導(dǎo)語：淺論境外資產(chǎn)內(nèi)部審計一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

內(nèi)部控制及內(nèi)部控制評價已不是新鮮的概念或管理手段了，2002年美國出臺《薩班尼斯—奧克斯萊法案》，明確要求上市公司的年報應(yīng)包括內(nèi)部控制的評價部分，即根據(jù)一定標(biāo)準(zhǔn)對本企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行的有效性進行評估以及是否存在重大缺陷等情況，提供給外部信息使用者。而控制自我評估，最初概念為1987年，加拿大海灣公司首次提出，是該公司多年來總結(jié)的一套系統(tǒng)的審計技術(shù)和方法，以推動公司內(nèi)部控制的發(fā)展和完善。因此說，控制自我評估，同內(nèi)部控制評價相較，報告的對象是內(nèi)部管理層。同時，筆者認(rèn)為，在管理出發(fā)點上，控制自我評估較內(nèi)部控制評價，將更側(cè)重于對內(nèi)控制度執(zhí)行的有效性評價，運用得當(dāng)，將更深入剖析企業(yè)內(nèi)控問題，將管理從僅停留在內(nèi)控框架、制度搭建層面的誤區(qū)中帶領(lǐng)出來。因此引入控制自我評估的管理理念，以期通過該方式，幫助境外資產(chǎn)管理機構(gòu)挖潛自身內(nèi)控管理方面的問題，一為管理層盡可能地真實展示海外資產(chǎn)運營管理現(xiàn)狀，二是為鎖定審計目標(biāo)、確定審計重點提供有力的支持依據(jù)。

一、控制自我評估的相關(guān)理論

1、定義?？刂谱晕以u估（CSA，ControlSelf-Assessment）也被稱為管理自我評估、控制和風(fēng)險自我評估、經(jīng)營活動自我評估以及控制/風(fēng)險自我評估，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（I-IA）認(rèn)為，控制自我評估是檢查和評價內(nèi)部控制的效率和效果的流程，其目的是為實現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)提供一定程序的合理保證。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在1996年的研究報告中總結(jié)了CSA的三個基本特征：關(guān)注業(yè)務(wù)的過程和控制的成效、由管理部門和職員共同進行、用結(jié)構(gòu)化的方法開展自我評估。中國內(nèi)部審計協(xié)會2006年7月1日實施的《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第21號———內(nèi)部審計的控制自我評估法》（以下簡稱“具體準(zhǔn)則第21號”），將控制自我評估定義為：是指由對內(nèi)部控制的制定與執(zhí)行負(fù)有責(zé)任的組織相關(guān)管理人員對內(nèi)部控制進行評價的過程。2、控制自我評價的內(nèi)容和方法。根據(jù)具體準(zhǔn)則第21號，內(nèi)部審計人員可以根據(jù)內(nèi)部控制審計的目的與范圍，確定控制自我評估的內(nèi)容?？刂谱晕以u估主要包括以下內(nèi)容：（1）確定組織整體或職能部門的目標(biāo)，識別其主要風(fēng)險；（2）評估組織內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合法性及有效性；（3）確認(rèn)內(nèi)部控制重大缺陷或存在嚴(yán)重風(fēng)險的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)；（4）評估組織非正式的控制及其有效性；（5）評估組織的業(yè)務(wù)流程及其運作效率；（6）對控制自我評估中發(fā)現(xiàn)的問題提出改進建議。同時，準(zhǔn)則中提到“對公司控制自我評估的主要方法包括：專題討論會、問卷調(diào)查法和管理分析法”，這也是目前西方國家通過20多年實踐總結(jié)后普遍采用的三種基本形式。

二、控制自我評估與境外資產(chǎn)管理

根據(jù)業(yè)內(nèi)的研究，已經(jīng)總結(jié)出CSA為內(nèi)控評價帶來5方面的變革：（1）有效進行軟控制的評價；（2）提升控制環(huán)境；（3）盡快找到并解決問題；（4）預(yù)測并控制風(fēng)險；（5）使內(nèi)審更具效率與效果。因此筆者認(rèn)為：CSA這5方面的好處，結(jié)合石油行業(yè)境外資產(chǎn)的現(xiàn)狀，適合推行應(yīng)用于境外資產(chǎn)的運營管理中。本文將討論重點放在境外全資子公司、境外聯(lián)營/合營公司、境外油田非作業(yè)者三種投資或資產(chǎn)運營管理主體形式，先行闡述其管理特點和對應(yīng)采取的主要審計形式，為接下來討論不同投資形式下需建立不同的控制自我評價體系做好鋪墊。1、境外資產(chǎn)運營管理形式。（1）境外子公司。境外子公司，顧名思義為境外注冊成立的全資子公司，和境內(nèi)子公司一樣，擁有自己所有的財產(chǎn)，自己的公司名稱、章程和董事會，以自己的名義開展經(jīng)營活動、從事各類民事活動，獨立承擔(dān)公司行為所帶來的一切后果和責(zé)任，涉及公司利益的重大決策或重大人事安排，仍要由母公司決定。主要被實施的審計類型為內(nèi)部控制審計、經(jīng)濟責(zé)任審計等，且審計重點內(nèi)容基本一致。（2）境外聯(lián)營/合營公司。首先，聯(lián)營企業(yè)不同于合營企業(yè)。聯(lián)營企業(yè)是指投資者對其有重大影響，但不是投資者的子公司或合營企業(yè)的企業(yè)。當(dāng)某一企業(yè)或個人擁有另一企業(yè)20%或以上至50%表決權(quán)資本時，通常被認(rèn)為投資者對被投資企業(yè)具有重大影響，則該被投資企業(yè)可視為投資者的聯(lián)營企業(yè)。投資者對聯(lián)營企業(yè)只具有重大影響，即對被投資企業(yè)的經(jīng)營決策和財務(wù)決策只具有參與決策的權(quán)利，而不具有控制權(quán)；而合營者對投資企業(yè)的經(jīng)營決策和財務(wù)決策具有控制權(quán)，雖然這種控制權(quán)是共同控制。其次，境外聯(lián)營/合營公司的審計權(quán)利與投資地位有密切關(guān)系，公司章程或伙伴協(xié)議中往往對審計的權(quán)利、范圍等有詳細(xì)規(guī)定，而且目前合作的伙伴往往也有其自身成熟的內(nèi)部控制及評價體系，在此不多贅述。（3）境外油田項目非作業(yè)者。國際油氣聯(lián)合作業(yè)的合作方式中，除了投資者設(shè)立法人型合資企業(yè)（JV，JointVenture）作為聯(lián)合作業(yè)公司負(fù)責(zé)油田作業(yè)外，更常見的是投資者以簽署聯(lián)合作業(yè)的方式，指定其中一方投資者擔(dān)任作業(yè)者（operator），負(fù)責(zé)油氣作業(yè)的日常工作，其他各方投資者作為非作業(yè)者（non-operator）。投資者各方指定代表組成作業(yè)委員會，決定油氣作業(yè)的重大事項，作業(yè)者在遵循油氣行業(yè)慣例和相關(guān)法律的前提下，按照作業(yè)委員會的決定及指示開展作業(yè)。目前針對這種聯(lián)合作業(yè)的方式，已采取的審計方式是聯(lián)合賬簿審計，對象是作業(yè)者，內(nèi)容主要基于聯(lián)合賬簿本身。但考慮到投資金額大、盈利依賴程度高，非作業(yè)者在作業(yè)委員會中被賦予的決策權(quán)力大，有必要追加控制自我評估，以對管理水平摸底。2、境外投資主要風(fēng)險及中方角色參與控制風(fēng)險的能力。業(yè)界已基本對石油行業(yè)境外投資的風(fēng)險分析形成了共識，主要包括東道國政治風(fēng)險、經(jīng)濟風(fēng)險、技術(shù)風(fēng)險、法律風(fēng)險，這些風(fēng)險主要來源于組織外部；但風(fēng)險分析時，往往沒有結(jié)合投資形式或境外資產(chǎn)管理的實施主體形式，對應(yīng)分析其管理風(fēng)險的能力。同時筆者認(rèn)為，組織機構(gòu)內(nèi)部控制是否有效，將對外部風(fēng)險的管理產(chǎn)生正面或負(fù)面的效果加倍放大。不同境外投資管理主體，中方投資方對風(fēng)險的參與管理程度是有限的，三種形式比較下非作業(yè)者能力最弱，境外全資子公司最強。

三、不同投資形式如何開展控制自我評估

對于從未開展過控制內(nèi)部評估的公司，建議基于成本、效益原則循序漸進地開展，摸索經(jīng)驗再舉一反三。筆者根據(jù)一般大型企業(yè)現(xiàn)行的管理架構(gòu)，建議如下步驟開展控制內(nèi)部評估及設(shè)計模式。首先，按層級區(qū)分控制內(nèi)部評估的范圍。原因有三：一是單獨為管理層和職能部門開展控制自我評估，能夠提高其重視程度，加強參與感，并幫助內(nèi)審人員快速地了解公司整體內(nèi)控環(huán)境；二是不同地域海外投資主體面臨風(fēng)險不同，經(jīng)營目標(biāo)不同，內(nèi)控體系也不完全相同，每個個體應(yīng)具備單獨實施控制自我評估的能力，設(shè)計獨立的評估方案，反而更有利于了解其真實的管理情況；三是考慮到聯(lián)合作業(yè)中非作業(yè)者的管理模式特點，其組織機構(gòu)往往更“無形”，那么關(guān)鍵人員的技術(shù)能力和專業(yè)素質(zhì)，尤其是對于石油合同和聯(lián)合作業(yè)協(xié)議的內(nèi)容和執(zhí)行，往往是較“組織內(nèi)控流程”這種形式更重要的，那么，控制自我評估的對象在這里就不是組織，而可直接設(shè)計為針對關(guān)鍵人員。層級展示如下：其次，確定了評估層級后，確定控制自我評估的開展順序。筆者在此傾向于同時開展，開展初步方案為：最后，便是對所有控制自我評估報告的匯總分析，并形成控制自我評估報告。匯總分析過程中，由于三個層次的評估均使用問卷調(diào)查的方式，調(diào)查中應(yīng)對公司關(guān)鍵風(fēng)險點重復(fù)出題，從不同層面了解各層管理者對該問題的認(rèn)知程度，如有必要，也可以進一步組織專題討論，面對面溝通更有助于內(nèi)審人員和管理層的信息交換與交流。三個層級各自形成獨立控制自我評估報告，同時出具對公司整體內(nèi)控實施情況的評價報告，形成后報母公司高管。

四、如何利用控制自我評估報告開展境外資產(chǎn)審計

內(nèi)部審計人員應(yīng)根據(jù)高管對三個層級各自控制自我評估報告的意見及評估結(jié)果，從開展內(nèi)部審計業(yè)務(wù)的角度解讀分析報告，筆者推測對內(nèi)部審計人員至少應(yīng)采取以下行動：第一，層級一的評估報告結(jié)果，將移交風(fēng)險管理和內(nèi)控制度建設(shè)的相關(guān)管理人員，重新進行管理風(fēng)險方面的評級，并相應(yīng)加強和完善相關(guān)內(nèi)控制度建設(shè)。內(nèi)部審計人員有必要對關(guān)鍵業(yè)務(wù)進行穿行測試的復(fù)核工作，排除評估參與人員主觀因素的影響。第二，目前針對海外公司已開展內(nèi)控審計，但現(xiàn)實情況是，以往開展內(nèi)控審計時，內(nèi)部審計人員不了解海外資產(chǎn)管理的相關(guān)復(fù)雜性，無法確定審計重點，往往采用通常的審計手段開展工作，審計結(jié)論也許會流于表面，不能實現(xiàn)審計目標(biāo)，管理層閱讀審計報告也無法獲取其關(guān)注的信息。那么，基于此，層級二的評估報告結(jié)果，基于其真實反映了海外公司的管理情況，那么這份報告既可用于幫助內(nèi)部審計人員有針對性地制定審計實施方案，同時，也是管理層管理決策的重要依據(jù)。第三，針對非作業(yè)者項目，中方實施的是聯(lián)合賬簿審計，審計的對象是作業(yè)者外國石油公司和其聯(lián)合賬簿，并未覆蓋到聯(lián)合作業(yè)委員會中的中方人員盡職情況。層級三的控制自我評估報告，期望達到的目的是至少了解這些關(guān)鍵人員對中方在該聯(lián)合作業(yè)中掌握的權(quán)利是否熟知進而盡職的實施，以保障我中方的合法權(quán)益得到保障。當(dāng)然，報告的結(jié)果也可幫助聯(lián)合賬簿審計師確定中方控制薄弱的方面，進而在向作業(yè)者實施審計時，重點、深入地開展測試、復(fù)核。

五、小結(jié)

“審計”現(xiàn)在是熱門的名詞，本文的目的除了從業(yè)務(wù)層面，探討實施控制內(nèi)部評估將大大助益內(nèi)部審計工作的開展，同時，更是為了強調(diào)，審計或者內(nèi)部審計，已經(jīng)是企業(yè)風(fēng)險管理的第三道防線。我們除了研究審計技巧、審計手段等，眼光仍應(yīng)前置，從最有利于避免企業(yè)內(nèi)控失效的方法開始，將內(nèi)部審計放在次要或輔助的地位，這樣意識形態(tài)下的組織，才更具有活力和持續(xù)發(fā)展?jié)摿Α?/p>

作者:周彤 單位:中國海洋石油國際有限公司

參考文獻

[1]企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范[S].財會[2008]7號.

[2]企業(yè)內(nèi)部控制配套指引[S].財會[2010]11號.

[3]內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第21號———內(nèi)部審計的控制自我評估法[S].中國內(nèi)審協(xié)會，2006（7）.

[4]李娜：企業(yè)內(nèi)部控制自我評價體系研究[D].天津財經(jīng)大學(xué)，2009.

[5]韻學(xué)飛：中國石油企業(yè)對外投資的風(fēng)險分析[D].中央民族大學(xué)，2013.

[6]張偉華：油氣聯(lián)合作業(yè)協(xié)議發(fā)展趨勢與作業(yè)者責(zé)任劃分比較[J].國際石油經(jīng)濟，2015.

[7]林朝華、唐予華：CSA：內(nèi)部控制系統(tǒng)評價的新觀念與新方法[J].上海會計，2003（1）.