導語：集團股份支付會計解決方法思索一文來源于網(wǎng)友上傳，不代表本站觀點，若需要原創(chuàng)文章可咨詢客服老師，歡迎參考。

我國股份支付準則的核心要素雖已與國際會計準則趨同，但是，就操作層面而言，與國際會計準則尚存在較大差距，需要對準則的條文予以細化，為完善企業(yè)激勵機制提供會計支持。集團股份支付的會計處理是在2010年7月14日《企業(yè)會計準則解釋第4號》中首次提出，是對《企業(yè)會計準則第ll號——股份支付》的修訂與完善。集團股份支付是發(fā)生在集團內(nèi)部不同企業(yè)主體間的股份支付，若一項股份支付僅涉及集團內(nèi)的一家企業(yè)，與集團內(nèi)其他企業(yè)無任何直接和間接關(guān)系，則處理原則與一般股份支付無異，在此不作說明。

一、對集團股份支付的理解

一般意義上的股份支付都是針對單一企業(yè)主體而言的，即本企業(yè)為獲得本企業(yè)職工的服務(wù)，而以本公司的權(quán)益工具來結(jié)算支付，即本企業(yè)付出權(quán)益工具或承擔相應對價的同時也從中受益；如果在集團公司內(nèi)為使一個企業(yè)的職工為本企業(yè)提供服務(wù)而最終以集團內(nèi)另一公司的權(quán)益為依據(jù)來結(jié)算，此時，集團內(nèi)部所涉及的不同企業(yè)主體分別該如何處理呢?《企業(yè)會計準則解釋第4號》對此的闡述是：企業(yè)集團(由母公司和其全部子公司構(gòu)成)內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應當按照以下規(guī)定進行會計處理：“

(一)結(jié)算企

業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應當將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；除此之外，應當作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應當按照授予日權(quán)益工具的公允價值或應承擔負債的公允價值確認對接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時確認資本公積(其他資本公積)或負債。

(二)接受服

務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應當將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應當將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理”。廣義上，企業(yè)自身權(quán)益工具包括會計主體本身、母公司和同集團的其他會計主體的權(quán)益工具。企業(yè)集團，由母公司和其全部子公司構(gòu)成，其內(nèi)部發(fā)生的股份支付在結(jié)算企業(yè)方與接受服務(wù)企業(yè)方的處理原則是不一樣的，要分別從單個主體的角度考慮作出相應處理，但在最終編制合并財務(wù)報表時，還會涉及合并抵消的情況。所以集團股份支付總體上可能涉及三方主體：結(jié)算企業(yè)(支付企業(yè))、接受服務(wù)企業(yè)(受益企業(yè))、集團內(nèi)其他企業(yè)。當結(jié)算企業(yè)與接受服務(wù)企業(yè)是同一企業(yè)時，集團股份支付僅涉及兩方當事人。此處需要特別說明的一點是，若結(jié)算企業(yè)與接受服務(wù)企業(yè)是同一企業(yè)且授予職工的是本企業(yè)權(quán)益工具，則此股份支付僅涉及集團內(nèi)的一個企業(yè)主體，按普通股份支付的處理規(guī)定處理，此種情況不屬于本文集團股份支付的范疇。對于第一條，相對比較好理解，就是站在結(jié)算企業(yè)的角度，涉及以本身權(quán)益結(jié)算的當然要以權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，若結(jié)算企業(yè)是以其他企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算的，對于其他企業(yè)的權(quán)益工具的獲得，企業(yè)可能會需要支付一定的資金成本，具有償還性，支付員工的股份屬于負債類股權(quán)，則應當將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理，將當期取得的服務(wù)成本計入“應付職工薪酬”科目。而第二條規(guī)定，我們可以來細分一下：當同一集團內(nèi)接受服務(wù)企業(yè)對股份支付交易沒有結(jié)算義務(wù)，相當于集團公司內(nèi)企業(yè)間的股份支付是一種無償?shù)木栀浶袨?，此時不會導致現(xiàn)金的實際流出，也就不會形成負債，所以應當作為權(quán)益工具進行會計處理；當接受服務(wù)企業(yè)授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具時，無論接受服務(wù)企業(yè)是直接授予還是通過結(jié)算企業(yè)間接授予，該項股份支付最終都會影響接受服務(wù)企業(yè)的權(quán)益，所以應當作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。反之，若接受服務(wù)企業(yè)既具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，則應當作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。

二、不同情況下的會計處理方法

我們將結(jié)算企業(yè)與接受服務(wù)企業(yè)聯(lián)合起來進行考慮，分析其具體的賬務(wù)處理及在合并財務(wù)報表中的抵消。第一種情況：當結(jié)算企業(yè)與接受服務(wù)企業(yè)合二為一時，即本企業(yè)實施的股份支付是由本企業(yè)以本企業(yè)所持集團內(nèi)其他企業(yè)的權(quán)益工具來執(zhí)行結(jié)算，此時，接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是集團內(nèi)其他企業(yè)的權(quán)益工具(陳德榮，2010為獲得其他企業(yè)的權(quán)益工具本企業(yè)可能要付出代價，所以應作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。據(jù)前文所述，本企業(yè)應做賬務(wù)處理：借記“管理費用(其他成本費用)”科目，貸記“應付職工薪酬”科目。兩個主體合二為一了，集團內(nèi)其他企業(yè)方不需作會計處理，因此在合并財務(wù)報表中也不需要編制抵消分錄。但此項股份支付是涉及兩方當事人的，一方為接受服務(wù)企業(yè)，一方為結(jié)算用權(quán)益工具的歸屬方。第二種情況：結(jié)算企業(yè)與接受服務(wù)企業(yè)分屬于集團內(nèi)不同企業(yè)主體。此時可以明確，接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)。我們需要區(qū)分不同情況進行處理，在集團公司編制合并財務(wù)報表時還要區(qū)分情況，編制相應的抵消分錄以體現(xiàn)合并財務(wù)報表的整體觀念。我們可從以下兩個方面進行考慮，順序不分先后：區(qū)分結(jié)算企業(yè)、接受服務(wù)企業(yè)以及集團內(nèi)其他企業(yè)；區(qū)分結(jié)算用權(quán)益工具的歸屬，是屬于結(jié)算企業(yè)、接受服務(wù)企業(yè)還是集團內(nèi)其他企業(yè)。

1．針對結(jié)算企業(yè)：只負責結(jié)算股份支付所需權(quán)益工具或相應對價，不從中受益(接受服務(wù))，也可簡單理解為只付出而不圖收益，服從的是集團整體的安排。結(jié)算企業(yè)按是否以本身權(quán)益工具結(jié)算以及不以本身權(quán)益工具時是以接受服務(wù)企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算還是以集團內(nèi)其他企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算可分為如下幾類：

(1)結(jié)算企業(yè)以本企業(yè)工具結(jié)算：則依前文所述，結(jié)算企業(yè)應按權(quán)益結(jié)算的股份支付計量原則處理，借記“長期股權(quán)投資”科目，貸記“資本公積”科目。

(2)結(jié)算企業(yè)以接受服務(wù)企業(yè)的權(quán)益工具結(jié)算或以集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具結(jié)算：結(jié)算企業(yè)不是以本身權(quán)益工具結(jié)算，應按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計量原則處理，借記“長期股權(quán)投資”科目，貸記“應付職工薪酬”科目。

2．針對接受服務(wù)企業(yè)：其是股份支付的純粹受益方，即職工為獲得權(quán)益或相應對價的前提是必須為本企業(yè)提供相應服務(wù)，此時本企業(yè)不具有結(jié)算義務(wù)，不負責股份支付行權(quán)時的最終兌付，即只享有權(quán)益，不負有義務(wù)，集團內(nèi)的結(jié)算企業(yè)承擔最終的權(quán)益兌付。所以其會計處理中不確認負債，均應按權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，具體為：借記“管理費用(其他成本費用)''''’科目；貸記“資本公積”科目。當站在集團角度編制合并財務(wù)報表時，體現(xiàn)的是在外部看來集團這一單獨主體應作的會計處理，是按權(quán)益結(jié)算的股份支付處理還是按現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理，關(guān)鍵要看結(jié)算企業(yè)，看結(jié)算企業(yè)是不是以本身權(quán)益工具結(jié)算，若結(jié)算企業(yè)以本身權(quán)益工具結(jié)算，則集團整體就視為以權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，否則，一律視為以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。我們可以這樣理解，股份支付一般是母公司獎勵給子公司，所以結(jié)算企業(yè)一般是母公司，如果母公司以自身權(quán)益結(jié)算，則理所當然按權(quán)益結(jié)算。反之則按現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。

所以，在編制合并財務(wù)報表時，總的原則是應當將結(jié)算企業(yè)的“長期股權(quán)投資”與接受服務(wù)企業(yè)的“資本公積”相互抵消。但當結(jié)算企業(yè)不是以本身權(quán)益工具結(jié)算(接受服務(wù)企業(yè)也沒有結(jié)算義務(wù))時，按準則規(guī)定在合并財務(wù)報表中應體現(xiàn)為按現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，此時就會因接受服務(wù)企業(yè)按權(quán)益結(jié)算入賬的“資本公積”與結(jié)算企業(yè)按現(xiàn)金結(jié)算人賬的“長期股權(quán)投資”金額不同，兩者的差額計入“管理費用”。

三、簡要小結(jié)

筆者認為，對于集團股份支付，一定要能從集團角度和個體角度分別考慮，并能有效區(qū)分結(jié)算企業(yè)與接受服務(wù)企業(yè)的不同處理方法。另外，隨著股份支付應用范圍的不斷擴大，種類不斷增多，還會出現(xiàn)很多新的問題，如何有效應用股份支付，不僅存在觀念問題，也同樣存在應用上的技術(shù)問題，例如公允價值的界定等，相信未來出臺的股份支付細則、相關(guān)的法規(guī)等也會不斷完善。