導(dǎo)語：會(huì)計(jì)法修訂幾點(diǎn)思考一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點(diǎn)，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

【摘要】會(huì)計(jì)法作為我國規(guī)范會(huì)計(jì)行為與會(huì)計(jì)信息的基本法，應(yīng)順應(yīng)時(shí)代需求而不斷完善，為此，我國財(cái)政部了對(duì)會(huì)計(jì)法修訂的征求意見。以文件中的具體問題為基礎(chǔ)，首先界定立法目的、會(huì)計(jì)人員與崗位、會(huì)計(jì)法邊界，隨后逐項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)控制與會(huì)計(jì)監(jiān)督、會(huì)計(jì)人員保護(hù)、涉外會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)法律責(zé)任、會(huì)計(jì)法規(guī)體系等內(nèi)容進(jìn)行分析，最后為了明確會(huì)計(jì)法的會(huì)計(jì)領(lǐng)域基本法地位，對(duì)會(huì)計(jì)法律體系構(gòu)成進(jìn)行探討，以期助力會(huì)計(jì)法的完善與全面依法治國戰(zhàn)略之會(huì)計(jì)落實(shí)。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)法；會(huì)計(jì)邊界；會(huì)計(jì)人員；涉外會(huì)計(jì)；法律責(zé)任

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息是市場決策的主要信息，為了更好地維護(hù)市場經(jīng)濟(jì)秩序，我國財(cái)政部于2018年印發(fā)《關(guān)于就〈中華人民共和國會(huì)計(jì)法〉修訂重點(diǎn)問題征詢社會(huì)意見的通知》（財(cái)辦會(huì)［2018］18號(hào)，以下簡稱“征求意見”）。對(duì)于該會(huì)計(jì)法的修訂，眾多學(xué)者各抒己見。與此不同，筆者將根據(jù)個(gè)人知識(shí)與經(jīng)驗(yàn)從條文與應(yīng)用層面提出拙見，以期有助于會(huì)計(jì)法完善與依法治國戰(zhàn)略之會(huì)計(jì)落實(shí)。

一、會(huì)計(jì)法規(guī)范邊界的思考

征求意見中，第一個(gè)問題就是會(huì)計(jì)法的邊界確定。該問題服務(wù)于立法的目的或目標(biāo)，是制定法律的首要問題。1.會(huì)計(jì)法的立法目的與目標(biāo)。將目的與目標(biāo)并列，是因?yàn)閮烧叨加小跋胍_(dá)到境地”的含義。兩者的廣義解釋基本相同，但作狹義使用時(shí)有明顯區(qū)別。其中，目的具有間接性與終極性之特征，目標(biāo)具有直接性與階段性之特征。為此，全國人大常委會(huì)法制委員會(huì)的《立法技術(shù)規(guī)范（試行）（一）》（法工委發(fā)［2009］62號(hào)）中指出了立法目的，即應(yīng)當(dāng)按照“由直接到間接、由具體到抽象、由微觀到宏觀的順序排列”。因此，現(xiàn)行會(huì)計(jì)法的立法目的為“規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序”。首先直接規(guī)范會(huì)計(jì)行為以保證實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整的目標(biāo)，進(jìn)而提出“強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益”的目標(biāo)（間接目的），以實(shí)現(xiàn)“維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序”之最終目的。筆者認(rèn)為，現(xiàn)行會(huì)計(jì)法立法目的有兩點(diǎn)可以改進(jìn)：①可刪除“財(cái)務(wù)管理”目的。因?yàn)樨?cái)務(wù)管理僅是加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理的手段之一，強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)管理則會(huì)淡化與其處于同一地位其他手段的重要性，進(jìn)而影響對(duì)其他內(nèi)容的具體規(guī)范。②將“會(huì)計(jì)資料”改為“會(huì)計(jì)信息”。因?yàn)橛绊懡?jīng)濟(jì)管理、經(jīng)濟(jì)效益、經(jīng)濟(jì)秩序的是會(huì)計(jì)信息，而不是構(gòu)成龐雜的會(huì)計(jì)資料。因此，更為合理的表述應(yīng)為：“規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)、完整，加強(qiáng)經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序?！痹摿⒎康哪軌蚍从硶?huì)計(jì)法的具體規(guī)范會(huì)計(jì)行為，直接目標(biāo)為會(huì)計(jì)信息真實(shí)、完整，以實(shí)現(xiàn)“強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理、提高經(jīng)濟(jì)效益”為間接目標(biāo)，并服務(wù)于實(shí)現(xiàn)“維護(hù)社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)秩序”之國家宏觀管理目的。2.會(huì)計(jì)工作知識(shí)與崗位邊界。會(huì)計(jì)邊界可以表現(xiàn)為會(huì)計(jì)人員工作邊界，以及該工作所需要的知識(shí)與技能的邊界?；谏鲜瞿康模P者認(rèn)為需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制等多方面的知識(shí)[2]。在這些知識(shí)、學(xué)科中，內(nèi)部控制是關(guān)鍵的聯(lián)結(jié)點(diǎn)。因?yàn)椤镀髽I(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（財(cái)會(huì)［2008］7號(hào)，簡稱“基本規(guī)范”）指出，內(nèi)部控制的目的在于“提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力”。這正是會(huì)計(jì)法立法目的之構(gòu)成，并成為會(huì)計(jì)法規(guī)范的內(nèi)容之一。為了實(shí)現(xiàn)該目的，基本規(guī)范第22條指出需要關(guān)注“財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等財(cái)務(wù)因素”；第31條要求運(yùn)用會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、運(yùn)營分析控制等措施，會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制要嚴(yán)格執(zhí)行國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，以保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)完整；第34條要求進(jìn)行運(yùn)營分析控制，從而涉及投資、籌資、財(cái)務(wù)等方面的信息。上述三條規(guī)范實(shí)際上就是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理等領(lǐng)域的規(guī)范。而在《管理會(huì)計(jì)基本指引》（財(cái)會(huì)［2016］10號(hào)，簡稱“基本指引”）中，要求利用“管理會(huì)計(jì)工具方法，參與單位規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)活動(dòng)并為之提供有用信息”，并用于“戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、營運(yùn)管理、投融資管理、績效管理、風(fēng)險(xiǎn)管理”，實(shí)現(xiàn)“提升內(nèi)部管理水平、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)”的目的。而這一表述，也屬于會(huì)計(jì)法立法目的之構(gòu)成。因此，為了實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)法的立法目的，需要會(huì)計(jì)人員具備內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理等知識(shí)，并設(shè)置相關(guān)崗位，因此形成了會(huì)計(jì)行為（人員）之邊界。3.會(huì)計(jì)法適用主體的邊界。會(huì)計(jì)法除了從會(huì)計(jì)人員角度界定邊界，還可從會(huì)計(jì)主體角度界定邊界?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法第二條從適用范圍視角界定了其邊界，并被統(tǒng)稱為“單位”，亦即“會(huì)計(jì)主體”。但要更準(zhǔn)確地界定會(huì)計(jì)法適用邊界，需要對(duì)會(huì)計(jì)主體內(nèi)涵進(jìn)行確定。雖然財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)類教材都認(rèn)為會(huì)計(jì)主體假設(shè)在于確定會(huì)計(jì)核算的空間范圍，但并未能對(duì)會(huì)計(jì)主體內(nèi)涵取得一致性意見。筆者認(rèn)為，基于權(quán)利與義務(wù)的對(duì)立統(tǒng)一關(guān)系，基于法律主體一定是會(huì)計(jì)主體的共識(shí)，會(huì)計(jì)主體實(shí)質(zhì)上就是一個(gè)“權(quán)利義務(wù)的統(tǒng)一體”[1]。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，會(huì)計(jì)核算邊界是由會(huì)計(jì)主體與其他法律主體簽訂的合同等來決定，并因此而獲取相關(guān)資料、進(jìn)行相關(guān)處理、編制會(huì)計(jì)報(bào)告，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)并不因理論遲滯而影響財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的編制與外部使用?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法僅適用于中華人民共和國境內(nèi)的單位，適用范圍較為狹窄?；诮?jīng)濟(jì)全球化的趨勢與會(huì)計(jì)信息在我國的用途，筆者認(rèn)為適用范圍應(yīng)當(dāng)延伸到境外組織、分支機(jī)構(gòu)、特定自然人等。因境外組織、分支機(jī)構(gòu)并非法律主體而是會(huì)計(jì)主體，故根據(jù)會(huì)計(jì)的特征而將其適用范圍確定為“會(huì)計(jì)主體”而不是單位更為合理。不過，在會(huì)計(jì)法中并不必然要給出“會(huì)計(jì)主體”的概念，僅通過會(huì)計(jì)主體來界定會(huì)計(jì)法的使用對(duì)象邊界即可，至于會(huì)計(jì)主體內(nèi)涵的構(gòu)成，則應(yīng)由財(cái)政部門頒布的“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”來界定更為妥當(dāng)。

二、對(duì)會(huì)計(jì)法主要內(nèi)容的思考

1.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算。在會(huì)計(jì)工作成果中，只有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告需要對(duì)外提供，其他如管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制的工作成果多用于會(huì)計(jì)主體內(nèi)部。因此，需要首先規(guī)范會(huì)計(jì)核算，而現(xiàn)行會(huì)計(jì)法所規(guī)范的主要是（企業(yè)）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)?；谪?cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的技術(shù)性特征，會(huì)計(jì)法中應(yīng)當(dāng)僅對(duì)不同會(huì)計(jì)主體所應(yīng)當(dāng)遵循的共同原則而不是某一類主體的具體規(guī)則進(jìn)行規(guī)范。這是因?yàn)闀?huì)計(jì)主體的多樣性導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算的差異性，其中不僅有企業(yè)，還包括國家機(jī)關(guān)、政府部門、事業(yè)單位、非營利組織和個(gè)人等?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法詳細(xì)地規(guī)范了企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算[2]，幾乎將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原理和《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》（財(cái)政部令第98號(hào)）“移植”到會(huì)計(jì)法之中。從而導(dǎo)致出現(xiàn)了兩個(gè)方面的問題：一是弱化了與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相并列的管理會(huì)計(jì)、內(nèi)部控制、財(cái)務(wù)管理的作用，讓人們認(rèn)為會(huì)計(jì)就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，影響到管理會(huì)計(jì)等技能的實(shí)務(wù)應(yīng)用；二是因?yàn)槠渑c具體部門規(guī)章內(nèi)容的重復(fù)率過高，從而削弱了會(huì)計(jì)法對(duì)相關(guān)部門規(guī)章的統(tǒng)馭作用。若將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的共同原則單獨(dú)規(guī)范后，管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制的“加強(qiáng)經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益”的作用才會(huì)得以體現(xiàn)。筆者認(rèn)為，應(yīng)將其集中于“會(huì)計(jì)控制”環(huán)節(jié)來規(guī)范。這是因?yàn)闀?huì)計(jì)控制是對(duì)會(huì)計(jì)主體內(nèi)部管理在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域合規(guī)性、信息真實(shí)性、完整性的要求，是實(shí)現(xiàn)單位目標(biāo)的制度安排與保障措施。其中的具體內(nèi)容則應(yīng)體現(xiàn)在財(cái)政部門的部門規(guī)章或規(guī)范性文件中。2.會(huì)計(jì)控制與監(jiān)督?！翱刂啤笔侵刚莆兆〔皇谷我饣顒?dòng)超出范圍，目的在于將偏離部分向著合理范圍內(nèi)回歸；“監(jiān)督”是指察看并督促[3]，其含義有著很明顯的外部特征。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)控制與會(huì)計(jì)監(jiān)督具有相同目的因此應(yīng)合并為一章，但由于行為主體與權(quán)力責(zé)任不同而應(yīng)當(dāng)分為兩節(jié)設(shè)置。其中，會(huì)計(jì)控制屬于會(huì)計(jì)主體內(nèi)部對(duì)會(huì)計(jì)行為合規(guī)性的管理手段。如基本規(guī)范第31條：“會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制要求企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，明確會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的處理程序，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整?！痹摫硎雒鞔_了會(huì)計(jì)控制的目的在于會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整，控制對(duì)象是會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，這與現(xiàn)行會(huì)計(jì)法表述一致。該表述指明了會(huì)計(jì)控制屬于內(nèi)部控制，是會(huì)計(jì)主體內(nèi)部經(jīng)營管理合規(guī)性的重要保證措施。然而，會(huì)計(jì)監(jiān)督并不是由會(huì)計(jì)人員對(duì)會(huì)計(jì)信息合法性的監(jiān)督，而是針對(duì)會(huì)計(jì)人員與會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督，實(shí)際上是監(jiān)督會(huì)計(jì)人員及其行為的合法合規(guī)性，即針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的監(jiān)督?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法中有關(guān)會(huì)計(jì)監(jiān)督的規(guī)范，前三條中監(jiān)督主體是會(huì)計(jì)主體及其負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)人員等，均源自會(huì)計(jì)主體內(nèi)部，實(shí)質(zhì)是會(huì)計(jì)控制；后六條中監(jiān)督主體是以財(cái)政部門為主，源自會(huì)計(jì)主體外部，是屬于對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的監(jiān)督即會(huì)計(jì)監(jiān)督。會(huì)計(jì)控制與會(huì)計(jì)監(jiān)督的目的均在于合規(guī)合法性，但因行為主體不同而宜分設(shè)為兩節(jié)。其中，在會(huì)計(jì)控制方面應(yīng)當(dāng)明確會(huì)計(jì)控制的主要手段為內(nèi)部控制，一是明確內(nèi)部控制的合法性，二是為財(cái)政部門制定部門規(guī)章提供依據(jù)。在會(huì)計(jì)監(jiān)督方面，應(yīng)強(qiáng)化財(cái)政部門監(jiān)督的主體地位，同時(shí)明確監(jiān)督結(jié)果信息的集中共享?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法指明的會(huì)計(jì)監(jiān)督部門雖然較多但仍不夠，因?yàn)樾枰?cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的部門較多；應(yīng)明確財(cái)政部門為會(huì)計(jì)監(jiān)督的主體部門，而其他部門為輔助部門；明確應(yīng)由財(cái)政部門統(tǒng)一出具監(jiān)督?jīng)Q定書，但可由其他部門依據(jù)申請(qǐng)而具體執(zhí)行。如果由其他部門執(zhí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督，則應(yīng)當(dāng)將監(jiān)督結(jié)果提供給同級(jí)財(cái)政部門，由財(cái)政部門實(shí)現(xiàn)監(jiān)督結(jié)果信息的集中管理與共享，從而提高監(jiān)督效率與效果。3.會(huì)計(jì)人員管理。會(huì)計(jì)人員應(yīng)包括財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制等相關(guān)人員。我國目前僅對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行管理，主要體現(xiàn)在《會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)人員繼續(xù)教育規(guī)定》（2018年7月1日起施行），但缺乏對(duì)管理會(huì)計(jì)等會(huì)計(jì)類專業(yè)人員的管理規(guī)范。那么，如何設(shè)置管理會(huì)計(jì)、內(nèi)部控制的崗位？基本指引第九條提出“有條件的單位可以設(shè)置管理會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)”的非強(qiáng)制性要求；基本規(guī)范第12條指出企業(yè)可以“指定適當(dāng)?shù)臋C(jī)構(gòu)具體負(fù)責(zé)組織協(xié)調(diào)內(nèi)部控制的建立實(shí)施及日常工作”，也是一條非強(qiáng)制性的規(guī)范。就我國現(xiàn)實(shí)情況而言，選擇性規(guī)范難以滿足我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)的需要。那么，如何落實(shí)“規(guī)范會(huì)計(jì)行為”的會(huì)計(jì)立法目標(biāo)，筆者認(rèn)同行業(yè)協(xié)會(huì)自律的管理方式。針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制等崗位，設(shè)置不同的會(huì)計(jì)人員協(xié)會(huì)或協(xié)會(huì)內(nèi)部不同分會(huì)，并由協(xié)會(huì)進(jìn)行資格確認(rèn)、業(yè)務(wù)監(jiān)督、后續(xù)教育、考核評(píng)估，而財(cái)政部門則通過監(jiān)督協(xié)會(huì)工作來督促其對(duì)《會(huì)計(jì)法》中所提出原則的落實(shí)。4.會(huì)計(jì)人員保護(hù)?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法中，要求普通會(huì)計(jì)人員承擔(dān)監(jiān)督會(huì)計(jì)核算合法性的責(zé)任，并為此在多個(gè)條款中提出了對(duì)會(huì)計(jì)人員的保護(hù)、獎(jiǎng)勵(lì)等。但現(xiàn)實(shí)中，其效果并不顯著[4]。筆者認(rèn)為，應(yīng)加大對(duì)會(huì)計(jì)主體責(zé)任人會(huì)計(jì)責(zé)任的確認(rèn)與處罰力度，而不是要求會(huì)計(jì)人員承擔(dān)如此重大的責(zé)任。會(huì)計(jì)人員是眾多企業(yè)雇員之一，基于委托關(guān)系僅需要向其上級(jí)管理者負(fù)責(zé)，逐級(jí)委托，并最終是由會(huì)計(jì)主體負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)。為此，需要明確會(huì)計(jì)主體負(fù)責(zé)人的內(nèi)涵。當(dāng)然，如果會(huì)計(jì)人員利用其專業(yè)技術(shù)知識(shí)而違法犯罪，會(huì)計(jì)主體負(fù)責(zé)人自然也不需要承擔(dān)不必要的責(zé)任。綜上，會(huì)計(jì)法不需要對(duì)普通會(huì)計(jì)人員提出合法性監(jiān)督（控制）的要求，同時(shí)也不需要對(duì)其提供額外的保護(hù)。因?yàn)?，?duì)會(huì)計(jì)人員的特殊要求與保護(hù)，有可能會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員利用該權(quán)利故意阻礙會(huì)計(jì)主體正當(dāng)經(jīng)營的不利后果。

三、有關(guān)問題的思考

1.涉外會(huì)計(jì)問題。經(jīng)濟(jì)全球化會(huì)關(guān)系到兩類涉外會(huì)計(jì)問題，從會(huì)計(jì)主體來講，一方面涉及境外法人、組織及其分支機(jī)構(gòu)、自然人到我國境內(nèi)從事活動(dòng)中的會(huì)計(jì)問題；另一方面還包括我國境內(nèi)法人、分支機(jī)構(gòu)、自然人到境外從事活動(dòng)中的會(huì)計(jì)問題。雖然會(huì)計(jì)法需要規(guī)范管理會(huì)計(jì)、內(nèi)部控制等內(nèi)容，但涉外會(huì)計(jì)僅需要規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)?；跁?huì)計(jì)法的存在，涉外會(huì)計(jì)問題必然涉及會(huì)計(jì)監(jiān)督與會(huì)計(jì)處罰兩類內(nèi)容?；诮?jīng)濟(jì)領(lǐng)域的“國民待遇”或“無差別待遇”原則，會(huì)計(jì)法中的所有條款應(yīng)當(dāng)不例外地適用于這兩類情況，包括會(huì)計(jì)法中的會(huì)計(jì)監(jiān)督與法律責(zé)任條款。因此，需要補(bǔ)充規(guī)范的是在管理時(shí)采用的語言文字以及對(duì)會(huì)計(jì)核算過程與結(jié)果的存儲(chǔ)。對(duì)于前者的要求是在會(huì)計(jì)監(jiān)督時(shí)以中文為主，后者的要求是將原始資料在境內(nèi)保存、處理過程與結(jié)果在境內(nèi)備份。對(duì)此，筆者認(rèn)為：①會(huì)計(jì)監(jiān)督延伸到境外時(shí)，應(yīng)當(dāng)要求境內(nèi)主體配合依法出具相關(guān)委托函；②境外會(huì)計(jì)主體受到違法處罰的，若不認(rèn)可境外的處罰決定，在境內(nèi)處罰時(shí)可減免境外已繳納的罰款。另外，還有一類問題需要重視，即跨境資金流動(dòng)。筆者認(rèn)為，只要會(huì)計(jì)主體的行為合法，那么只需要做好會(huì)計(jì)核算，反映真實(shí)完整的會(huì)計(jì)信息即可。2.法律責(zé)任類型。法律責(zé)任有行政責(zé)任、刑事責(zé)任、民事責(zé)任三類。其中，刑事責(zé)任由《中華人民共和國刑法》來規(guī)范，主要涉及嚴(yán)重的會(huì)計(jì)違法行為；民事責(zé)任由《中華人民共和國民法》來規(guī)范、但具體會(huì)以當(dāng)事人之間的合同來約定。為了提高會(huì)計(jì)法的約束力與操作性，建議將部分會(huì)計(jì)違法納入《中華人民共和國侵權(quán)責(zé)任法》中。這是因?yàn)?，基于“舉證責(zé)任倒置”原則，當(dāng)事人只需證明自己的合法權(quán)利受到損害即可，而舉證責(zé)任交由會(huì)計(jì)主體承擔(dān)。此原則會(huì)極大地促使會(huì)計(jì)主體對(duì)法律法規(guī)的遵守，提高會(huì)計(jì)法的約束力與操作性。與其他經(jīng)濟(jì)法類似，會(huì)計(jì)法中主要規(guī)范的是行政責(zé)任。其中，具體行政責(zé)任種類已在《中華人民共和國行政處罰法》中明確，其中較為合適的會(huì)計(jì)行政責(zé)任是警告、罰款、暫扣或者吊銷許可證這三類?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)法中行政責(zé)任規(guī)范文字較多，且以責(zé)任人身份是否為國家工作人員進(jìn)行了區(qū)分。筆者認(rèn)為，應(yīng)分門別類地進(jìn)行適當(dāng)簡化：①對(duì)于未能嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)核算規(guī)則要求執(zhí)行的，可以不納入會(huì)計(jì)法中，而是由行業(yè)協(xié)會(huì)來管理，具體的規(guī)則也不宜由會(huì)計(jì)法直接規(guī)范。②可將涉及相關(guān)罰款的合并為一條，并采用最高罰款金額。這是因?yàn)楹喜⒛軌蚯逦鷦澐志唧w責(zé)任，對(duì)于危害較輕的會(huì)計(jì)違規(guī)行為可由協(xié)會(huì)處理。③會(huì)計(jì)責(zé)任主體依然為單位、直接責(zé)任人，但需要明確違法行為的意思發(fā)出者為責(zé)任人，當(dāng)責(zé)任人難以確定時(shí)由會(huì)計(jì)主體負(fù)責(zé)人繳納罰款——不認(rèn)定其違法責(zé)任，但其應(yīng)承擔(dān)負(fù)責(zé)人的繳款責(zé)任。對(duì)于罰款金額，不宜以收入、利潤金額為基礎(chǔ)計(jì)算。主要原因在于會(huì)計(jì)法中的違法均屬于對(duì)性質(zhì)的判斷而不涉及金額的計(jì)算。比如偽造會(huì)計(jì)憑證是否一張一處罰，多筆分錄合并為一張憑證是否可以減少罰款？筆者認(rèn)為，以經(jīng)濟(jì)利益為目的的貪污、挪用、偷稅等違法，可以以違法金額為依據(jù)處罰，但基于性質(zhì)而確定的違法行為以確定金額處罰為宜。3.會(huì)計(jì)法規(guī)體系。修訂后的會(huì)計(jì)法應(yīng)是會(huì)計(jì)管理之基本法，并以會(huì)計(jì)法為依據(jù)而構(gòu)建一套會(huì)計(jì)法律體系[4]?；诮?jīng)濟(jì)管理的技術(shù)性特征，會(huì)計(jì)法律體系應(yīng)當(dāng)以會(huì)計(jì)類部門（財(cái)政部）規(guī)章為主，并分為人員管理類、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)類、協(xié)作管理類三大類。（1）人員管理類。包括會(huì)計(jì)人員的任職資格、后續(xù)教育、分類管理等辦法。雖然，財(cái)政部曾經(jīng)頒布的《會(huì)計(jì)從業(yè)資格管理辦法》已經(jīng)廢止，但是基于會(huì)計(jì)工作的重要性，應(yīng)當(dāng)重新提出對(duì)會(huì)計(jì)人員的資格管理。對(duì)此可以由會(huì)計(jì)人員協(xié)會(huì)對(duì)不同崗位、不同層級(jí)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行分類管理，按照資格進(jìn)入、教育維持、失格退出等環(huán)節(jié)分項(xiàng)管理。（2）技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)類。針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制不同領(lǐng)域分別制定部門規(guī)章。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)類規(guī)范，主要是指國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，并表現(xiàn)為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、行政單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。管理會(huì)計(jì)類規(guī)范，因其內(nèi)部管理屬性而采用《管理會(huì)計(jì)基本指引》《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》方式來規(guī)范比較合理。財(cái)務(wù)管理的主要內(nèi)容為投資、籌資、股利分配、運(yùn)營資金等，會(huì)涉及各類相關(guān)合同或公司章程，筆者認(rèn)為必要時(shí)政府部門可以針對(duì)其中的技術(shù)方法來頒布相關(guān)的規(guī)章制度，從而引導(dǎo)企業(yè)的合理應(yīng)用，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。（3）協(xié)作管理類。主要是需要與其他部門聯(lián)合制定相關(guān)規(guī)章，如針對(duì)企業(yè)管理制度、針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)檔案、針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)軟件，境外會(huì)計(jì)監(jiān)督、特定自然人認(rèn)定等方面。當(dāng)然，也包括其他行業(yè)主管部門針對(duì)本行業(yè)特點(diǎn)所提出的技術(shù)、人員管理類規(guī)范，會(huì)計(jì)主管部門要對(duì)其批準(zhǔn)或備案。如《企業(yè)會(huì)計(jì)信息化工作規(guī)范》（財(cái)會(huì)［2013］20號(hào)）因僅限于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，故由財(cái)政部門制定。但若財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)僅是其中一項(xiàng)職能時(shí)，則應(yīng)當(dāng)聯(lián)合其他部委共同制定為宜，如內(nèi)部控制涉及企業(yè)內(nèi)部管理的多方面，故財(cái)政部等五部委聯(lián)合頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》。

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作者:黃申 單位:西京學(xué)院會(huì)計(jì)審計(jì)信息學(xué)研究中心