帶來的經(jīng)濟(jì)利益,因而應(yīng)該作為承租人的一項(xiàng)資產(chǎn)。其次,從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看,資產(chǎn)是一種稀缺的資源,表現(xiàn)為一定時(shí)點(diǎn)的財(cái)富存量,由一定數(shù)量的物質(zhì)資料和權(quán)利構(gòu)成;它還能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來未來的經(jīng)濟(jì)利益。效用性和稀缺性是經(jīng)濟(jì)學(xué)中資產(chǎn)的特征,會(huì)計(jì)中核算的資產(chǎn)首先得具有經(jīng)濟(jì)學(xué)中的資產(chǎn)所具備的特征。最后,雖然資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)學(xué)、法律、會(huì)計(jì)學(xué)中的特征有些許差異,但是這并不能就否認(rèn)它們之間的聯(lián)系,完全將其割裂是不科學(xué)的。因此,資產(chǎn)的定義在體現(xiàn)財(cái)務(wù)特征的同時(shí),須兼顧資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)、法律特征。
三、資產(chǎn)定義的思考
(一)資產(chǎn)是特定會(huì)計(jì)主體控制的、能帶來預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的資源一是強(qiáng)調(diào)為特定會(huì)計(jì)主體所控制。控制是指主體既具有利用該資產(chǎn)獲得未來經(jīng)濟(jì)利益的能力,又具有阻止其他主體獲取該資產(chǎn)的未來經(jīng)濟(jì)利益的能力??刂埔辉~還能夠體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式的原則,擁有一項(xiàng)資產(chǎn)的所有權(quán)也并不能肯定對(duì)其能夠施行實(shí)質(zhì)上的控制,即對(duì)未來經(jīng)濟(jì)利益排他占有。如融資租賃中的出租人,從法律上看雖擁有租賃標(biāo)的的所有權(quán),但不能獨(dú)立地享有其所帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利,因而不能作為出租人的一項(xiàng)資產(chǎn)。正如吳艷鵬在《資產(chǎn)計(jì)量論》中所述,提出資產(chǎn)確認(rèn)的實(shí)際控制權(quán)是有客觀基礎(chǔ)的。以實(shí)際控制權(quán)確認(rèn)資產(chǎn),是資產(chǎn)確認(rèn)的一種科學(xué)的思想,也是資產(chǎn)確認(rèn)的一項(xiàng)合理標(biāo)志(吳艷鵬,1991)。筆者認(rèn)為,資產(chǎn)和是否擁有該資產(chǎn)的所有權(quán)并無必然聯(lián)系,能夠?yàn)樘囟ǖ臅?huì)計(jì)主體實(shí)質(zhì)上的控制才是最根本最重要的。二是能帶來預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益的資源。持有資產(chǎn)的目的在于其所帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益,然而資產(chǎn)不是經(jīng)濟(jì)利益而是未來經(jīng)濟(jì)利益的載體。經(jīng)濟(jì)學(xué)中強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是一種資源,效用性是其特征之一。具有效用的經(jīng)濟(jì)資源,無論是有形,還是無形的,是單項(xiàng)還是整體的,都具備作為資產(chǎn)的必備條件。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)指出,資產(chǎn)并不意味著財(cái)產(chǎn)本身,而是一種權(quán)利――資產(chǎn)所附著的一組權(quán)利或由資產(chǎn)衍生的,部分或全部未來經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他使用權(quán)。這些權(quán)利或使用權(quán)都屬于資源的范疇,這就將各種實(shí)資產(chǎn)、軟資產(chǎn)和金融資產(chǎn)都能包括其中。另外,稀缺性是資產(chǎn)的又一特征,這意味著必須支付代價(jià)才能獲得,但是這與該資源最初形成和控制是否具有代價(jià)沒有本質(zhì)聯(lián)系,如通過接收捐贈(zèng)所獲得的資產(chǎn)。此外,資產(chǎn)理論定義應(yīng)體現(xiàn)出一定的概括性和前瞻性。對(duì)于自創(chuàng)商譽(yù)、信息技術(shù)資源、人力資源等等項(xiàng)目,由于其實(shí)際計(jì)量尚存在困難且不具有可操作性而不被會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界接受,但它們具有資產(chǎn)的本質(zhì)特征,理論上應(yīng)包括在資產(chǎn)范圍之內(nèi)。隨著會(huì)計(jì)學(xué)技術(shù)的發(fā)展,它們?cè)谪?cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)會(huì)得到確認(rèn)和反映。
篇4
【關(guān)鍵詞】 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;固定資產(chǎn);會(huì)計(jì)處理
一、固定資產(chǎn)的定義發(fā)生了變化
2001年11月21日財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》(以下簡(jiǎn)稱舊準(zhǔn)則)對(duì)固定資產(chǎn)所下的定義是:固定資產(chǎn),是指同時(shí)具有以下特征的有形資產(chǎn):(1)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù),出租或經(jīng)營(yíng)管理需要而持有;(2)使用年限超過一年;(3)單位價(jià)值較高。2006年2月15日財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》(以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則)對(duì)固定資產(chǎn)的定義則改為:固定資產(chǎn),是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn):(1)為生產(chǎn)商品,提供勞務(wù),出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有;(2)使用壽命超不定期一個(gè)會(huì)計(jì)年度。新準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的定義有以下兩點(diǎn)變化:一是不再?gòu)?qiáng)調(diào)單位價(jià)值較高。這一修改變更了原制度中關(guān)于生產(chǎn)企業(yè)非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備需達(dá)到單位價(jià)值2000元以上,行政事業(yè)單位設(shè)備單位價(jià)值需達(dá)到500元以上的價(jià)值量判斷的硬性標(biāo)準(zhǔn),將更多的判斷自交給企業(yè)。更有利于發(fā)揮企業(yè)管理資產(chǎn)的能動(dòng)性。二是使用時(shí)間要求發(fā)生了變化。新舊準(zhǔn)則的“使用壽命”均是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間。兩個(gè)文件的區(qū)別在于:新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)的使用壽命由原來的“超過一年”變更為“超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”。
二、固定資產(chǎn)核算范圍發(fā)生了變化
在新準(zhǔn)則里面,固定資產(chǎn)的核算范圍變小了。新準(zhǔn)則第一章第二條規(guī)定,作為投資性房地產(chǎn)的建筑物,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》;生產(chǎn)性生物資產(chǎn)則適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――生物資產(chǎn)》。在舊準(zhǔn)則里面納入固定資產(chǎn)核算范疇的這兩類資產(chǎn)在新準(zhǔn)則里面不再納入固定資產(chǎn)的核算范疇,較之舊準(zhǔn)則,新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)的核算范圍上是縮小了。
三、固定資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)發(fā)生了變化
固定資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn),可分為初始確認(rèn)和再確認(rèn)兩個(gè)方面,初始確認(rèn)是指取得固定資產(chǎn)時(shí)入賬價(jià)值的確認(rèn);再確認(rèn)則是固定資產(chǎn)取得后對(duì)后續(xù)支出、重估價(jià)等的確認(rèn)問題。固定資產(chǎn)原則上應(yīng)以原值計(jì)價(jià),即以取得固定資產(chǎn)并使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出作為固定資產(chǎn)入賬的依據(jù)。固定資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)發(fā)生了變化主要體現(xiàn)在取得固定資產(chǎn)投資方面。在舊準(zhǔn)則中,對(duì)投資者投入的固定資產(chǎn)的原值,要求按照評(píng)估確認(rèn)或者投資各方確認(rèn)的價(jià)值計(jì)算;新準(zhǔn)則對(duì)此的規(guī)定則是,如果有公允價(jià),按公允價(jià)值入賬,只有在沒有公允價(jià)的情況下,才能按照合同或協(xié)議約定的價(jià)值入賬。
四、固定資產(chǎn)折舊的范圍和方法發(fā)生了變化
在新準(zhǔn)則里面,固定資產(chǎn)的折舊范圍變大了,固定資產(chǎn)折舊,是對(duì)固定資產(chǎn)由于磨損和損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去的那一部分價(jià)值的補(bǔ)償,固定資產(chǎn)磨損和損耗包括固定資產(chǎn)的實(shí)物損耗、自然損耗和無形損耗。舊準(zhǔn)則規(guī)定需要計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)具體范圍包括:房屋和建筑物、在用的機(jī)器設(shè)備、儀器儀表、運(yùn)輸工具、工具器具;季節(jié)性停用、大修理停用的固定資產(chǎn)。根據(jù)舊準(zhǔn)則的這一規(guī)定,不用的機(jī)器設(shè)備是不提折舊的。新準(zhǔn)則規(guī)定,機(jī)器設(shè)備不管用或不用,均提折舊。舊準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)的壽命及折舊方法一經(jīng)確定不得隨意改變,新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)期末對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)期壽命、凈殘值和折舊方法重新估價(jià),必要時(shí)可予以調(diào)整。
五、固定資產(chǎn)的核算發(fā)生了變化
1.舊準(zhǔn)則對(duì)棄置費(fèi)用未充分考慮。新準(zhǔn)則對(duì)某些行業(yè)的固定資產(chǎn)預(yù)設(shè)了棄置費(fèi)用,并計(jì)入負(fù)債。棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國(guó)家法律和行政法規(guī)、國(guó)際公約等規(guī)定,企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出,如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。舊準(zhǔn)則原來對(duì)這一類固定資產(chǎn)取得時(shí)的賬務(wù)處理為:借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“銀行存款”科目。新準(zhǔn)則在考慮棄置費(fèi)用的前提下對(duì)這一類固定資產(chǎn)取得時(shí)的財(cái)務(wù)處理為:借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“銀行存款”和“預(yù)計(jì)負(fù)債――預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用”科目。要特別強(qiáng)調(diào)的是,并不是所有的企業(yè)都能考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用,只有電廠等特殊企業(yè)才能考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用并計(jì)入負(fù)債。
2.固定資產(chǎn)盤盈的會(huì)計(jì)核算也發(fā)生了變化。按新準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)盤盈應(yīng)作為前期差錯(cuò)記入“以前年度損益調(diào)整”科目。企業(yè)在盤盈固定資產(chǎn)時(shí),首先應(yīng)確定盤盈固定資產(chǎn)的原值、累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)凈值。根據(jù)確定的固定資產(chǎn)原值借記“固定資產(chǎn)”,貸記“累計(jì)折舊”,將兩者的差額貸記“以前年度損益調(diào)整”。其次再計(jì)算應(yīng)納的所得稅費(fèi)用,借記“以前年度損益調(diào)整”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交所得稅”。接著補(bǔ)提盈余公積,借記“以前年度損益調(diào)整”科目,貸記“盈余公積”。最后調(diào)整利潤(rùn)分配,借記“以前年度損益調(diào)整”,貸記“利潤(rùn)分配--未分配利潤(rùn)”。
參考文獻(xiàn)
篇5
關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 固定資產(chǎn) 核算
在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌和經(jīng)濟(jì)全球化的雙重背景下,2006年2月15日,新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部頒發(fā),其中關(guān)于固定資產(chǎn)核算的要求相比舊準(zhǔn)則有了很大的變化。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為一種利益計(jì)量和資源再分配的重要工具,對(duì)各利益相關(guān)者會(huì)將產(chǎn)生較大影響;另一方面作為國(guó)際經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)則中的重要組成部分,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌是唯一的選擇。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原則性越強(qiáng)。本文將從以下幾個(gè)方面對(duì)固定資產(chǎn)核算及相關(guān)概念的變化進(jìn)行探討,全方位地解讀新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)核算的要求。
一、 固定資產(chǎn)的定義的變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》給固定資產(chǎn)下了明確的定義,其中指出:固定資產(chǎn)是指同時(shí)具有以下兩個(gè)特征的有形資產(chǎn):第一,為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的;第二,使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度。使用壽命指的是企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間。而舊準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)的定義是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的,使用年限超過一年;單位價(jià)值較高。
對(duì)比新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的定義,我們可以看出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中將之前使用年限中的“超過一個(gè)年度”改為了“超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”,并且取消了對(duì)固定資產(chǎn)單位價(jià)值較高的規(guī)定。這樣就相比之前更靈活,對(duì)于那些單位價(jià)值不高,但構(gòu)成企業(yè)重要資產(chǎn)的勞動(dòng)手段,將被按照固定資產(chǎn)管理和列報(bào);相反,有些單位價(jià)值較高的資產(chǎn)有可能被確認(rèn)為低值易耗品或包裝物。這也顯得與國(guó)際接軌,符合現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。
二、固定資產(chǎn)初始確認(rèn)核算的變化
固定資產(chǎn)的價(jià)值構(gòu)成是指固定資產(chǎn)價(jià)值所包括的范圍,也就是固定資產(chǎn)的初始成本。由于固定資產(chǎn)的來源渠道不一樣,其價(jià)值的核算方式也不一樣,具體來說主要有以下幾種:
1.外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本核算
一般情況下,外購(gòu)固定資產(chǎn)的成本,包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項(xiàng)資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、安裝費(fèi)和專業(yè)人員服務(wù)費(fèi)等。例如:某建筑公司購(gòu)入一臺(tái)需安裝的設(shè)備,設(shè)備購(gòu)買價(jià)款80000元,增值稅13600元,支付運(yùn)費(fèi)2000元,安裝所支付的勞務(wù)費(fèi)用為1000元。由此可以計(jì)算得出該固定資產(chǎn)的成本為80000+13600+2000+1000=96600(元)。
此類正常購(gòu)買固定資產(chǎn)的初始核算方法新舊準(zhǔn)則中并無明顯差別,但當(dāng)“企業(yè)支付固定資產(chǎn)的款項(xiàng)超過正常的信用期間而采用延期支付時(shí),其實(shí)是由融資性質(zhì)的,此時(shí)固定資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)而確定,”此條在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中并沒有體現(xiàn),而在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定,公司應(yīng)以實(shí)際支付的款項(xiàng)和購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額,按要求應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采實(shí)際利率進(jìn)行攤銷,攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本外,均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用,計(jì)入當(dāng)期損益?!?/p>
2.接受投資取得的固定資產(chǎn)成本核算
對(duì)于投資者投入的固定資產(chǎn),舊準(zhǔn)則是按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值入賬,而新準(zhǔn)則中規(guī)定:“投資者投入固定資產(chǎn)的成本,應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外”。 約束投資者投入資產(chǎn)的價(jià)值確定過程,形成公允的固定資產(chǎn)投入價(jià)值,在一定程度上避免了人為地操縱企業(yè)利潤(rùn)。
3.以非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)合并、債務(wù)重組等形式而得來的固定資產(chǎn)的初始計(jì)量核算
以非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)合并、債務(wù)重組等形式而得來的固定資產(chǎn)的初始計(jì)量核算與舊準(zhǔn)則相比最大的變化就是這些形式取得的固定資產(chǎn)在滿足一定條件時(shí)可以運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的方式來計(jì)量。例如在債務(wù)重組中取得的固定資產(chǎn),企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的固定資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬,對(duì)重組債權(quán)的賬面價(jià)值與受讓的固定資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。同一控制下的企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按合并日在被合并方企業(yè)的賬面價(jià)值計(jì)量,與支付的合并對(duì)價(jià)賬面價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積,資本公積不夠沖減的調(diào)整留存收益 ;非同一控制下的企業(yè)合并取得的固定資產(chǎn),如果該固定資產(chǎn)帶來的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的,應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn)并按照公允價(jià)值計(jì)量。
三、固定資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的變化
(一)折舊變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊,已提足折舊卻仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地除外。機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)不管用還是不用,都應(yīng)該計(jì)提折舊,而舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定不需用的固定資產(chǎn)是不計(jì)提折舊的。
另外一個(gè)是折舊政策的調(diào)整變化,新準(zhǔn)則中要求企業(yè)應(yīng)在每年年末對(duì)企業(yè)擁有的固定資產(chǎn)進(jìn)行復(fù)核,重新核實(shí)固定資產(chǎn)的凈值、壽命、折舊方法,如發(fā)現(xiàn)實(shí)際的凈值和壽命與賬面不符合的時(shí)候應(yīng)要及時(shí)調(diào)整固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值,并作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更來處理,應(yīng)當(dāng)采用未來適用法,不需要進(jìn)行追溯調(diào)整折舊費(fèi)用。
最后,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于固定資產(chǎn)的凈殘值進(jìn)行了重新定義,預(yù)計(jì)凈殘值,是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài),企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。簡(jiǎn)單地表示我們可以得到固定資產(chǎn)的凈殘值=公允獲得價(jià)值—處置費(fèi)用。
例如:某建筑企業(yè)年末盤點(diǎn)固定資產(chǎn),發(fā)現(xiàn)一固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為30000元,已提折舊16000元,處置該固定資產(chǎn)將得到12000元,發(fā)生處理費(fèi)用2000元,由此我們可以計(jì)算得到該固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)殘值為12000-2000=10000(元)。
(二)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備變化
新準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)減值的要求是當(dāng)固定資產(chǎn)的可回收金額低于賬面價(jià)值的,應(yīng)按照固定資產(chǎn)的賬面減值減記至可收回金額,減記金額應(yīng)確認(rèn)為固定資產(chǎn)損失,計(jì)入當(dāng)期損益。已經(jīng)提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,不得轉(zhuǎn)回。而在舊準(zhǔn)則中,其規(guī)定固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備計(jì)提應(yīng)按照固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與尚可使用的年限進(jìn)行重新計(jì)算來確定折舊率,若已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)在發(fā)現(xiàn)有明顯跡象恢復(fù)的時(shí)候,其之前計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回,轉(zhuǎn)回金額不能超過先前計(jì)提的減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備的定義較舊準(zhǔn)則也有不同,另外,新準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)的計(jì)量方式也存在多樣的計(jì)量方式,如公允價(jià)值計(jì)量、可回收金額計(jì)量、市價(jià)等多個(gè)計(jì)量方式。
此外,新準(zhǔn)則還給出了資產(chǎn)組的概念,新準(zhǔn)則中規(guī)定若企業(yè)的某項(xiàng)資產(chǎn)產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流難以獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的,應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)減值。計(jì)提的資產(chǎn)減值應(yīng)按照各資產(chǎn)的賬面價(jià)值比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
(三)固定資產(chǎn)的處置變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定,當(dāng)固定資產(chǎn)達(dá)到以下狀態(tài)時(shí)應(yīng)當(dāng)予以終止確認(rèn):固定資產(chǎn)處于處置狀態(tài)或此固定資產(chǎn)預(yù)期可以通過使用或處置不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益。同時(shí)規(guī)定企業(yè)持有待售的固定資產(chǎn), 應(yīng)當(dāng)對(duì)其預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行調(diào)整。而在舊準(zhǔn)則中我們看不到這方面的規(guī)定。
(四)固定資產(chǎn)的披露變化
舊準(zhǔn)則在對(duì)固定資產(chǎn)的披露上要求對(duì)外披露已承諾將為購(gòu)買固定資產(chǎn)支付的金額; 暫時(shí)閑置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值以及已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值; 已退廢和準(zhǔn)備處理的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行披露,新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則中卻沒有對(duì)上述要求進(jìn)行披露,但是對(duì)“當(dāng)前確認(rèn)的折舊費(fèi)用”“資產(chǎn)賬面價(jià)值“和 ”固定資產(chǎn)名稱、賬面價(jià)值、 公允價(jià)值”等要求進(jìn)行披露。
四、 評(píng)價(jià)
(一) 優(yōu)點(diǎn)
1.實(shí)質(zhì)更重于形式。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)固定資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量相比舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言更加地看重實(shí)際的存在價(jià)值,而不是形式主義,例如在對(duì)固定資產(chǎn)的定義上,就取消了對(duì)固定資產(chǎn)單位價(jià)值的硬性規(guī)定,這樣企業(yè)就可以根據(jù)自己的情況來確認(rèn)企業(yè)內(nèi)部的固定資產(chǎn),具有靈活性。
2. 引入公允價(jià)值計(jì)量屬性。這是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的重大突破之一。其目的是使公司提供的會(huì)計(jì)信息更真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì),并且對(duì)利益相關(guān)者的決策更加有用。
(二)不足之處
1.公允價(jià)值方面。新準(zhǔn)則中將公允價(jià)值納入固定資產(chǎn)的核算,但對(duì)于固定資產(chǎn)運(yùn)用公允價(jià)值的具體相關(guān)措施、例如對(duì)公允價(jià)值的評(píng)價(jià)方法、衡量的標(biāo)準(zhǔn)、如何計(jì)價(jià)等問題沒有給予明確的指示,這給會(huì)計(jì)工作者來說是一個(gè)很大的困擾,也是當(dāng)前公允價(jià)值發(fā)展的一個(gè)瓶頸之處。
2.折現(xiàn)率方面。新準(zhǔn)則中多次提到公允價(jià)值的計(jì)量要運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù),并有提到現(xiàn)值率,但對(duì)于這個(gè)折現(xiàn)率,到底是運(yùn)用市場(chǎng)利率、企業(yè)的加權(quán)平均資本成本還是行業(yè)的資本成本,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒有給出明確的指示。
參考文獻(xiàn):
[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,2001.
[2]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則- 基本準(zhǔn)則,2006.
篇6
[關(guān)鍵詞] 無形資產(chǎn) 初始計(jì)量 后續(xù)計(jì)量 攤銷
隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展,科技創(chuàng)新步伐不斷加快,每個(gè)企業(yè)都在千方百計(jì)的提升企業(yè)價(jià)值和核心競(jìng)爭(zhēng)力,而影響其核心競(jìng)爭(zhēng)力的決定因素主要表現(xiàn)在專利權(quán)、非專利技術(shù)等特殊資產(chǎn)項(xiàng)目上,并且這些特殊資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中所占的比重越來越大,為更好地規(guī)范企業(yè)這些特殊資產(chǎn)項(xiàng)目的確認(rèn)、計(jì)量及相關(guān)信息,財(cái)政部在2006年對(duì)2001年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則(以下簡(jiǎn)稱“舊準(zhǔn)則”)進(jìn)行了大范圍修訂,了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)》(以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”),本文將從無形資產(chǎn)的定義、規(guī)范范圍、初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量等幾個(gè)方面闡述新、舊準(zhǔn)則的主要變化。
一、無形資產(chǎn)定義的變化
舊準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)的定義是:無形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租給他人、或?yàn)楣芾砟康亩钟械?、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)。無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn),其中不可辨認(rèn)無形資產(chǎn)指商譽(yù),同時(shí)又規(guī)定“本準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)”,這樣在內(nèi)容表述上前后矛盾,概念不夠清晰。
新準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)的定義是:無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。新準(zhǔn)則中主要強(qiáng)調(diào)了它的可辨認(rèn)性,以后所有的無形資產(chǎn)都是可辨認(rèn)資產(chǎn),不再區(qū)分可辨認(rèn)無形資產(chǎn)和不可辨認(rèn)無形資產(chǎn),并把商譽(yù)排除在外。
二、無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)范范圍的變化
舊準(zhǔn)則只規(guī)定“本準(zhǔn)則不涉及企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù)”。
新準(zhǔn)則更加明確了無形資產(chǎn)準(zhǔn)則適用范圍,即適用于除下列三項(xiàng)特殊情況之外的所有無形資產(chǎn):
1.作為投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán),適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)―投資性房地產(chǎn)》。
2.企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽(yù),適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)―企業(yè)合并》。
3.石油天然氣礦區(qū)權(quán)益,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)―石油天然氣開采》。
三、無形資產(chǎn)初始計(jì)量的變化
1.新、舊準(zhǔn)則在外購(gòu)無形資產(chǎn)成本的確認(rèn)方法上基本一致,包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。但新準(zhǔn)則還考慮了貨幣的時(shí)間價(jià)值,明確規(guī)定了外購(gòu)無形資產(chǎn)的價(jià)值超過正常信用條件延期支付的,無形資產(chǎn)的成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定,實(shí)際支付的價(jià)款與確認(rèn)的成本之間的差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)在付款期間內(nèi)按照實(shí)際利率法確認(rèn)為當(dāng)期損益(財(cái)務(wù)費(fèi)用)。
2.新準(zhǔn)則取消了原準(zhǔn)則中“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)部分”,統(tǒng)一規(guī)定為“投資者投入的無形資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定,但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外”。在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下,應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)的公允價(jià)值作為初始成本入賬,所確認(rèn)的初始成本與實(shí)收資本或股本之間的差額調(diào)整資本公積。
3.新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)自行研究開發(fā)無形資產(chǎn)的費(fèi)用處理進(jìn)行了修訂,將其分為研究階段與開發(fā)階段兩個(gè)部分分別進(jìn)行核算。研究階段的有關(guān)支出在發(fā)生時(shí)予以費(fèi)用化,計(jì)入當(dāng)期損益。開發(fā)階段所發(fā)生的開發(fā)支出符合條件的可資本化,確認(rèn)為無形資產(chǎn)的成本。為此,新準(zhǔn)則增加了“研發(fā)支出”這一會(huì)計(jì)科目,企業(yè)在研究開發(fā)階段的全部支出,首先應(yīng)在“研發(fā)支出”中歸集,期末按是否應(yīng)予資本化再分別結(jié)轉(zhuǎn)到“管理費(fèi)用”和“無形資產(chǎn)”中去。而舊準(zhǔn)則則將研究開發(fā)過程中發(fā)生的全部支出一律費(fèi)用化處理。
4.通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無形資產(chǎn)成本應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值(或賬面價(jià)值)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入無形資產(chǎn)的成本。而舊準(zhǔn)則只規(guī)定以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入無形資產(chǎn)的成本。新準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的公允價(jià)值觀念。
5.通過債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)成本應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為取得無形資產(chǎn)的成本入賬。而舊準(zhǔn)則是按應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值加上應(yīng)支付相關(guān)稅費(fèi)作為成本入賬。
四、無形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量的變化
無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量主要涉及使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷和壽命不確定的無形資產(chǎn)減值而產(chǎn)生的相關(guān)問題。新準(zhǔn)則將使用壽命有限的無形資產(chǎn)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)區(qū)分開來,采用不同的會(huì)計(jì)處理方法:
1.使用壽命有限的無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其取得當(dāng)月在預(yù)計(jì)的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)、合理的方法進(jìn)行攤銷,其攤銷金額為其成本扣除殘值后的金額。攤銷方法有直線法、生產(chǎn)總量法等,但受技術(shù)陳舊因素影響較大的專利權(quán)和專有技術(shù)等無形資產(chǎn)也可采用類似固定資產(chǎn)加速折舊的方法進(jìn)行攤銷。無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用一般應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用),但如果某項(xiàng)無形資產(chǎn)(如專利權(quán))是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的,其攤銷費(fèi)用構(gòu)成產(chǎn)品成本的一部分,計(jì)入該產(chǎn)品的制造費(fèi)用。而舊準(zhǔn)則規(guī)定無形資產(chǎn)的成本在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)平均攤銷,計(jì)入當(dāng)期損益(管理費(fèi)用)。
無形資產(chǎn)的殘值一般為零。除非有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)愿意以一定的價(jià)格購(gòu)買該項(xiàng)無形資產(chǎn)的,或可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信息,并且該市場(chǎng)在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在的,可以預(yù)計(jì)無形資產(chǎn)的殘值。而舊準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)殘值一律為零。
新準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)核算上也采用與固定資產(chǎn)累計(jì)折舊相類似的做法,增設(shè)了“累計(jì)攤銷”科目來核算使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷額,不再通過沖減無形資產(chǎn)成本來反映。這樣“無形資產(chǎn)”科目真實(shí)反應(yīng)了無形資產(chǎn)的初始成本。
2.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)在持有期間內(nèi)不需要攤銷,但應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試,需要計(jì)提減值準(zhǔn)備的應(yīng)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,一旦提取就不允許轉(zhuǎn)回,而舊準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是可以轉(zhuǎn)回的。新準(zhǔn)則這一規(guī)定將極大地遏止利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備調(diào)整利潤(rùn)的行為。
不難看出,新準(zhǔn)則不僅從定義上、范圍上對(duì)無形資產(chǎn)做了修訂,更是從會(huì)計(jì)核算上對(duì)無形資產(chǎn)做了完善和補(bǔ)充。它不僅重新修改了投資者投入的無形資產(chǎn)的初始計(jì)量方法,外購(gòu)無形資產(chǎn)引入了貨幣的時(shí)間價(jià)值觀念、部分研究開發(fā)費(fèi)用可予資本化的觀念,還增加了無形資產(chǎn)的攤銷方法,明確了無形資產(chǎn)在有些情況下可以有殘值的觀念,使得新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無形資產(chǎn)》更完備、更具有可操作性。
參考文獻(xiàn):
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[2]中華人民共和國(guó)財(cái)政部:《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(2006)》.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2006
[3]中華人民共和國(guó)財(cái)政部:《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南(2006)》.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2006
篇7
一、資產(chǎn)定義的幾種主要觀點(diǎn)
1.未消逝成本觀
未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(An Introduction to Corporate Standard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“……成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)……”也就是說,他們認(rèn)為資產(chǎn)是營(yíng)業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營(yíng)業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。
2.借方余額觀
資產(chǎn)定義的借方余額觀是由美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(美國(guó)執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身)所屬的會(huì)計(jì)名詞委員會(huì)在其頒布的第1號(hào)《會(huì)計(jì)名詞》(1953)中提出來的。該公告認(rèn)為:“資產(chǎn)是由借方余額所體現(xiàn)的某種東西。這一借方余額是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或規(guī)則從結(jié)平的各賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)過來的,前提是這一借方余額不是負(fù)值。作為資產(chǎn),它代表的或者是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)利,或者是所取得的價(jià)值,有的則是為取得財(cái)產(chǎn)權(quán)利或?yàn)閷砣〉秘?cái)產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用支出”。這一認(rèn)識(shí)的基本特征是將資產(chǎn)視為借方余額的體現(xiàn)物。據(jù)此,不僅借方余額所體現(xiàn)的應(yīng)收賬款、存貨、設(shè)備、廠房等要確認(rèn)為資產(chǎn),而且由借方余額所體現(xiàn)的遞延費(fèi)用等項(xiàng)目也可以確認(rèn)為資產(chǎn)。顯然,這種觀點(diǎn)只是從會(huì)計(jì)結(jié)賬技術(shù)的角度來理解資產(chǎn),很難說是在描述資產(chǎn)的性質(zhì)。
3.經(jīng)濟(jì)資源觀
經(jīng)濟(jì)資源觀是關(guān)于資產(chǎn)定義的頗具影響的一種觀點(diǎn)。1957年,美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)發(fā)表的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依恃的會(huì)計(jì)和報(bào)表準(zhǔn)則》中明確指出:“資產(chǎn)是一個(gè)特定會(huì)計(jì)主體從事經(jīng)營(yíng)所需的經(jīng)濟(jì)資源,是可以用于或有益于未來經(jīng)營(yíng)的服務(wù)潛能總量”。對(duì)資產(chǎn)的這一認(rèn)識(shí),第一次明確地將資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)資源相聯(lián)系,雖然它并未正面提到無形資產(chǎn)的內(nèi)容,但這一定義至少可能將無形資產(chǎn)包納其中。另外,它也明確了資產(chǎn)與特定會(huì)計(jì)主體之間的關(guān)系,即特定會(huì)計(jì)主體能夠借助資產(chǎn)業(yè)從事未來經(jīng)營(yíng)。1970年,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其的第4號(hào)公告中提出了一個(gè)資產(chǎn)定義:“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源,資產(chǎn)也包括某些雖不是資源但按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。這一定義雖然明確指出資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是經(jīng)濟(jì)資源,接受了“經(jīng)濟(jì)資源”這一新認(rèn)識(shí),但它卻認(rèn)為,經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)否視為資產(chǎn),取決于公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),這就把資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)與資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量之間的主從關(guān)系顛倒了。
4.未來經(jīng)濟(jì)利益觀
目前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。1962年,穆尼茨(Moonitaz)與斯普勞斯(R.T.Sprouse)在《會(huì)計(jì)研究論叢》第3號(hào)——《企業(yè)普遍適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》這一文獻(xiàn)中明確提出:“資產(chǎn)是預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益,這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易獲得?!爆F(xiàn)在的美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)(SFAC No.6)中提出:“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益,它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的。”
未來經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為,資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。因此,對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價(jià),而要看它是否蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。在現(xiàn)實(shí)中,雖然成本是資產(chǎn)取得的重要證據(jù)之一,而且成本還是資產(chǎn)計(jì)量的重要屬性,但是,成本的發(fā)生并不一定導(dǎo)致未來的經(jīng)濟(jì)利益,而未來經(jīng)濟(jì)利益的增加也并不必然會(huì)發(fā)生成本,例如,業(yè)主投資、接受捐贈(zèng)等。所以,未消逝成本觀將未耗用的成本看成是資產(chǎn),視資產(chǎn)為成本的組成部分,是不切實(shí)際的。而經(jīng)濟(jì)資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)資源屬性,把一些不是經(jīng)濟(jì)資源但有助于實(shí)現(xiàn)未來經(jīng)濟(jì)利益的或減少未來經(jīng)濟(jì)損失的項(xiàng)目如某些備抵項(xiàng)目排斥除在資產(chǎn)之外。未來經(jīng)濟(jì)利益觀則將這些項(xiàng)目合乎情理地包括在資產(chǎn)之中。因此,我們說未來經(jīng)濟(jì)利益相對(duì)于其他觀點(diǎn)來說更加全面、合理。
當(dāng)然,對(duì)資產(chǎn)定義的表述還有很多,以上僅是列舉了幾種比較有代表性的觀點(diǎn)。
筆者認(rèn)為,一個(gè)科學(xué)嚴(yán)密的定義應(yīng)要能概括資產(chǎn)的本質(zhì)和內(nèi)涵。資產(chǎn)定義應(yīng)包括兩個(gè)要義:(1)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)屬性即能夠?yàn)槠髽I(yè)提供未來經(jīng)濟(jì)利益,這也是資產(chǎn)的本質(zhì)所在。也就是說,不管是有形的還是無形的,要成為資產(chǎn),必須具備能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的能力,這是資產(chǎn)的第一要義。(2)資產(chǎn)的法律屬性即必須是為企業(yè)所控制,也就是說,資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益能可靠地流入本企業(yè),為本企業(yè)提供服務(wù)能力,而不論企業(yè)是否對(duì)它擁有所有權(quán),這是資產(chǎn)的第二要義。
二、我國(guó)《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)資產(chǎn)的重新定義
反觀我國(guó)資產(chǎn)定義的演進(jìn),可以說正逐步向國(guó)際慣例靠攏。
我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》將資產(chǎn)定義為:資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源,包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。這一定義,忽略了作為企業(yè)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)具有的最基本的性質(zhì),即資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)是“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶未來經(jīng)濟(jì)利益”。按照我國(guó)基本準(zhǔn)則規(guī)定的定義,在實(shí)務(wù)工作中產(chǎn)生的主要問題是:即使企業(yè)擁有或者控制的資源不能再給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益,仍然作為企業(yè)的資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上列示,從而造成了企業(yè)產(chǎn)不實(shí)。例如,由于技術(shù)進(jìn)步,原有設(shè)備已經(jīng)被淘汰或長(zhǎng)期閑置不用,或從國(guó)外引進(jìn)的設(shè)備原材料供應(yīng)等原因在國(guó)內(nèi)無法使用、這些設(shè)備不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益,但因其符合資產(chǎn)定義而仍作為企業(yè)的資產(chǎn),其價(jià)值仍反映在會(huì)計(jì)報(bào)表的資產(chǎn)方,造成企業(yè)虛增資產(chǎn),對(duì)外提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告所反映的信息因此也失去其真實(shí)性。
《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》(國(guó)務(wù)院第287號(hào)令,自2001年1月1日起施行)第九條中對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了重新定義:資產(chǎn),是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。并以此為依據(jù)制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。
對(duì)比兩個(gè)定義可以看出,《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》中資產(chǎn)定義在三個(gè)方面對(duì)原定義作了修正:一是新的定義把資產(chǎn)的內(nèi)涵真正揭示了出來,強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益,而原定義卻忽視了這一點(diǎn)。企業(yè)擁有或控制的資產(chǎn)必須具有用性和盈利性,具有為企業(yè)服務(wù)能力或服務(wù)潛力、能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益或者控制別人得到這種利益都應(yīng)該是企業(yè)的資產(chǎn)。相反,如果企業(yè)某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)預(yù)期不能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益,則該財(cái)產(chǎn)不能確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn),如待處理財(cái)產(chǎn)損失預(yù)期不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè),則不能作為企業(yè)的資產(chǎn)。二是新定義中刪去了“能以貨幣計(jì)量”這一定語(yǔ)。筆者認(rèn)為主要原因是,貨幣計(jì)量是會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的問題,不是資產(chǎn)的本質(zhì)特征,只需要在關(guān)于資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)中規(guī)定,不必在資產(chǎn)的定義中進(jìn)行提及。三是新定義中把“經(jīng)濟(jì)資源”修正為“資源”。預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的不僅僅是經(jīng)濟(jì)資源,也不僅僅是單一的、靜態(tài)的、具體的某一資產(chǎn)。目前會(huì)計(jì)上沒有確認(rèn)和計(jì)量但確實(shí)能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的其它項(xiàng)目,如知識(shí)產(chǎn)權(quán)、人力資源、商譽(yù)等也應(yīng)該是企業(yè)的資源,而且是越來越重要的資源。
國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中將資產(chǎn)定義為“資產(chǎn)是指作為以往事項(xiàng)的結(jié)果而由企業(yè)控制的可望向企業(yè)流入未來經(jīng)濟(jì)利益的資源”,可以看到,變化后的定義從理論上與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持了內(nèi)在的一致,其實(shí)踐意義是可以據(jù)資產(chǎn)的定義明確納入會(huì)計(jì)核算的資源范圍。
三、對(duì)資產(chǎn)定義的重新思考
我國(guó)《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)資產(chǎn)的重新定義可以說是我國(guó)會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的重大突破,對(duì)于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量有十分重大的意義,但筆者認(rèn)為新定義也有兩點(diǎn)不妥之處:
1.關(guān)于特定主體對(duì)資產(chǎn)的權(quán)利即資產(chǎn)的法律特征問題。某一特定主體與作為資產(chǎn)的“資源”究竟存在怎樣的權(quán)利關(guān)系,也是資產(chǎn)概念的另一實(shí)質(zhì)問題。原定義和新定義都認(rèn)為是“擁有或控制”,筆者認(rèn)為,如果將資產(chǎn)的內(nèi)涵理解為能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的“資源”,則資源是“控制”而不是“擁有或控制”。一方面,“擁有”自然就能“控制”,將二者并列有重復(fù)之嫌,而且企業(yè)的資產(chǎn)和是否擁有該資產(chǎn)的所有權(quán)并無必然聯(lián)系。如融資租賃就是一個(gè)典型的例子。出租方在融資租賃期內(nèi),對(duì)租賃物有所有權(quán),但與該租賃物相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給承租方,出租方對(duì)租賃物并非不具有實(shí)際控制權(quán):而承租方對(duì)租賃物雖然沒有所有權(quán)但有控制權(quán)。另一方面,企業(yè)的資產(chǎn)要么來源于所有者,要么來源于債權(quán)人,企業(yè)不存在擁有所有者和債權(quán)人的資產(chǎn)所有權(quán)。因此,以實(shí)際控制權(quán)來確認(rèn)資產(chǎn)比較合理和恰當(dāng)。所以,筆者認(rèn)為,某一特定主體對(duì)資產(chǎn)的權(quán)利是“控制”。關(guān)于這一點(diǎn)可從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)的定義中得到佐證。
篇8
1、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的基本定義
所謂無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià),就是跨國(guó)公司或者是國(guó)內(nèi)的相關(guān)企業(yè)通過對(duì)本企業(yè)的商譽(yù)、技術(shù)秘密、商標(biāo)、專利、版權(quán)等等各方面的無形資產(chǎn)進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部或者關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行的交易,最終達(dá)成交易價(jià)格,促進(jìn)交易成功。無形資產(chǎn)交易與傳統(tǒng)有形資產(chǎn)交易有著很大的區(qū)別。首先,無形資產(chǎn)在交易的過程中存在著壟斷性,針對(duì)于交易價(jià)格和交易趨勢(shì)并沒有相關(guān)可以參照考慮的標(biāo)準(zhǔn),從而想要在無形資產(chǎn)交易找到可比交易異常困難。其次,無形資產(chǎn)交易的過程中還存在著與有形資產(chǎn)之間相互聯(lián)系,拆分進(jìn)行交易比較困難,往往無形資產(chǎn)交易都會(huì)與有形資產(chǎn)相互捆綁進(jìn)行交易,從而促進(jìn)企業(yè)利益最大化,達(dá)成最高的交易價(jià)格。最后,無形資產(chǎn)交易具有較強(qiáng)的不確定性,由于無形資產(chǎn)具有無形性從而它也就有了一定的經(jīng)濟(jì)壽命,隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和交易條件的不斷變化,無形資產(chǎn)的交易價(jià)格也會(huì)隨著變化,造成無形資產(chǎn)交易的不確定性。
2、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅收政策的問題
2.1 國(guó)家政策不夠規(guī)范化
隨著經(jīng)濟(jì)全球化,我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷進(jìn)步,雖然出現(xiàn)了跨國(guó)公司的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)行為,但是我國(guó)稅收管理局針對(duì)于這種現(xiàn)象進(jìn)行了反避稅的全面管理,目前,就全世界而言定價(jià)制度嚴(yán)格管理的國(guó)家排名中,我國(guó)僅次于日本和印度,排名第三。雖然我國(guó)排名比較靠前,但是從圖表一種可以看出,我國(guó)對(duì)于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)并沒有具體的相關(guān)法律法規(guī),國(guó)家政策不夠規(guī)范、不夠全面。
2.2 無形資產(chǎn)的定義不明確
我國(guó)對(duì)于無形資產(chǎn)的定義不夠明確,無形資產(chǎn)的規(guī)定范圍沒有統(tǒng)一的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)。雖然我國(guó)2011年提出“營(yíng)銷型無形資產(chǎn)”的概念,但是我國(guó)對(duì)于無形資的定義與外國(guó)存在著很大差異,我國(guó)對(duì)無形資產(chǎn)采取列舉的方式規(guī)范無形資產(chǎn)的范圍。針對(duì)于跨國(guó)公司的營(yíng)銷活動(dòng),如何判斷營(yíng)銷型無形資產(chǎn)的提升,如何提高其價(jià)值等各方面存在著不足。同時(shí)對(duì)于我國(guó)的土地使用權(quán),規(guī)定其使用權(quán)為無形資產(chǎn),在國(guó)際上卻被規(guī)定為固定資產(chǎn),我國(guó)國(guó)內(nèi)和國(guó)外針對(duì)于無形資產(chǎn)的定義存在一定差別,無法與國(guó)際達(dá)成相同的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn),在資產(chǎn)交易中必然會(huì)造成稅務(wù)的糾紛問題。
2.3 無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后的制度匱乏
由于無形資產(chǎn)具有較強(qiáng)的不確定性和壟斷性,針對(duì)于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)后要有相關(guān)的法律法規(guī)和專業(yè)部門對(duì)其進(jìn)行調(diào)整以便達(dá)到無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的合理化和規(guī)范化。無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價(jià)格由兩部分組成,即無形資產(chǎn)的開發(fā)成本和無形資產(chǎn)日后的經(jīng)濟(jì)效益。但是對(duì)于無形資產(chǎn)的日后經(jīng)濟(jì)效益僅僅只是企業(yè)對(duì)于無形資產(chǎn)的估值,估值往往會(huì)與實(shí)際情況存在一定的偏差,這就需要國(guó)家的相關(guān)部門根據(jù)確定的法律法規(guī)進(jìn)行調(diào)節(jié),這既維護(hù)了我國(guó)的財(cái)政利益、保障了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì),更促進(jìn)了關(guān)聯(lián)企業(yè)與無關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)公平化合理化,促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的穩(wěn)步發(fā)展。
3、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的策略
3.1 明確無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的定義
針對(duì)于我國(guó)傳統(tǒng)的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的定義存在一定的模糊性,我國(guó)要改變這一現(xiàn)象,對(duì)于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)有著明確的定義和界定,應(yīng)在掌握其共性進(jìn)行規(guī)定,以往通過列舉的方式界定無形資產(chǎn)是不正確的,使我國(guó)對(duì)于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的管理存在不規(guī)范、不系統(tǒng)的漏洞,不易于管理,嚴(yán)重的阻礙了我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
3.2 獨(dú)立管理無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)
由于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)與我國(guó)別的納稅資產(chǎn)存在一定的差異,融合一體的管理達(dá)不到有效的管理措施,然而無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)已經(jīng)成為我國(guó)稅收管理工作最重要的一部分,針對(duì)于無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的特殊性和重要性,我國(guó)要對(duì)其進(jìn)行獨(dú)立有效的管理,維護(hù)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)步發(fā)展,提高我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平。
3.3 無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)事后制度的規(guī)定
我國(guó)無形資產(chǎn)交易的價(jià)格是由開發(fā)成本和價(jià)值估算組成,價(jià)值估算存在一定的不確定性,往往估值與實(shí)際的價(jià)值存在一定的差異,我國(guó)要根據(jù)這些差異進(jìn)行無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)事后調(diào)整,可以規(guī)定幾年為一周期對(duì)無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的核定進(jìn)行調(diào)整,或者稅務(wù)局根據(jù)實(shí)際的情況也可以進(jìn)行具體調(diào)整,從而促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)水平的不斷發(fā)展,達(dá)成有關(guān)企業(yè)與無關(guān)企業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)。
篇9
比較分析新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異,理解新準(zhǔn)則變革的思路,是為了更好的學(xué)習(xí)和應(yīng)用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則?,F(xiàn)從幾個(gè)主要方面對(duì)比分析新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的不同之處。
(一)計(jì)量模式變化帶動(dòng)資產(chǎn)估價(jià)變化
公允價(jià)值是指熟悉情況的買賣雙方或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下所確定的一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買賣的成交價(jià)格。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在資產(chǎn)計(jì)量、交易核算中較多的引入了公允價(jià)值計(jì)量模式,如金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣易等會(huì)計(jì)核算。投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)影響較大,投資性房地產(chǎn)相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定,滿足條件的投資性房地產(chǎn)可以選擇采用成本模式與公允價(jià)值計(jì)量模式中的一種。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在有確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下,企業(yè)可以對(duì)投資性房地產(chǎn)的核算采用公允價(jià)值計(jì)量模式。資產(chǎn)計(jì)量、交易核算采用公允價(jià)值模式計(jì)量的,與原準(zhǔn)則規(guī)定下的計(jì)量模式相比,必然要對(duì)資產(chǎn)的估價(jià)產(chǎn)生較大的影響。如對(duì)于采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的折舊、減值或土地使用權(quán)攤銷價(jià)值直接反映在公允價(jià)值變動(dòng)中,并通過“公允價(jià)值變動(dòng)損益”對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響,勢(shì)必較大的影響投資性房地產(chǎn)的帳面價(jià)值。對(duì)于股權(quán)和債權(quán)性質(zhì)的金融資產(chǎn)來說,初始計(jì)量均采用公允價(jià)值計(jì)量模式,資產(chǎn)負(fù)債表日的報(bào)告價(jià)值為參照市場(chǎng)價(jià)值確定,且其變動(dòng)直接計(jì)入當(dāng)期損益并調(diào)整資產(chǎn)帳面價(jià)值。因此,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后,公允價(jià)值計(jì)量模式的應(yīng)用必然會(huì)帶動(dòng)企業(yè)資產(chǎn)的重新估價(jià)。
(二)對(duì)投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分類及核算方法的變化
根據(jù)原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,企業(yè)對(duì)外投資分為短期投資和長(zhǎng)期投資,長(zhǎng)期投資又分為長(zhǎng)期股權(quán)投資與長(zhǎng)期債權(quán)投資。但是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了短期投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資的概念,將企業(yè)對(duì)外投資定義為金融資產(chǎn)這一大類,包括長(zhǎng)期股權(quán)投資和四類具體的金融資產(chǎn),即按照核算方法的不同,分為長(zhǎng)期股權(quán)投資與其它金融資產(chǎn)兩大類。新準(zhǔn)則將其它金融資產(chǎn)分為四大類:交易而性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、貸款與應(yīng)收賬款、持有至到期投資,原“短期投資”重新定義為交易性或可供出售金融資產(chǎn),原“長(zhǎng)期債權(quán)投資”在新準(zhǔn)則中重新定義為持有至到期投資。其中交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資的初始投資成本均按照公允價(jià)值確認(rèn)與計(jì)量;對(duì)于交易過程中發(fā)生的相關(guān)交易費(fèi)用,交易性金融資產(chǎn)直接計(jì)入當(dāng)期損益,可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資計(jì)入初始確認(rèn)金額;關(guān)于后續(xù)計(jì)量,交易性金融資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表日按照公允價(jià)值計(jì)量模式計(jì)量公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益,可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入發(fā)生的所有者權(quán)益,而持有至到期投資采用實(shí)際利率法,按攤余成本計(jì)量。
關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算,初始計(jì)量方法與原準(zhǔn)則相比發(fā)生了較大的變化,主要是需要區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并而采用權(quán)益結(jié)合法與購(gòu)買法,后續(xù)計(jì)量方法與原準(zhǔn)則規(guī)定相似,仍采用權(quán)益法與成本法,但兩種后續(xù)計(jì)量方法的應(yīng)用范圍與原準(zhǔn)則不同。
(三)資產(chǎn)計(jì)量和交易核算的會(huì)計(jì)處理發(fā)生變化
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與原準(zhǔn)則相比,在存貨、投資性房地產(chǎn)、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法與會(huì)計(jì)核算、債務(wù)重組、非貨幣易等交易的會(huì)計(jì)處理等方面都發(fā)生了較大變化。對(duì)于存貨計(jì)價(jià)方法,原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定存貨可以采用四類計(jì)價(jià)方法:先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和移動(dòng)平均法,而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了其中的后進(jìn)先出法,規(guī)定存貨計(jì)價(jià)只能采用其他三種計(jì)價(jià)方法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這一規(guī)定降低了在原材料價(jià)格發(fā)生變化時(shí)企業(yè)利用后進(jìn)先出法調(diào)節(jié)利潤(rùn)的空間。原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于投資性房地產(chǎn)并未規(guī)定需要在會(huì)計(jì)報(bào)表中單獨(dú)列報(bào),新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將投資性房地產(chǎn)作為專門的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)定,包括列報(bào)、會(huì)計(jì)核算等,更加明確房地產(chǎn)作為投資、存貨、固定資產(chǎn)的分類,對(duì)于按照確定定義應(yīng)歸屬于投資性房地產(chǎn)的項(xiàng)目,需要在會(huì)計(jì)報(bào)表中單列“投資性房產(chǎn)”科目,并選擇成本模式或者公允價(jià)值模式中的一種進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。關(guān)于交易的會(huì)計(jì)處理,如債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理,原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定因債權(quán)人讓步而導(dǎo)致債務(wù)人被豁免或者少償還債務(wù)即債務(wù)重組收益計(jì)入資本公積,而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定債務(wù)方和債權(quán)方均按公允價(jià)值確認(rèn)重組過程中的資產(chǎn)價(jià)值,并將公允價(jià)值與帳面價(jià)值的差額確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入。
二、房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)
(一)分別房地產(chǎn)所屬的不同類別
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行了明確的分類,并制定了專門的投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。按照對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解,房地產(chǎn)按照用途和性質(zhì)分為:用于投資的投資性房地產(chǎn)、企業(yè)自用并計(jì)入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的房地產(chǎn)、作為存貨有待出售的房地產(chǎn)三大類。按照新準(zhǔn)則規(guī)定的定義,投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值,或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。具體包括已出租的土地使用權(quán);持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán);已出租的建筑物。企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的房屋建筑物中不屬于投資性房地產(chǎn)的包括兩種情況,一種是指自用房地產(chǎn),在資產(chǎn)負(fù)債表中作為固定資產(chǎn)核算,即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn);第二種是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)并擬出售的房地產(chǎn),在資產(chǎn)負(fù)債表中作為存貨核算。企業(yè)在執(zhí)行投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則時(shí),應(yīng)根據(jù)投資性房地產(chǎn)的定義和主要內(nèi)容,對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益進(jìn)行重新分類、確認(rèn)和計(jì)量。
(二)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定會(huì)計(jì)核算新方法
投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定,投資性房地產(chǎn)應(yīng)按成本模式進(jìn)行初始計(jì)量。對(duì)于外購(gòu)的投資性房地產(chǎn),按照購(gòu)買價(jià)格、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出,作為入賬價(jià)值。對(duì)自行建造的投資性房地產(chǎn),按照建造該資產(chǎn)使其達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出作為入賬價(jià)值。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量可選擇采用成本模式或公允價(jià)值模式。企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定不得隨意變更,由成本模式可以轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式,視為會(huì)計(jì)政策變更,而一旦采用公允價(jià)值計(jì)量模式,則不得轉(zhuǎn)為成本模式。鑒于我國(guó)當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系還不夠健全完善,資產(chǎn)的活躍市場(chǎng)程度不夠,公允價(jià)值的應(yīng)用缺乏規(guī)范的市場(chǎng)環(huán)境和規(guī)則,因此應(yīng)在適度謹(jǐn)慎的情況下運(yùn)用公允價(jià)值,以避免出現(xiàn)人為操縱利潤(rùn)的情況。在公允價(jià)值模式核算情況下,投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)時(shí),應(yīng)當(dāng)以轉(zhuǎn)換當(dāng)日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作為非投資性房地產(chǎn)的入賬價(jià)值,公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益,公允價(jià)值變動(dòng)損益。
三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響
(一)計(jì)量模式的變化影響房地產(chǎn)企業(yè)業(yè)績(jī)
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)計(jì)量與交易核算較多的采用公允價(jià)值計(jì)量模式,對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)績(jī)必將產(chǎn)生較大的影響。公允價(jià)值的計(jì)量之前已作分析。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的較大變化尤其會(huì)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則初期的業(yè)績(jī)產(chǎn)生較大影響。在原會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下,較多企業(yè)把計(jì)提與轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作為企業(yè)在年度間調(diào)節(jié)利潤(rùn)的工具,在行業(yè)景氣時(shí)通過計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備隱藏利潤(rùn),在行業(yè)低潮時(shí)通過轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備來提升企業(yè)業(yè)績(jī),能夠平衡年度間利潤(rùn),滿足企業(yè)上市或融資的需求。而新資產(chǎn)減值準(zhǔn)備準(zhǔn)則規(guī)定,長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、在建工程等長(zhǎng)期性投資一旦計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備或確認(rèn)資產(chǎn)減值損失,在以后年度不得轉(zhuǎn)回。而實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之際,企業(yè)可能會(huì)結(jié)合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化,在實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前突擊調(diào)整賬務(wù),包括提前轉(zhuǎn)回在新準(zhǔn)則中規(guī)定不可轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備,以免在應(yīng)用新準(zhǔn)則后因?yàn)樾聹?zhǔn)則對(duì)某些會(huì)計(jì)處理限制而影響企業(yè)利潤(rùn)。
(二)增加房地產(chǎn)企業(yè)操縱利潤(rùn)的機(jī)會(huì)
由于此次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化主要是為了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌,而我國(guó)國(guó)情與國(guó)際市場(chǎng)還存在一定差距,因此新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定在我國(guó)當(dāng)前市場(chǎng)情況下,可能會(huì)提高企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間。首先是企業(yè)可以利用無形資產(chǎn)的計(jì)量操縱利潤(rùn)。新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》規(guī)定將企業(yè)的研發(fā)分為兩個(gè)階段,允許開發(fā)支出資本化,大大降低了無形資產(chǎn)攤銷對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響。盡管新準(zhǔn)則對(duì)公司的研究階段和開發(fā)階段進(jìn)行了定義區(qū)分,但實(shí)際操作中,由于無形資產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)復(fù)雜,很難準(zhǔn)確區(qū)分研究和開發(fā)階段,容易成為利潤(rùn)調(diào)節(jié)的新手段。其次,企業(yè)可能通過債務(wù)重組的處理調(diào)節(jié)利潤(rùn)。新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――債務(wù)重組》規(guī)定對(duì)于債權(quán)人的讓步,不再直接計(jì)入資本公積,而是確認(rèn)為債務(wù)重組利得,計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于陷入財(cái)務(wù)困境的上市公司,控股股東或利益相關(guān)方出于自身利益考慮,往往通過債務(wù)重組的債務(wù)豁免增加利潤(rùn)。
(三)投資性房地產(chǎn)不同計(jì)量方法對(duì)企業(yè)的影響
篇10
一、資產(chǎn)
《條例》對(duì)資產(chǎn)結(jié)出的定義是;“資產(chǎn),是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來利益?!?/p>
《條例》的這一定義,比照1993年實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(以下簡(jiǎn)稱《準(zhǔn)則》)中對(duì)資產(chǎn)的定義“資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源,包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利”,兩者有很大不同。其差別主要表現(xiàn)在:《條例》中強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是由“過去的交易、事項(xiàng)形成”的資源,以及強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”,而《準(zhǔn)則》均無此限定?!稖?zhǔn)則》中強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是“能以貨幣計(jì)量”的經(jīng)濟(jì)資源,以及指明資產(chǎn)“包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利”,而《條例》則無此說明。
從上述差別入手,可以幫助我們加深對(duì)資產(chǎn)本質(zhì)特征的理解,提高對(duì)資產(chǎn)概念的認(rèn)識(shí)。
(-)資產(chǎn)是由過去的交易、事項(xiàng)形成的資源。資產(chǎn)是由過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,它不是由現(xiàn)在正在進(jìn)行而沒有完成的,或未來將進(jìn)行的交易。事項(xiàng)形成的企業(yè)資源。例如,企業(yè)已與某公司簽署了購(gòu)入某原料的購(gòu)銷合同,這一業(yè)分屬于正在進(jìn)行。但還沒有形成企業(yè)擁有該資源的結(jié)果;再如,企業(yè)的一項(xiàng)未決訴訟雖已有勝訴把握,屆時(shí)可得到百萬元的賠償,但這也不是資產(chǎn),只能是或有資產(chǎn)。因此均不能列入資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)項(xiàng)下。
(二)資產(chǎn)是預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源。資產(chǎn)是資源的一部分,但資源不等于資產(chǎn),只有預(yù)期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源才是資產(chǎn),這是資產(chǎn)內(nèi)在的本質(zhì)特征。企業(yè)擁有或控制資產(chǎn)的目的是取得資產(chǎn)的效能,這一效能將會(huì)給企業(yè)帶來凈現(xiàn)金流入。不具備這一特征的不應(yīng)屬于資產(chǎn)。例如,某企業(yè)因盲目引進(jìn),使進(jìn)口的自動(dòng)生產(chǎn)線中的后道工序的設(shè)備無法使用,價(jià)值60萬元,閑置了近十年,而在這十年的會(huì)計(jì)報(bào)表中都將其按未提折舊的價(jià)值列入固定資產(chǎn)項(xiàng)下。顯然,這種列示沒有客觀反映企業(yè)資產(chǎn)的情況,虛增了資產(chǎn),少列了費(fèi)用,了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。因而,在新頒的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中,對(duì)于長(zhǎng)期閑置不用,且已無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的固定資產(chǎn)應(yīng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備,就是基于這一概念。
(三)以貨幣計(jì)量并不是資產(chǎn)獨(dú)有的特征。我們知道,會(huì)計(jì)信息與其他信息最大的區(qū)別之一就是其計(jì)量手段主要是貨幣計(jì)量,這是包括資產(chǎn)在內(nèi)的六大會(huì)計(jì)要素計(jì)量的共同特征。也就是說,只要是會(huì)計(jì)核算的對(duì)象,就一定以貨幣為主要計(jì)量單位。因此不必在資產(chǎn)定義指。更何況,“貨幣計(jì)量”本就是會(huì)計(jì)的一項(xiàng)基本假設(shè),沒有再在要素定義中重復(fù)的必要。
(四)資產(chǎn)的表現(xiàn)形式要比財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利更為廣泛。隨著經(jīng)濟(jì)的,資產(chǎn)的表現(xiàn)形式不僅局限于以上三種形式,而是更為多樣和復(fù)雜,對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量也會(huì)更加復(fù)雜。例如,企業(yè)為引進(jìn)人才所作的未來物質(zhì)上的承諾,決不能簡(jiǎn)單理解為無償贈(zèng)予的行為。因?yàn)槿肆Y源能夠給企業(yè)帶來預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益,對(duì)人力資源的投資理應(yīng)屬于資本性投資行為,即對(duì)人力資源的投資應(yīng)作為資產(chǎn)予以確認(rèn)和計(jì)量。再如,新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中已把專利權(quán)、非專利技術(shù)等均列為可辨認(rèn)的無形資產(chǎn),也就是說它可以為企業(yè)帶來預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益??梢?,《條例》未對(duì)資產(chǎn)形式作出限定,可為今后資產(chǎn)內(nèi)涵的發(fā)展留有空間。
(五)資產(chǎn)類型的重新劃分是資產(chǎn)新定義的具體體現(xiàn)。《條例》中在資產(chǎn)定義之后,將資產(chǎn)負(fù)債表上資產(chǎn)項(xiàng)劃分為:流動(dòng)資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)。無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)五項(xiàng)。與以前的資產(chǎn)項(xiàng)相比較,少了遞延資產(chǎn)。是不是遞延資產(chǎn)被歸集到其他資產(chǎn)之中呢?筆者的理解是:按照遞延資產(chǎn)的原定義,“指不能全部計(jì)入當(dāng)期損益,應(yīng)當(dāng)在以后年度內(nèi)分期攤銷的各項(xiàng)費(fèi)用”。結(jié)合資產(chǎn)的新定義,我們不難理解,遞延資產(chǎn)其實(shí)是一次性支出的費(fèi)用,它不會(huì)給企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益,它是已經(jīng)耗費(fèi)并需在今后若干期間平均分?jǐn)偟馁M(fèi)用。按新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》,可并入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目處理?!稐l例》對(duì)資產(chǎn)的重新分類是資產(chǎn)定義的具體體現(xiàn),適應(yīng)了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,將促進(jìn)會(huì)計(jì)報(bào)表信息質(zhì)量的提高。
二、負(fù)債
《條例》對(duì)負(fù)債結(jié)出的定義是:“負(fù)債,是指過去的交易、事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù),履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)?!薄稖?zhǔn)則》的定義為:“負(fù)債是企業(yè)所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)?!?/p>
兩定義的差別主要表現(xiàn)在:《條例》中強(qiáng)調(diào)負(fù)債是“指過去的交易、事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)”,以及“履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)”;而《準(zhǔn)則》均無此規(guī)定?!稖?zhǔn)則》中強(qiáng)調(diào)“能以貨幣計(jì)量”,以及指明“需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付的債務(wù)”;而《條例》則無此說明。
根據(jù)以上兩定義的差別,我們可加深對(duì)負(fù)債本質(zhì)的認(rèn)識(shí)和理解。
(-)負(fù)債是過去的交易、事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。負(fù)債應(yīng)是由過去的交易、事項(xiàng)形成的當(dāng)前實(shí)實(shí)在在存在的義務(wù)。它既不是過去發(fā)生過的而現(xiàn)在已不再存在的義務(wù),也不是未來可能發(fā)生的義務(wù)。如,未決訴訟中若因敗訴而可能承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)賠償義務(wù),只是一種或有負(fù)債而且。
(二)只有預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的義務(wù)才是負(fù)債。負(fù)債是現(xiàn)時(shí)義務(wù),但現(xiàn)時(shí)義務(wù)不都是負(fù)債。只有現(xiàn)時(shí)義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出的,才是負(fù)債。例如,企業(yè)簽署的購(gòu)銷合同中規(guī)定了雙方的責(zé)任義務(wù)條款,但這些義務(wù)在履行前因未形成交易而沒有計(jì)量且并未導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出,所以不構(gòu)成負(fù)債。如果因企業(yè)沒有履行合同而給對(duì)方帶來?yè)p失,按照合同條款規(guī)定并經(jīng)司法裁定,則企業(yè)因違約責(zé)任帶來的經(jīng)濟(jì)賠償義務(wù)才是負(fù)債,因?yàn)檫@一現(xiàn)時(shí)義務(wù)會(huì)使經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。
(三)“能以貨幣計(jì)量”是會(huì)計(jì)信息的共同特征,而非負(fù)債所獨(dú)有。因而如前所述,無需在定義中加以特指。
(四)負(fù)債多以資產(chǎn)或勞務(wù)償還,但償還方式不只是資產(chǎn)或勞務(wù)。在特殊情況下,企業(yè)負(fù)債可以用其他方式償還。例如,當(dāng)前的債轉(zhuǎn)股,是我國(guó)為幫助國(guó)企脫困,促進(jìn)國(guó)企改制實(shí)行的過渡性措施。對(duì)于負(fù)債企業(yè),是以改變債務(wù)為股權(quán)來償還負(fù)債的。這種方式比照一般償還方式而言,其經(jīng)濟(jì)利益的現(xiàn)時(shí)流出雖然沒有,但因債權(quán)人已成為企業(yè)的股東,因而預(yù)期給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益流出也轉(zhuǎn)變?yōu)橹鹌诘姆旨t派息。因而《條例》不強(qiáng)調(diào)“需以資產(chǎn)或勞務(wù)償付”可有一定的靈活性。三、所有者權(quán)益
《條例》對(duì)所有者權(quán)益給出的定義是:“所有者權(quán)益,是指所有者在資產(chǎn)中享有的利益,其余額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額?!薄稖?zhǔn)則》對(duì)所有者權(quán)益的定義為:“所有者權(quán)益是企業(yè)投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán),包括企業(yè)投資人對(duì)企業(yè)的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤(rùn)等。
兩定義的差別主要表現(xiàn)在:《條例》強(qiáng)調(diào)所有者權(quán)益是“指所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益”,以及說明“其金額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額”;而《準(zhǔn)則》中無此規(guī)定?!稖?zhǔn)則》中強(qiáng)調(diào):所有者權(quán)益“是企業(yè)投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)”,以及具體指明“包括企業(yè)投資人對(duì)企業(yè)的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤(rùn)”;而《條例》的說明則有所不同。
從以上兩定義的差別,可對(duì)所有者權(quán)益作如下理解。
(一)所有者權(quán)益是所有者在企業(yè)中享有的經(jīng)濟(jì)利益,所有者權(quán)益屬于異變財(cái)產(chǎn)所有權(quán)。財(cái)產(chǎn)所有權(quán)是對(duì)其財(cái)產(chǎn)的占有、使用、收益與處分,并排除他人干涉的權(quán)利。企業(yè)制度中的所有者權(quán)益屬于產(chǎn)權(quán)范疇,但不同于一般產(chǎn)權(quán)。例如,個(gè)人所有的房屋可自用、可捐贈(zèng)、可出租、可賣掉,其權(quán)利在法定范圍內(nèi)不受干涉。而屬于企業(yè)投資人的所有者權(quán)益卻不同于一般產(chǎn)權(quán),如投資不得任意抽回,收益不能任意使用等。所以新定義將其表述為“所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益”,比原定義“是企業(yè)投資人對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)”更能體現(xiàn)其本質(zhì)特征,是對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán)。
(二)所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的不是全部的經(jīng)濟(jì)利益,而是剩余經(jīng)濟(jì)利益。新定義規(guī)定所有者權(quán)益的“金額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額”。這一定義不僅明確了所有者權(quán)益的和數(shù)額,而且也明確了所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益不是全部經(jīng)濟(jì)利益,而是剩余經(jīng)濟(jì)利益,同時(shí)又規(guī)定了所有者對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán)的地位和順序。因?yàn)?,站在債?quán)人角度,企業(yè)的負(fù)債也是企業(yè)債權(quán)人對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán),而所有者權(quán)益這一要求權(quán)排在債權(quán)人對(duì)資產(chǎn)的要求權(quán)之后,為“資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額”,即剩余經(jīng)濟(jì)利益。
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