導(dǎo)語(yǔ)：土地增值稅征收研究論文一文來(lái)源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

[內(nèi)容摘要]我國(guó)推行土地增值稅已有十余年，但其運(yùn)行效果并不理想。尤其是2001年以來(lái)土地一級(jí)市場(chǎng)的交易方式改為“招、拍、掛”后，土地增值收益已提前一輪完成分配，表現(xiàn)在房地產(chǎn)企業(yè)的實(shí)際情形就是大部分項(xiàng)目沒(méi)有形成土地增值稅稅負(fù)。為此，房地產(chǎn)實(shí)業(yè)界和學(xué)術(shù)界對(duì)土地增值稅的存在意義進(jìn)行了激烈爭(zhēng)論。本文在對(duì)土地增值稅進(jìn)行簡(jiǎn)單理論分析后，以成都市代表性樓盤(pán)以及成都市部分房地產(chǎn)公司的土地增值稅稅負(fù)水平為支撐，從微觀和中觀層面進(jìn)行描述統(tǒng)計(jì)分析，再結(jié)合全國(guó)數(shù)據(jù)佐證本文基本結(jié)論——土地增值稅應(yīng)暫緩征收。

[關(guān)鍵詞]土地增值稅；土地增值收益；土地增值稅稅負(fù)

Abstract:Chinahasbeenpursuingthepolicyoflandvalue-addedtaxoverthepastdecade.Theimplementation,however,turnedouttobeunsatisfactory.Sincethetransactionmannerintheprimarylandmarkethastransformedintopublicbidding,auctionandlistedsalesin2001,thedistributionofthemarginoftheadded-valuelandhascometoanendaheadofschedule,whichcanwellexplainthatmostoftherealestatesarestillfreefromthevalue-addedtax.Therefore,therealestateindustryisindisputewiththeacademiccircleoverthesignificanceofthevalue-addedtax.Thisthesishasfirstlyanalyzedthevalue-addedtaxandthen,withthetypicalrealestatesinChengduandtheirlandvalue-addedtaxburdenassupported,conductingadescriptiveandstatisticalanalysisatboththemicroandmiddlelevels.Theconclusionsandthesuggestedmeasuresinthethesiscanalsobesupportedbydatacrossthecountry.

Keywords:landvalue-addedtax;landvalue-addedincome;landvalue-addedtaxburden

一、引言

土地增值稅以納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額為征稅對(duì)象，其征收目的是為了規(guī)范土地市場(chǎng)交易秩序，合理調(diào)節(jié)土地增值收益，維護(hù)國(guó)家權(quán)益。土地增值稅的設(shè)置初衷一方面體現(xiàn)了國(guó)家作為土地所有者參與增值收益的分配權(quán)利，另一方面同時(shí)體現(xiàn)了國(guó)家作為行政管理者通過(guò)稅收手段對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)和土地市場(chǎng)進(jìn)行宏觀調(diào)控的義務(wù)。[1]

關(guān)于土地增值收益的產(chǎn)生及分配，國(guó)際上已有許多經(jīng)典論述。具有代表性的觀點(diǎn)由美國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)學(xué)家亨利·喬治（HenryGeorge，1839—1897）提出，他認(rèn)為土地價(jià)值之所以增加，是因?yàn)槿丝诘募酆蜕a(chǎn)的需求，而非某個(gè)人的勞動(dòng)或投資所引起的，因此土地的價(jià)值收益應(yīng)歸全社區(qū)所有。[2]一般認(rèn)為土地的增值收益產(chǎn)生原因可以歸納為以下幾個(gè)方面：（1）城市化進(jìn)程引起地理區(qū)位固定的地塊發(fā)生了經(jīng)濟(jì)區(qū)位變化而形成的增值。[3]（2）人口的增加與聚集引起的同一地塊產(chǎn)出需求的增加所發(fā)生的增值。（3）國(guó)家對(duì)原有地塊使用規(guī)劃條件的變化產(chǎn)生的增值。[4]（4）相關(guān)主體對(duì)土地進(jìn)行投資（比如房屋修建及土地整理）后的增值。[5]（5）通貨膨脹引起的土地虛擬增值。我們認(rèn)為國(guó)家作為土地所有者參與土地增值收益分配應(yīng)該將其限制在前三個(gè)方面；第四方面形成的土地增值收益應(yīng)該體現(xiàn)投資者權(quán)益；至于由通貨膨脹引起的虛擬增值，應(yīng)該將其作為剔除因素考慮?；谝陨现辽龠@五個(gè)方面的土地增值形成原因，就決定了國(guó)家對(duì)土地收益增值管理的難度和復(fù)雜性。我國(guó)目前的土地增值收益管理制度主要由土地有償轉(zhuǎn)讓制度、土地稅收制度、土地儲(chǔ)備制度等構(gòu)成。其中土地儲(chǔ)備制度在我國(guó)尚沒(méi)有發(fā)揮到預(yù)期作用，在此我們著重論述前兩者。

改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)的土地取得制度經(jīng)歷了從劃撥到出讓、轉(zhuǎn)讓?zhuān)俚脚馁u(mài)三個(gè)轉(zhuǎn)變。1994年土地增值稅開(kāi)征之時(shí)我國(guó)土地取得方式主要為協(xié)議出讓。實(shí)踐中，土地協(xié)議出讓的價(jià)格一般都低于市場(chǎng)價(jià)格，這就意味著土地的一部分真實(shí)價(jià)值被隱藏在最終的房地產(chǎn)價(jià)格中，國(guó)家應(yīng)該依據(jù)土地所有權(quán)參與房地產(chǎn)價(jià)格中的土地增值收益分配，因此國(guó)家開(kāi)征土地增值稅在理論上是可以理解的。自2001年起，國(guó)有土地使用權(quán)以招標(biāo)、拍賣(mài)方式向市場(chǎng)供給，拍賣(mài)價(jià)格即為市場(chǎng)價(jià)格，房地產(chǎn)商以舉牌方式已將土地增值收益產(chǎn)生原因的前三個(gè)理由（特定地塊未來(lái)的預(yù)期）體現(xiàn)在這一市場(chǎng)價(jià)格中。此時(shí)土地“增值額”由第四方面形成，即房地產(chǎn)商以投資者的身份對(duì)地產(chǎn)投資而產(chǎn)生的增值，理論上國(guó)家不應(yīng)對(duì)此課稅，即使需要調(diào)節(jié)該部分收益，也應(yīng)該是企業(yè)所得稅的義務(wù)。我國(guó)目前推行的土地增值稅因?yàn)樵诙愔圃O(shè)計(jì)上沒(méi)有考慮這一層因素而存在諸多缺陷。以下的實(shí)際征收效果分析也可以證明以上論述。

二、實(shí)證分析

考慮到房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的單件性，以下我們選取成都市2005年期間開(kāi)發(fā)竣工的部分具有代表性樓盤(pán)進(jìn)行了土地增值稅測(cè)算，在此基礎(chǔ)上通過(guò)微觀項(xiàng)目層面的土地增值稅描述統(tǒng)計(jì)分析揭示其稅負(fù)水平?；诜康禺a(chǎn)開(kāi)發(fā)成本組成項(xiàng)目的相對(duì)穩(wěn)定性，在取得單個(gè)樓盤(pán)平均銷(xiāo)售單價(jià)和土地取得成本兩項(xiàng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)后，我們遵循通行的工程造價(jià)核算和取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，然后按市場(chǎng)平均行情與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)規(guī)律,在考慮不確定性因素的情況下核定各項(xiàng)成本，并在此基礎(chǔ)上測(cè)算稅負(fù)水平并進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析（見(jiàn)表1）。

由樣本點(diǎn)項(xiàng)目的統(tǒng)計(jì)分析結(jié)果我們可以看出：在測(cè)算的二十個(gè)樓盤(pán)中，平均土地增值稅稅負(fù)率僅為1.87%，項(xiàng)目樓盤(pán)最高土地增值稅稅負(fù)率為8.48%，達(dá)到70%的項(xiàng)目樓盤(pán)為土地增值稅零稅負(fù)。從峰度和偏度我們還可以看出，項(xiàng)目土地增值稅的稅負(fù)分布表現(xiàn)為畸高或畸低，這一方面是因?yàn)橥恋卦鲋刀惖亩愔圃O(shè)計(jì)不合理以及拍賣(mài)行為對(duì)拍賣(mài)成交價(jià)格的影響所導(dǎo)致，當(dāng)然主要是由于開(kāi)發(fā)商投資水平的高低引起，而后一方面的原因根據(jù)前文論述是不屬于土地增值稅理應(yīng)征收的范疇。

此外，由于房地產(chǎn)企業(yè)是以公司名義繳納各項(xiàng)稅負(fù)，所以我們有必要從房地產(chǎn)企業(yè)這一中觀層面上考察房地產(chǎn)公司的各年土地增值稅稅負(fù)。基于稅種與稅率設(shè)置的穩(wěn)定性以及隨機(jī)抽樣原則我們抽取了成都市30家房地產(chǎn)公司2004年和2005年的納稅數(shù)據(jù)作為分析樣本。同時(shí)，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)還具有產(chǎn)品生產(chǎn)單件性特點(diǎn)，雖然稅務(wù)部門(mén)作出了一些關(guān)于依據(jù)工程進(jìn)度納稅的相關(guān)規(guī)定，但房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在會(huì)計(jì)方面的處理會(huì)使部分稅負(fù)提前或延后繳納。為了便于對(duì)企業(yè)的稅負(fù)進(jìn)行有效分析，我們將樣本點(diǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的2004年、2005年的各指標(biāo)進(jìn)行算術(shù)平均，以此來(lái)代表該企業(yè)年度稅收負(fù)擔(dān)水平。

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由樣本點(diǎn)房地產(chǎn)企業(yè)度稅負(fù)水平的統(tǒng)計(jì)分析結(jié)果我們可以看出：在測(cè)算的30家企業(yè)中，平均土地增值稅稅負(fù)率僅為0.24%，企業(yè)度最高土地增值稅稅負(fù)率為5.82%，達(dá)到66%以上的房地產(chǎn)企業(yè)為土地增值稅零稅負(fù)。從峰度和偏度我們同樣也可以看出，項(xiàng)目土地增值稅的稅負(fù)分布表現(xiàn)為畸高或畸低。

就全國(guó)范圍來(lái)看，土地增值稅至1994年開(kāi)征13年以來(lái)，其與國(guó)家稅收總收入的增長(zhǎng)關(guān)系如表5所示：

根據(jù)圖表顯示我們至少可以得出以下幾方面結(jié)論：一是土地增值稅收入的絕對(duì)值一直處于較低水平，在整個(gè)房地產(chǎn)市場(chǎng)強(qiáng)勁發(fā)展拉動(dòng)下近年來(lái)增長(zhǎng)較快，即使這樣，土地增值稅占稅收總收入的比重仍基本沒(méi)有超過(guò)0.5%，可見(jiàn)土地增值稅的財(cái)政意義并不明顯。另一方面，從圖中我們可以看出土地增值稅是一個(gè)極易受宏觀形勢(shì)和相關(guān)政策影響的稅種，相對(duì)于稅收總收入的逐年增長(zhǎng)看，土地增值稅各年收入表現(xiàn)出極大的波動(dòng)性，這一現(xiàn)象部分由于經(jīng)濟(jì)周期引起，但更主要是由于土地轉(zhuǎn)讓政策的影響。

三、結(jié)論及政策建議

經(jīng)過(guò)不同層面的實(shí)證分析與理論探討，我們認(rèn)為土地增值稅并不是一個(gè)優(yōu)良的稅種。得出這一結(jié)論的基本理由是：

首先，土地增值稅沒(méi)有起到參與土地管理增值收益分配的作用，其盯住最終銷(xiāo)售收入的扣除計(jì)稅制度與企業(yè)所得稅沖突，產(chǎn)生雙重征稅，扭曲經(jīng)濟(jì)行為和資源配置方式，有違公平原則。

其次，從效率原則看，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)轉(zhuǎn)讓周期特殊性，造成土地增值稅的計(jì)征繁瑣，扣除項(xiàng)目多而且復(fù)雜，不易執(zhí)行，征收阻力很大，買(mǎi)賣(mài)雙方為逃避納稅義務(wù)往往偽造文件，隱瞞、虛報(bào)成交價(jià)格，提高扣除項(xiàng)目金額，使得作為計(jì)稅依據(jù)的房地產(chǎn)增值額難以真正反映房地產(chǎn)的實(shí)際增值情況，造成稅款流失。[6]

再次，土地增值稅有違稅收的穩(wěn)定性原則，從我國(guó)十余年的土地增值稅運(yùn)行情況看，土地增值稅是一個(gè)及易受政策干擾的稅種，其收入水平表現(xiàn)出較大波動(dòng)性，且占稅收總收入的比重偏低，財(cái)政意義不大。

基于以上基本分析，本著新一輪稅制改革的基本精神，我們認(rèn)為在土地一級(jí)市場(chǎng)的交易方式改為“招、拍、掛”前提條件下，暫停征收土地增值稅是必要的。[7]

考慮到土地增值收益管理各制度的協(xié)調(diào)性問(wèn)題，國(guó)家必須從全局出發(fā)設(shè)計(jì)一套綜合的土地增值收益分配體系。這一目標(biāo)制度理論上應(yīng)該既保證國(guó)家作為所有者主體的權(quán)利，同時(shí)必須注重投資者的收益回報(bào)，在此基礎(chǔ)上再發(fā)揮各項(xiàng)制度安排的長(zhǎng)處來(lái)達(dá)到宏觀調(diào)控目標(biāo)，否則在當(dāng)前的房地產(chǎn)市場(chǎng)供需格局下，政府如果一味從強(qiáng)調(diào)自身利益的原始沖動(dòng)出發(fā)，則不可能實(shí)現(xiàn)對(duì)房?jī)r(jià)的宏觀調(diào)控，而高房?jī)r(jià)的最終埋單者是廣大民眾，因?yàn)榇嬖趪?guó)家是人民的國(guó)家這一邏輯前提，我們可以理解為這是將資源從左手轉(zhuǎn)移到右手，但如果制度設(shè)計(jì)不合理，或者將這一現(xiàn)象放到微觀背景下，就會(huì)出現(xiàn)財(cái)富的畸形分配，產(chǎn)生貧富分化等一系列社會(huì)問(wèn)題?！?/p>

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主要參考文獻(xiàn)：

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