導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫(xiě)好一篇會(huì)計(jì)報(bào)表的缺陷與重構(gòu)，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)核算；傳統(tǒng)模式；弊端；新核算模式；構(gòu)建

會(huì)計(jì)信息化是指運(yùn)用現(xiàn)代信息技術(shù)，將會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)置于社會(huì)信息化和企業(yè)資源信息化的大背景下，對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算模式進(jìn)行重構(gòu)與集成，從而建立會(huì)計(jì)與社會(huì)、與技術(shù)、與管理等高度融合的現(xiàn)代會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的一個(gè)技術(shù)發(fā)展的過(guò)程。使核算效率得到提高。要構(gòu)建起高效的嶄新模式，就必須對(duì)傳統(tǒng)的核算模式進(jìn)行反思，從而促進(jìn)在新模式的構(gòu)建過(guò)程中少走彎路。

一、要深刻反思傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算模式的缺陷

傳統(tǒng)核算模式是指按手工會(huì)計(jì)下各級(jí)賬戶(hù)組織的核算。會(huì)計(jì)核算就是按照固定的賬戶(hù)體系進(jìn)行的，它是在會(huì)計(jì)長(zhǎng)期發(fā)展過(guò)程中逐步形成的，因此稱(chēng)之為傳統(tǒng)核算模式。在會(huì)計(jì)軟件出現(xiàn)以前，一直是會(huì)計(jì)核算的唯一模式，但具有下列缺陷：

1、核算口徑固化

核算口徑是指核算時(shí)所遵循的核算標(biāo)準(zhǔn)，主要體現(xiàn)在科目設(shè)置方面。這是因?yàn)闀?huì)計(jì)核算是在設(shè)置的賬戶(hù)中進(jìn)行的，而賬戶(hù)又是按會(huì)計(jì)科目開(kāi)設(shè)的，因而科目設(shè)置口徑自然也就決定了會(huì)計(jì)核算口徑。傳統(tǒng)核算模式的核算口徑固化主要表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是會(huì)計(jì)核算科目固化。手工方法下，傳統(tǒng)核算模式的所有會(huì)計(jì)科目和級(jí)別都是固定的，不能隨意改變科目名稱(chēng)和打亂科目級(jí)別。科目固化必然導(dǎo)致提供的核算指標(biāo)固化，不能滿(mǎn)足管理的需求；二是會(huì)計(jì)報(bào)表指標(biāo)固化。手工方法下，傳統(tǒng)核算模式的會(huì)計(jì)報(bào)表格式是固定的，所能提供的核算指標(biāo)也是固化的，無(wú)法滿(mǎn)足不同類(lèi)型會(huì)計(jì)信息使用者的要求。

2、核算時(shí)效滯后

一是記賬日期滯后。在企業(yè)未實(shí)現(xiàn)信息化管理的條件下，由于傳播途徑不暢，會(huì)計(jì)原始憑證只能在業(yè)務(wù)發(fā)生很長(zhǎng)時(shí)間后傳遞到財(cái)務(wù)部門(mén)，財(cái)務(wù)部門(mén)接收以后也需等待一段時(shí)間后再進(jìn)行集中記賬。這種問(wèn)題在大型的、結(jié)構(gòu)復(fù)雜的企業(yè)更為嚴(yán)重。二是報(bào)表編制滯后。在傳統(tǒng)核算模式下，會(huì)計(jì)報(bào)表的編制必須在每個(gè)會(huì)計(jì)期結(jié)束后進(jìn)行，在實(shí)務(wù)中由于各種因素的影響，會(huì)計(jì)報(bào)表編報(bào)大大晚于會(huì)計(jì)期期末。在環(huán)境瞬息萬(wàn)變的現(xiàn)代社會(huì)，任何與未來(lái)相關(guān)的信息，若獲取不及時(shí)，也會(huì)變成無(wú)用的信息。

3、核算深度膚淺

核算深度是指會(huì)計(jì)核算指標(biāo)的詳細(xì)程度和關(guān)聯(lián)程度。當(dāng)然，并不是越詳細(xì)越好，也不是關(guān)聯(lián)度越高越好，會(huì)計(jì)核算也有一個(gè)成本效益原則問(wèn)題。由于人力操作是傳統(tǒng)核算模式的主要特色，核算手段十分落后，使其核算深度較為膚淺，主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)報(bào)表各項(xiàng)指標(biāo)之間關(guān)聯(lián)度低，核算粗糙。

4、核算指標(biāo)單一

核算指標(biāo)是指會(huì)計(jì)核算所提供的、經(jīng)過(guò)加工整理的價(jià)值量數(shù)據(jù)。根據(jù)貨幣計(jì)量假設(shè)，傳統(tǒng)核算模式只能提供價(jià)值量核算指標(biāo)，而對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理極為重要的的其他信息都被過(guò)濾掉了。如企業(yè)人力資源價(jià)值、綠色資產(chǎn)等，由于缺乏合適的會(huì)計(jì)規(guī)范，使得這些價(jià)值無(wú)法確認(rèn)，致使企業(yè)堆積大量隱形資產(chǎn)，而這些隱形資產(chǎn)，完全可以用非貨幣信息來(lái)計(jì)量。

二、構(gòu)建信息化會(huì)計(jì)核算模式的主要優(yōu)勢(shì)

會(huì)計(jì)信息化的目的是建立會(huì)計(jì)與社會(huì)、會(huì)計(jì)與技術(shù)、會(huì)計(jì)與管理等高度融合、實(shí)時(shí)、互動(dòng)和共享的現(xiàn)代會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。會(huì)計(jì)信息化使會(huì)計(jì)工作從思想觀念到核算方式、核算手段都將有重大變化，標(biāo)志著一個(gè)全新會(huì)計(jì)核算時(shí)代的來(lái)臨。促進(jìn)會(huì)計(jì)核算模式的深度、廣度和活度，提高了會(huì)計(jì)核算的時(shí)效。

1、信息化改變了傳統(tǒng)的核算模式

信息化條件下的會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，一方面仍然遵循會(huì)計(jì)核算基本原理，以會(huì)計(jì)科目為核算依據(jù)，用會(huì)計(jì)賬簿及會(huì)計(jì)報(bào)表作為提供信息的方式，保留了傳統(tǒng)核算模式的全部?jī)?nèi)容；另一方面，在總賬核算、序時(shí)核算、明細(xì)核算和會(huì)計(jì)報(bào)表方面大大深化了傳統(tǒng)核算模式。從總賬核算看，傳統(tǒng)核算模式只能采用一種會(huì)計(jì)核算形式，不可能同時(shí)采用多種會(huì)計(jì)核算形式。而在信息化條件下，總賬核算可全面實(shí)現(xiàn)6種會(huì)計(jì)核算形式并存，從而能夠滿(mǎn)足不同層次的需求。

2、信息化促進(jìn)了會(huì)計(jì)核算深度

核算深度是指會(huì)計(jì)核算指標(biāo)的詳細(xì)程度和關(guān)聯(lián)程度，而這又取決于會(huì)計(jì)科目設(shè)置的詳細(xì)和關(guān)聯(lián)程度。在信息化條件下，會(huì)計(jì)科目設(shè)置表現(xiàn)為科目編碼，有編碼就有賬。一方面科目編碼至少可以達(dá)到四級(jí)，編碼越詳細(xì)，核算越深入；另一方面，可以打破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的一維結(jié)構(gòu)，采用二維結(jié)構(gòu)的棋盤(pán)式報(bào)表體系，利用計(jì)算機(jī)高速完成各種復(fù)雜報(bào)表的填制，使會(huì)計(jì)報(bào)表反映的指標(biāo)更全面，披露更深刻。

3、信息化促進(jìn)了會(huì)計(jì)核算廣度

核算廣度是指納入會(huì)計(jì)核算的范圍，主要表現(xiàn)為核算尺度的選擇和指標(biāo)的覆蓋范圍。在信息化條件下，除了傳統(tǒng)的價(jià)值核算尺度之外，還可以設(shè)置其他數(shù)據(jù)庫(kù)、表來(lái)存儲(chǔ)非貨幣信息，如實(shí)物量尺度、人力資源信息等，并進(jìn)行相應(yīng)核算。在大型跨國(guó)公司，可設(shè)置多套賬簿，分別采用不同的記賬本位幣核算，以滿(mǎn)足經(jīng)營(yíng)管理及對(duì)外報(bào)告的需要，從面解決了傳統(tǒng)核算模式下指標(biāo)單一的缺陷。從指標(biāo)的覆蓋范圍看，傳統(tǒng)核算模式?jīng)]有一個(gè)表能全面、總括反映會(huì)計(jì)主體資金運(yùn)動(dòng)的來(lái)龍去脈，而信息化的“棋盤(pán)式對(duì)照表”卻輕而易舉地解決了這個(gè)問(wèn)題。

4、信息化促進(jìn)了會(huì)計(jì)核算活度

篇2

財(cái)政部曾于2001年11月了《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第×號(hào)——內(nèi)部控制審核（征求意見(jiàn)稿）》，后又在2002年2月以注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見(jiàn)》的形式予以。導(dǎo)致這一變動(dòng)的主要原因在于，在準(zhǔn)則項(xiàng)目的征求意見(jiàn)過(guò)程中，會(huì)計(jì)界、實(shí)務(wù)界以及有關(guān)政府部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的性質(zhì)、對(duì)象、、范圍等存在著許多重大爭(zhēng)議。本文綜述了《內(nèi)部控制審核（征求意見(jiàn)稿）》在征求意見(jiàn)過(guò)程中存在的主要爭(zhēng)議，并提出有關(guān)探討。我們認(rèn)為，關(guān)于內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的許多爭(zhēng)議不僅涉及到我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)和會(huì)計(jì)服務(wù)行業(yè)的發(fā)展問(wèn)題，在更深層次上也反映出我國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)內(nèi)部控制理論體系的認(rèn)識(shí)上還存在著不少差異。對(duì)有關(guān)爭(zhēng)議的探討有助于我們進(jìn)一步思考在我國(guó)會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)開(kāi)展內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的一系列問(wèn)題，也為會(huì)計(jì)界內(nèi)部控制理論及實(shí)務(wù)提供了新的角度。

關(guān)于內(nèi)部控制鑒證服務(wù)性質(zhì)的界定

獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則制訂部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的潛在定性形成于《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)公告第2號(hào)——管理建議書(shū)》（于1997年1月1日起施行），在總則部分已經(jīng)把“管理建議書(shū)”和專(zhuān)門(mén)接受委托的內(nèi)部控制鑒證服務(wù)進(jìn)行了區(qū)分，表現(xiàn)為“注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，對(duì)內(nèi)部控制專(zhuān)門(mén)進(jìn)行審核，并提出管理建議，不適用本公告”。中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的性質(zhì)界定也有一個(gè)變化過(guò)程，從最早的“管理建議書(shū)”變化到“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告”或“內(nèi)部控制評(píng)審報(bào)告”。于是，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則制訂部門(mén)對(duì)涉及內(nèi)部控制的專(zhuān)門(mén)性鑒證業(yè)務(wù)的規(guī)范既有別于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則框架中的“管理建議書(shū)”，同時(shí)在制訂《內(nèi)部控制審核（征求意見(jiàn)稿）》時(shí)又和中國(guó)證監(jiān)會(huì)最初提出的內(nèi)部控制“管理建議書(shū)”的要求存在規(guī)則制訂時(shí)間上的差異。因?yàn)椤秲?nèi)部控制審核（征求意見(jiàn)稿）》的立項(xiàng)起草工作從2000年底開(kāi)始，當(dāng)時(shí)關(guān)注的是證監(jiān)會(huì)對(duì)“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告”的新要求。由于在我國(guó)現(xiàn)有的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則框架下無(wú)法對(duì)“評(píng)價(jià)”進(jìn)行明確的性質(zhì)界定，同時(shí)考慮到證監(jiān)會(huì)提出的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)涉及到對(duì)“內(nèi)部控制制度的完整性、合理性和有效性”發(fā)表意見(jiàn)，而獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則制訂部門(mén)又早已存在對(duì)內(nèi)控鑒證服務(wù)的潛在定性，因此我們認(rèn)為，我國(guó)在規(guī)則制訂初始便將內(nèi)部控制鑒證服務(wù)界定為“審核”。

根據(jù)美國(guó)的會(huì)計(jì)服務(wù)框架，審核（examination）與審計(jì)的區(qū)別通常在于對(duì)象不同。例如，審核對(duì)象可以是未來(lái)的會(huì)計(jì)信息（即盈利預(yù)測(cè)審核）或內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)。但審核在取證范圍上同樣是廣泛的，保證程度為高水平，意見(jiàn)表述形式為積極式，在報(bào)告的分發(fā)使用方面也是沒(méi)有限制的（Arens和Loebbecke，1997）。正是由于這種認(rèn)識(shí)，使得對(duì)內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的定性從一開(kāi)始就非常沉重，加之要對(duì)“內(nèi)部控制制度的完整性、合理性和有效性”發(fā)表意見(jiàn)，因此我國(guó)在征求意見(jiàn)稿的形成以及征求意見(jiàn)過(guò)程中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核責(zé)任尤為敏感。會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界紛紛指出：一方面，在公司治理結(jié)構(gòu)遠(yuǎn)未具備一定基礎(chǔ)的環(huán)境下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事該項(xiàng)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)大，且成本極高，責(zé)任過(guò)重；另一方面，在我國(guó)內(nèi)部控制規(guī)范尚未充分建立的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行此項(xiàng)業(yè)務(wù)缺乏必要的尺度和標(biāo)準(zhǔn)。相應(yīng)地，征求意見(jiàn)稿對(duì)內(nèi)部控制的保證程度、意見(jiàn)表述形式以及報(bào)告的分發(fā)使用方面也是爭(zhēng)議不斷。

在這種爭(zhēng)議之下，我們查閱了美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提交的內(nèi)部控制報(bào)告。以美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制訂的證券公司審計(jì)與會(huì)計(jì)指南為依據(jù)，我們發(fā)現(xiàn)：其保證程度較低，并以消極保證的方式進(jìn)行表述，同時(shí)對(duì)報(bào)告的分發(fā)和使用做出了嚴(yán)格的限制。以下是從一份向SEC提交的內(nèi)部控制報(bào)告示例中的有關(guān)摘節(jié)：

“……我們對(duì)內(nèi)部控制的考慮未必已披露出按照美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)所制定標(biāo)準(zhǔn)屬于重大缺陷的所有內(nèi)部控制事項(xiàng)?！诎ù_保證券資產(chǎn)安全的控制措施在內(nèi)的內(nèi)部控制方面，我們沒(méi)有發(fā)現(xiàn)按照上述界定所指的重大缺陷?！?/p>

“本報(bào)告僅供貴公司董事會(huì)、管理當(dāng)局、美國(guó)證券交易委員會(huì)、[指定的自律組織]以及其他遵照1934年美國(guó)證券交易法17a-5條（g）款對(duì)已登記證券經(jīng)紀(jì)與交易商進(jìn)行監(jiān)管的監(jiān)管機(jī)構(gòu)使用。本報(bào)告并不希望、也不應(yīng)被除了上述特定主體以外的其他任何方面使用。”

從上述示例中我們可以感受到，美國(guó)證券監(jiān)管部門(mén)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提交的內(nèi)部控制報(bào)告并未施加很重的壓力和責(zé)任。顯然這與SEC對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的需求目標(biāo)有關(guān)。由此可見(jiàn)，關(guān)于內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的定性爭(zhēng)議，關(guān)鍵在于我們有必要了解報(bào)告需求者和使用者的政策制訂初衷。從最早的“管理建議書(shū)”形式要求考慮，或許監(jiān)管者希望借助于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的形式發(fā)現(xiàn)公司存在的一系列問(wèn)題。這也啟發(fā)我們?cè)趯?duì)內(nèi)部控制鑒證服務(wù)進(jìn)行定性時(shí)，可以采取“審核”以外的、其他性質(zhì)的業(yè)務(wù)報(bào)告類(lèi)型，在合理保護(hù)會(huì)計(jì)服務(wù)行業(yè)發(fā)展的前提下提供能夠滿(mǎn)足報(bào)告使用者需求的有效供給。當(dāng)然，這個(gè)問(wèn)題一方面涉及到我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則框架的重構(gòu)，另一方面也有待于各有關(guān)方面的共同探討和協(xié)調(diào)。

內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的考慮之間的關(guān)系

在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往需要了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，并運(yùn)用控制測(cè)試評(píng)價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)，最終確定檢查風(fēng)險(xiǎn)的大小和重要性水平的高低，實(shí)施相應(yīng)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。在此過(guò)程中，對(duì)內(nèi)部控制作出評(píng)價(jià)的目的主要是合理確證會(huì)計(jì)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)漏報(bào)。那么這種目的與內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中涉及到的內(nèi)控評(píng)價(jià)是否一致呢？從目前監(jiān)管部門(mén)對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)要求來(lái)看，并不僅僅局限在財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性目標(biāo)上，往往還涉及到確保經(jīng)營(yíng)效果和效率以及遵循適當(dāng)?shù)姆ㄒ?guī)等目標(biāo)。因此《內(nèi)部控制審核（征求意見(jiàn)稿）》將審核范圍限定在“與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制”上的做法，即使在形式上也與證券監(jiān)管部門(mén)的需求之間存在較大分歧。

現(xiàn)在的問(wèn)題是，如果我國(guó)證券監(jiān)管部門(mén)將內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)要求限定在財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性目標(biāo)上，那么“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中涉及到的內(nèi)控評(píng)價(jià)”與“會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的考慮”這兩者能否實(shí)現(xiàn)目標(biāo)上的統(tǒng)一？在《內(nèi)部控制審核（征求意見(jiàn)稿）》征求意見(jiàn)過(guò)程中，許多觀點(diǎn)認(rèn)為這兩者的目標(biāo)是不一致的，即內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中內(nèi)部控制是“結(jié)果”，而在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部控制的考慮是“手段”。但是我們?cè)诹薙EC要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提交的內(nèi)部控制報(bào)告之后發(fā)現(xiàn)：美國(guó)證券監(jiān)管部門(mén)對(duì)這兩者之間的關(guān)系是統(tǒng)一的，因此其對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告的需求目的似乎與我國(guó)會(huì)計(jì)界及有關(guān)政策制訂部門(mén)的理解存在一定差異。以下為一份向SEC提交的內(nèi)部控制報(bào)告中有關(guān)段落的示例：

“在計(jì)劃并實(shí)施對(duì)X公司（以下稱(chēng)”貴公司“）20X1年度（會(huì)計(jì)期末為12月31日）的合并會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中，我們考慮了貴公司包括確保證券資產(chǎn)安全的控制措施在內(nèi)的內(nèi)部控制情況，目的是為了在對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)合理確定審計(jì)程序，而不是對(duì)內(nèi)部控制提供可信性保證?！?/p>

根據(jù)這段表述，美國(guó)證券監(jiān)管部門(mén)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供內(nèi)部控制報(bào)告的目的顯然在于強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中對(duì)內(nèi)部控制的考慮，這兩者的目標(biāo)是一致并相互加強(qiáng)的。另一個(gè)明顯的例證是，在SEC的內(nèi)部控制報(bào)告示例中，有以下說(shuō)明：

“如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師披露了存在重大缺陷的情況，報(bào)告應(yīng)當(dāng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師所關(guān)注到的缺陷做出描述，并指明這些缺陷將不會(huì)針對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表做出的審計(jì)報(bào)告?！?/p>

上述報(bào)告示例中的措辭體現(xiàn)出SEC要求的、注冊(cè)師將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與其會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)相聯(lián)系的協(xié)調(diào)性。我們認(rèn)為，SEC的這種政策取向有助于明確內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的性質(zhì)和作用，即這種內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告是為了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)合理確定審計(jì)程序，而不是對(duì)內(nèi)部控制提供可信性保證，因此對(duì)我國(guó)證券監(jiān)管部門(mén)具有積極的借鑒意義。

首先，能夠有效促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)過(guò)程中進(jìn)一步地（或?qū)嵸|(zhì)性地）關(guān)注被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)相關(guān)控制及其對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的潛在，在一定程度上提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。其次，便于我國(guó)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的協(xié)調(diào)與形成。第三，能夠在注冊(cè)會(huì)計(jì)師擅長(zhǎng)的領(lǐng)域內(nèi)發(fā)揮其作用。SEC的這種觀點(diǎn)對(duì)于獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則制訂部門(mén)同樣具有一定的啟示。根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)公告第2號(hào)——管理建議書(shū)》，管理建議書(shū)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)審計(jì)過(guò)程中注意到的、可能導(dǎo)致被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的內(nèi)部控制重大缺陷提出的書(shū)面建議。將該界定與SEC要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的內(nèi)部控制報(bào)告格式與進(jìn)行比較，我們認(rèn)為并不存在原則性的差異，因此提出可以考慮對(duì)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)務(wù)公告第2號(hào)——管理建議書(shū)》的有關(guān)內(nèi)容做出適當(dāng)修訂。

關(guān)于內(nèi)部控制“完整性、合理性和有效性”含義的界定

我國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)內(nèi)部控制的性質(zhì)、內(nèi)容、結(jié)構(gòu)體系等的討論在近年來(lái)開(kāi)展得尤為熱烈，在探討證監(jiān)會(huì)提出的內(nèi)部控制“完整性、合理性和有效性”上則爭(zhēng)論得更加激烈。首先，何為內(nèi)部控制的“完整性”？有沒(méi)有一套適用于各種組織形式的會(huì)計(jì)主體的完整內(nèi)控？這是征求意見(jiàn)稿討論過(guò)程中存在的一個(gè)重大爭(zhēng)議。事實(shí)上，不同組織形式的會(huì)計(jì)主體之所以需要內(nèi)部控制，是為了實(shí)現(xiàn)該主體的特定控制目標(biāo)，各主體的控制目標(biāo)差異往往導(dǎo)致內(nèi)部控制具體做法的差異，此外，內(nèi)部控制還應(yīng)建立在成本效益原則的基礎(chǔ)上，因此并不存在完美無(wú)缺的內(nèi)部控制（吳水澎、陳漢文、邵賢弟，2000a）。還有相當(dāng)一部分觀點(diǎn)提出，即使是同一個(gè)會(huì)計(jì)主體，對(duì)于不同的管理者，由于其管理風(fēng)格和管理水平的不同，內(nèi)部控制所發(fā)揮的作用也是存在差異的，相應(yīng)地，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的“完整性”就顯得缺乏必要了。

其次，內(nèi)部控制的“合理性”和“有效性”一般指內(nèi)部控制設(shè)計(jì)上的合理性和執(zhí)行的有效性。對(duì)這一點(diǎn)的爭(zhēng)議主要在于設(shè)計(jì)合理與執(zhí)行有效的標(biāo)準(zhǔn)是什么。財(cái)政部已于2001年6月了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——基本規(guī)范（試行）》和《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》，而根據(jù)財(cái)政部?jī)?nèi)部會(huì)計(jì)控制建設(shè)的總體思路，這只是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范的開(kāi)始（劉玉廷，2001），我國(guó)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范體系尚待在未來(lái)若干年內(nèi)逐步建立。同時(shí)我們還注意到，即使在證監(jiān)會(huì)于2001年1月的《證券公司內(nèi)部控制指引》中也沒(méi)有對(duì)內(nèi)部控制的“完整性、合理性和有效性”做出明確的界定。除了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)上的不完備性，被評(píng)價(jià)單位采用的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)由誰(shuí)制訂，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)或其他有關(guān)部門(mén)，同樣是一個(gè)重大問(wèn)題。

鑒于以上問(wèn)題在階段尚難以解決，我們認(rèn)為，可考慮待我國(guó)基本建立起適應(yīng)我國(guó)要求的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范體系后，由有關(guān)方面共同探討、協(xié)調(diào)，以便確定公認(rèn)、合理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

關(guān)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的內(nèi)容

內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)是否限于會(huì)計(jì)相關(guān)控制，還是擴(kuò)展到內(nèi)部控制的各個(gè)環(huán)節(jié)？根據(jù)證監(jiān)會(huì)在《證券公司內(nèi)部控制指引》中的提法，公司內(nèi)部控制的主要內(nèi)容包括：環(huán)境控制、業(yè)務(wù)控制、資金管理控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、信息系統(tǒng)控制、內(nèi)部稽核控制等。顯然，這些內(nèi)容中已經(jīng)包含了會(huì)計(jì)相關(guān)控制以外的其他控制，如環(huán)境控制中的治理結(jié)構(gòu)控制、管理思想控制、員工素質(zhì)控制等。而財(cái)政部的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范》在定位上采用了“以單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制為主，同時(shí)兼顧與會(huì)計(jì)相關(guān)的控制”的意見(jiàn)，并不包括組織結(jié)構(gòu)控制和人員素質(zhì)控制等內(nèi)容。相應(yīng)地，在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容上采用財(cái)政部的標(biāo)準(zhǔn)與采用證監(jiān)會(huì)的標(biāo)準(zhǔn)存在一定的差異。會(huì)計(jì)界和實(shí)務(wù)界普遍認(rèn)為，以我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)目前的執(zhí)業(yè)水平而言，將內(nèi)部控制評(píng)價(jià)范圍限定在會(huì)計(jì)相關(guān)控制方面還是合理的，如果要對(duì)會(huì)計(jì)控制以外的其他控制做出評(píng)價(jià)，則有必要考慮自身的勝任能力和責(zé)任。因此，征求意見(jiàn)稿在總則部分強(qiáng)調(diào)了對(duì)“與會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制”進(jìn)行審核。這一點(diǎn)顯然與目前證監(jiān)會(huì)的要求存在一定距離，也構(gòu)成了一項(xiàng)主要爭(zhēng)議。

關(guān)于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的時(shí)點(diǎn)與時(shí)段之爭(zhēng)

內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)應(yīng)針對(duì)某一時(shí)點(diǎn)還是某一時(shí)間段（期間）？相當(dāng)一部分觀點(diǎn)認(rèn)為，內(nèi)部控制是持續(xù)運(yùn)行的，不存在僅在某一時(shí)點(diǎn)上有效的內(nèi)部控制，評(píng)價(jià)某一時(shí)點(diǎn)上的內(nèi)控沒(méi)有任何意義。也有一部分觀點(diǎn)認(rèn)為，在一般情況下，對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)反映出在評(píng)價(jià)當(dāng)日那個(gè)時(shí)點(diǎn)上的內(nèi)部控制運(yùn)行狀況，但作出該時(shí)點(diǎn)內(nèi)控是否執(zhí)行有效的結(jié)論并不意味著僅僅考察該時(shí)點(diǎn)，而是需要考察一個(gè)合理期間內(nèi)的內(nèi)部控制運(yùn)行情況。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在面對(duì)特定委托要求其對(duì)一定期間的內(nèi)控做出評(píng)價(jià)時(shí)，也可以接受委托，但應(yīng)當(dāng)評(píng)估有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)和成本因素。吳水澎等（2000b）認(rèn)為，應(yīng)“對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行整個(gè)年度的審計(jì)與報(bào)告”，理由是某一時(shí)點(diǎn)有效的內(nèi)部控制不能保證年度財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性或企業(yè)在整個(gè)經(jīng)營(yíng)期間內(nèi)守法經(jīng)營(yíng)。潘秀麗（2001）認(rèn)為，“對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的期間，應(yīng)當(dāng)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師所審計(jì)的、且準(zhǔn)備公布的會(huì)計(jì)報(bào)告所覆蓋的期間的最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度為準(zhǔn)?！盇rens和Loebbecke（1997）指出，內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的時(shí)間范圍應(yīng)由管理當(dāng)局和注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同商定，同時(shí)應(yīng)考慮有關(guān)監(jiān)管部門(mén)的要求。在目前中國(guó)證監(jiān)會(huì)有關(guān)規(guī)定中，我們沒(méi)有發(fā)現(xiàn)對(duì)評(píng)價(jià)涉及的時(shí)間范圍所做出的要求。

篇3

關(guān)鍵詞：政府收支分類(lèi)改革高校會(huì)計(jì)制度修訂和完善

一、高校會(huì)計(jì)制度變革的動(dòng)因

2006年2月10日財(cái)政部了《政府收支分類(lèi)改革方案》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《方案》)，經(jīng)國(guó)務(wù)院同意，從2007年1月1日在全國(guó)范圍內(nèi)統(tǒng)一執(zhí)行。政府收支分類(lèi)改革是指在我國(guó)現(xiàn)行《政府預(yù)算收支科目》的基礎(chǔ)上，合理借鑒國(guó)際通行做法，構(gòu)建適合我國(guó)公共財(cái)政管理要求的新的政府收支分類(lèi)體系。該體系由收入分類(lèi)、支出功能分類(lèi)和支出經(jīng)濟(jì)分類(lèi)三部分組成：收入分類(lèi)反映政府收入的來(lái)源和性質(zhì)；支出功能分類(lèi)反映政府各項(xiàng)職能活動(dòng)；支出經(jīng)濟(jì)分類(lèi)反映各項(xiàng)支出的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和具體用途。新的政府收支分類(lèi)改革到位后，將建立起我國(guó)有效的財(cái)政信息管理系統(tǒng)，通過(guò)該系統(tǒng)，可以對(duì)任何一項(xiàng)財(cái)政收支進(jìn)行“多維”定位，反映每筆資金的多個(gè)特征。這對(duì)于加強(qiáng)對(duì)政府預(yù)算收支的監(jiān)督，提高預(yù)算透明度，提高財(cái)政管理水平和財(cái)政資金使用效益，從源頭上防治腐敗，意義十分重大。這樣一個(gè)有效的財(cái)政信息管理系統(tǒng)，其基礎(chǔ)數(shù)據(jù)主要來(lái)源于預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)，因此，政府收支分類(lèi)改革必將對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容、科目的設(shè)置等產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)制度亟待變革。作為預(yù)算會(huì)計(jì)體系中行政事業(yè)會(huì)計(jì)制度重要組成部分的現(xiàn)行高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度也必然面臨重新修訂。否則，政府收支分類(lèi)改革將缺乏微觀反映的基礎(chǔ)。所以，財(cái)政部在《方案》中也特別指出“要對(duì)現(xiàn)行制度進(jìn)行清理，及時(shí)修改行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度以及稅收、國(guó)庫(kù)、財(cái)政總預(yù)算、行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度”以作為這一改革的配套改革措施之一。政府收支分類(lèi)改革為現(xiàn)行高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度的修訂和完善提供了良好的契機(jī)。

現(xiàn)階段我國(guó)高等教育已經(jīng)從精英教育拓展到大眾化教育階段，高等教育的供需矛盾日益突出。同時(shí)，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和高校改革的不斷深入，高校會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)和核算環(huán)境發(fā)生了較大的變化：高校后勤社會(huì)化、二級(jí)民辦學(xué)院(獨(dú)立學(xué)院)創(chuàng)辦與運(yùn)行、多渠道籌措辦學(xué)經(jīng)費(fèi)、超大規(guī)模新校區(qū)建設(shè)、巨額銀行貸款融資辦學(xué)、教育成本補(bǔ)償機(jī)制的建立等新生事物層出不窮，現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度已越來(lái)越不適應(yīng)發(fā)展的需要，改革勢(shì)在必行。

一是會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在缺陷。現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度規(guī)定“高等學(xué)校的會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。由于高校的主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是事業(yè)性收支，所以收付實(shí)現(xiàn)制實(shí)質(zhì)上成為高校最基本最主要的核算基礎(chǔ)。其主要缺陷有以下三個(gè)方面：(1)高校財(cái)務(wù)支出不能反映事業(yè)活動(dòng)中的應(yīng)付未付債務(wù)，如借入資金的利息等，這部分“隱性債務(wù)”，在實(shí)際支付時(shí)才反映為支出。此外，高校的應(yīng)收款項(xiàng)中除基建借款外，有相當(dāng)大的部分為墊付款未核銷(xiāo)數(shù)，實(shí)際上已形成了事業(yè)支出。按照收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行核算，虛增了高?？芍湄?cái)務(wù)資金，必然導(dǎo)致高校的財(cái)務(wù)狀況失實(shí)，掩蓋了高校潛在的財(cái)務(wù)危機(jī)，有可能對(duì)學(xué)校的決策產(chǎn)生錯(cuò)誤導(dǎo)向，不利于防范和化解高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。(2)年終事業(yè)結(jié)余信息反映不實(shí)。如對(duì)于預(yù)算已經(jīng)安排，但由于各種原因當(dāng)年無(wú)法支付所形成的結(jié)余，實(shí)際上屬于實(shí)施項(xiàng)目必需的資金，在收付實(shí)現(xiàn)制下，年終轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”賬戶(hù)，造成結(jié)余不實(shí)。又如學(xué)校收取的學(xué)費(fèi)或培養(yǎng)費(fèi)，在實(shí)際收到時(shí)確認(rèn)為收入，但許多培養(yǎng)工作是跨年度的，相關(guān)支出也許在下年度才發(fā)生，年度間缺乏收入和支出的配比，掩蓋了高校各個(gè)時(shí)期業(yè)務(wù)的真實(shí)情況，也造成結(jié)余不實(shí)。(3)收付實(shí)現(xiàn)制不能正確進(jìn)行成本和費(fèi)用核算，不能準(zhǔn)確提供生均教育成本信息，也不能客觀地反映高校運(yùn)行成本和運(yùn)行績(jī)效。

二是現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)科目的設(shè)置不盡合理，不利于高校會(huì)計(jì)核算的規(guī)范及會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高，導(dǎo)致高校會(huì)計(jì)不能如實(shí)反映高校的資產(chǎn)狀況。如不設(shè)“累計(jì)折舊”科目，用“固定資產(chǎn)”科目始終反映固定資產(chǎn)的原值，使資產(chǎn)負(fù)債表中的“凈資產(chǎn)”信息嚴(yán)重失真；不設(shè)“在建工程”科目，大量的在建項(xiàng)目和部分因種種原因未辦理竣工決算手續(xù)的工程，不能列入學(xué)校的固定資產(chǎn)；“借入款項(xiàng)”科目核算高校各種借款，不分長(zhǎng)期借款和短期借款，不利于高校管理者了解學(xué)校負(fù)債結(jié)構(gòu)，合理安排償債資金，也不利于金融機(jī)構(gòu)評(píng)價(jià)高校的財(cái)務(wù)狀況等等。

三是學(xué)校基本建設(shè)會(huì)計(jì)核算獨(dú)立于學(xué)校財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算之外，學(xué)校報(bào)出的報(bào)表，不包含基本建設(shè)數(shù)據(jù)。這樣的報(bào)表，不能反映學(xué)校資產(chǎn)、負(fù)債和收支全貌。近年來(lái)，高校招生規(guī)模不斷擴(kuò)大，學(xué)校的基建投資迅猛增長(zhǎng)。很多基建項(xiàng)目靠學(xué)校貸款自籌資金，貸款本金及利息由學(xué)校財(cái)務(wù)償還。由于基建會(huì)計(jì)獨(dú)立核算，由學(xué)校償還本息的貸款沒(méi)有體現(xiàn)在學(xué)校的財(cái)務(wù)報(bào)表上，同時(shí)貸款利息由學(xué)校支付，不列入基建財(cái)務(wù)費(fèi)用，或即使部分列入也缺乏科學(xué)依據(jù)，造成學(xué)校負(fù)債狀況不實(shí)，基建項(xiàng)目成本核算不準(zhǔn)確。

四是高校目前的會(huì)計(jì)報(bào)表體系從總體來(lái)說(shuō)只是起了統(tǒng)計(jì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的作用。其不足主要表現(xiàn)在：(1)會(huì)計(jì)報(bào)表反映內(nèi)容及報(bào)表體系不完整，報(bào)表項(xiàng)目設(shè)置不夠科學(xué)，會(huì)計(jì)信息失真。當(dāng)前，高校的會(huì)計(jì)報(bào)表體系主要側(cè)重反映預(yù)算收支情況，對(duì)于龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專(zhuān)項(xiàng)資金使用的效果等缺乏相關(guān)的報(bào)告體系進(jìn)行信息披露。如江蘇省2005年度高校報(bào)送的財(cái)務(wù)決算報(bào)表，有8張主表、11張附表和2張補(bǔ)充報(bào)表，8張主表中有7張表反映收入和支出情況，重復(fù)的內(nèi)容較多，反映的收支均為本年度實(shí)際收到和支出的款項(xiàng)。而高校每年的應(yīng)收學(xué)費(fèi)總額、學(xué)生欠費(fèi)情況等，多年來(lái)會(huì)計(jì)報(bào)表上一直沒(méi)有反映，而這部分信息對(duì)分析高校財(cái)務(wù)狀況尤為重要。(2)沒(méi)有建立財(cái)務(wù)報(bào)告公開(kāi)披露制度。由于歷史上我國(guó)高校資金的主要來(lái)源是政府撥款，因此高校會(huì)計(jì)報(bào)表只向財(cái)政部門(mén)和上級(jí)單位報(bào)送，滿(mǎn)足政府的信息需求，隨著高校多渠道籌集辦學(xué)資金，越來(lái)越多國(guó)家以外的主體與高校發(fā)生財(cái)務(wù)關(guān)系，他們也需要了解高校的運(yùn)營(yíng)情況。如銀行需要通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)評(píng)價(jià)高校的償債能力；捐贈(zèng)人需要了解其捐贈(zèng)財(cái)物的用途和產(chǎn)生的效益；學(xué)生希望獲得學(xué)校培養(yǎng)每個(gè)學(xué)生的教育成本信息；政府需要評(píng)價(jià)高校管理者履行經(jīng)管責(zé)任的成績(jī)，決定資源在各個(gè)高校之間的分配；廣大的社會(huì)公眾則要求監(jiān)督公共資金的使用情況。由此可見(jiàn)，高校財(cái)務(wù)信息的需求者已趨于多元化，但是他們卻不能從公開(kāi)的渠道獲得所需要的信息。

二、高校會(huì)計(jì)制度修訂的建議

(一)以非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)為高校會(huì)計(jì)制度發(fā)展方向，以基金會(huì)計(jì)為高校會(huì)計(jì)模式非營(yíng)利組織是與營(yíng)利組織(企業(yè))相對(duì)的一種組織，其主要特點(diǎn)是不以營(yíng)利為目的，不計(jì)算損益，所有者的目的小是為了獲得經(jīng)濟(jì)利益。我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)沒(méi)有非營(yíng)利組織的概念，會(huì)計(jì)主體分為企業(yè)和行政事業(yè)單位。對(duì)照非營(yíng)利組織的特征，我國(guó)的有高校屬于典型的非營(yíng)利組織。因此，筆者認(rèn)為應(yīng)以非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度作為高校會(huì)計(jì)制度發(fā)展方向。

《中國(guó)教育改革和發(fā)展綱要》提出，高校要“改革按學(xué)生人數(shù)撥款的辦法，逐步實(shí)行基金制”?，F(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度也明確規(guī)定“高等學(xué)校從有關(guān)部門(mén)取得的有指定項(xiàng)目和用途并且要求單獨(dú)核算的專(zhuān)項(xiàng)資金，應(yīng)當(dāng)按照要求定期報(bào)送資金的使用情況”，這為我國(guó)高校推行基金會(huì)計(jì)模式奠定了制度基礎(chǔ)。此外，我國(guó)近年財(cái)政體制改革中實(shí)行的財(cái)政投資項(xiàng)目的績(jī)效評(píng)價(jià)和追蹤問(wèn)效制度，也需要相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)和財(cái)務(wù)報(bào)告制度。借鑒西方基金會(huì)計(jì)核算模式，將高校會(huì)計(jì)系統(tǒng)轉(zhuǎn)變成以基金為基礎(chǔ)進(jìn)行組織和運(yùn)作，把按照法律法規(guī)或其他限定用途的資金設(shè)立各種不同的基金，對(duì)每一基金分別進(jìn)行核算、計(jì)量和報(bào)告。這種基金核算模式不僅能使各類(lèi)基金的支出內(nèi)容得到嚴(yán)格管理，有效計(jì)量，而且可全口徑反映當(dāng)年的預(yù)算收支執(zhí)行情況，從而保證各種不同來(lái)源的資金嚴(yán)格按照要求用于預(yù)算設(shè)定的用途，確保各項(xiàng)資金在總量上和收支配比上不突破預(yù)算的限制。因此，在高校會(huì)計(jì)制度改革中構(gòu)建基金會(huì)計(jì)模式既是高校發(fā)展的必然要求，也是財(cái)政管理體制改革的必然結(jié)果。

(二)修正會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ) 鑒于收付實(shí)現(xiàn)制存在的弊端，借鑒非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合高校辦學(xué)財(cái)源多元化的現(xiàn)實(shí)，筆者建議高校會(huì)計(jì)制度應(yīng)采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制，并逐步向權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變。對(duì)某些特定業(yè)務(wù)采用偏向于權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，從過(guò)去以預(yù)算收入考核為主向以績(jī)效考核為主轉(zhuǎn)變，客觀反映資產(chǎn)、負(fù)債的年度變化，有利于高校對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)，加強(qiáng)負(fù)債管理。在修正的收付實(shí)現(xiàn)制下，對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行資本化處理(如折舊、攤銷(xiāo))后，凈資產(chǎn)可以客觀體現(xiàn)高校的財(cái)富，為分析當(dāng)前的經(jīng)營(yíng)效果及持續(xù)能力提供綜合的信息，也為高校建立教育成本核算機(jī)制提供了會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。同時(shí)也更接近于《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，便于實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的統(tǒng)一和可比。可以說(shuō)，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)越復(fù)雜，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制越必要。

(三)科學(xué)界定和重釋會(huì)計(jì)要素 科學(xué)定義高校會(huì)計(jì)要素是合理確認(rèn)核算內(nèi)容，正確進(jìn)行信息處理的需要，也是適應(yīng)當(dāng)前我國(guó)政府收支分類(lèi)改革的必然之選。借鑒我國(guó)非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度和我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)要素的定義，對(duì)高校會(huì)計(jì)要素進(jìn)行必要的補(bǔ)充和修正，如將“凈資產(chǎn)”要素修訂成“基金”要素，重構(gòu)“基金”要素內(nèi)涵并從實(shí)質(zhì)上做出必要的概括?！盎稹币辉~在會(huì)計(jì)上指不包括負(fù)債在內(nèi)的限定用途的資金來(lái)源，其含義符合會(huì)計(jì)要素包含的內(nèi)容：作為會(huì)計(jì)要素的基金同作為會(huì)計(jì)科目的基金上下呼應(yīng)、關(guān)系清楚。從適應(yīng)國(guó)庫(kù)集中支付制度的需要，增設(shè)“結(jié)余”要素、規(guī)范“結(jié)余”要素的核算內(nèi)容，并對(duì)影響結(jié)余的因素做出周密的考慮。同時(shí)，重新詮釋高校會(huì)計(jì)制度中資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出要素，使各要素的核算內(nèi)容真實(shí)反映高校財(cái)務(wù)狀況和產(chǎn)權(quán)狀況。

(四)增設(shè)或調(diào)整有關(guān)會(huì)計(jì)科目具體包括：(1)增設(shè)教育成本核算科目，反映和監(jiān)督在培養(yǎng)各類(lèi)高級(jí)專(zhuān)門(mén)人才過(guò)程中某一階段的全部耗費(fèi)。該賬戶(hù)為費(fèi)用類(lèi)賬戶(hù)，借方歸集某一會(huì)計(jì)期間的費(fèi)用，貸方反映成本核算對(duì)象轉(zhuǎn)出的實(shí)際成本，期末余額表示在某一會(huì)計(jì)期間內(nèi)尚未完成的成本核算對(duì)象已發(fā)生的實(shí)際成本。為配合教育成本的核算，可以考慮將現(xiàn)行的會(huì)計(jì)年度改為每年的9月1日至次年的8月31日，這樣與教學(xué)年度相一致，可以更準(zhǔn)確地核算分析、考察教育成本性態(tài)。(2)為反映固定資產(chǎn)凈值，正確核算高校生均教育成本，并適應(yīng)基建核算納入高校會(huì)計(jì)體系的需要，應(yīng)增設(shè)“累計(jì)折舊”、“在建工程”科目。(3)增設(shè)“應(yīng)收學(xué)費(fèi)(培養(yǎng)費(fèi))”科目，用來(lái)核算學(xué)校按物價(jià)部門(mén)核準(zhǔn)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)向各級(jí)各類(lèi)學(xué)生收取的學(xué)費(fèi)或培養(yǎng)費(fèi)，并按學(xué)院、系部、班級(jí)組織明細(xì)核算，以提供學(xué)生欠費(fèi)信息。(4)為了便于安排債務(wù)償還及分析償債能力，“借入款項(xiàng)”科目應(yīng)按歸還期限分設(shè)短期借款和長(zhǎng)期借款兩個(gè)科目。(5)增設(shè)“基本建設(shè)撥款收入”科目，以核算和監(jiān)督財(cái)政撥給學(xué)校的基本建設(shè)資金。增設(shè)“結(jié)轉(zhuǎn)基建撥款”和“基本建設(shè)支出”科日。“結(jié)轉(zhuǎn)基建撥款”下設(shè)“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建款”和“結(jié)轉(zhuǎn)財(cái)政基建款”兩個(gè)明細(xì)科目用以反映和監(jiān)督結(jié)轉(zhuǎn)到戶(hù)的用于基本建設(shè)資金?！盎窘ㄔO(shè)支出”科目用以核算和監(jiān)督學(xué)校列入基本建設(shè)計(jì)劃，用國(guó)家基建資金和單位自籌基建資金安排的基本建設(shè)所發(fā)生的各項(xiàng)支出。為將基本建設(shè)資金納入高校會(huì)計(jì)統(tǒng)一核算做準(zhǔn)備。

(五)基本建設(shè)會(huì)計(jì)納入學(xué)校財(cái)務(wù)統(tǒng)一核算 此次政府收支分類(lèi)改革方案中建立的支出功能分類(lèi)和經(jīng)濟(jì)分類(lèi)對(duì)基本建設(shè)資金納入高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度統(tǒng)一核算提供了政策依據(jù)。新的支出功能分類(lèi)不再按基本建設(shè)費(fèi)、事業(yè)費(fèi)等經(jīng)費(fèi)性質(zhì)設(shè)置科目，而是根據(jù)政府管理和部門(mén)預(yù)算的要求，統(tǒng)一按支出功能分設(shè)一般公共服務(wù)、外交、國(guó)防、教育等17個(gè)大類(lèi)科目。支出經(jīng)濟(jì)分類(lèi)按政府各項(xiàng)支出的具體用途分設(shè)工資福利支出、商品和服務(wù)支出、基本建設(shè)支出、其他資本性支出等12大類(lèi)。新科目中的“教育支出”，除了包括原“教育事業(yè)費(fèi)”之外，還包括教育基本建設(shè)支出、教育行政費(fèi)支出以及其他用于教育方面的支出。新的支出功能分類(lèi)中不設(shè)置基本建設(shè)支出科目，而是將原基本建設(shè)支出分解到各功能分類(lèi)科目。如果在新的政府支出功能分類(lèi)中仍然保留基本建設(shè)支出科目，必然造成其他支出功能分類(lèi)科目反映內(nèi)容的不完整。如教育支出中缺少了教育基本建設(shè)，農(nóng)業(yè)支出中缺少農(nóng)業(yè)基本建設(shè)。高校基本建設(shè)支出作為經(jīng)濟(jì)分類(lèi)中的“其他資本性支出”，與高校其他事務(wù)性支出分兩套賬進(jìn)行核算既無(wú)必要也無(wú)根據(jù)。

篇4

會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降是人們關(guān)注的焦點(diǎn)，也是會(huì)計(jì)改革的基本原因。會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降其根本原因是會(huì)讓報(bào)告理論的缺陷，會(huì)計(jì)方法的缺陷是其主要原因，而會(huì)計(jì)體制的缺陷是重要原因。要增強(qiáng)會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性，就必須對(duì)會(huì)計(jì)理會(huì)，會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)體制三個(gè)方面進(jìn)行配套改革。

作者簡(jiǎn)介：湖南商學(xué)院工商管理系主任，教授、碩士生導(dǎo)師，原南華大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院院長(zhǎng)。

會(huì)計(jì)報(bào)告的目的是增強(qiáng)會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性。大量的研究表明，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的今天，現(xiàn)行基于歷史成本計(jì)量的會(huì)計(jì)報(bào)告很難滿(mǎn)足投資者的決策要求。雖然現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)告依然有用，但會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性下降是不爭(zhēng)的事實(shí)。為什么會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性下降?這是會(huì)計(jì)理論與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界不得不思考的重大問(wèn)題。

一、會(huì)計(jì)報(bào)告發(fā)展的簡(jiǎn)要回顧

現(xiàn)代會(huì)計(jì)報(bào)告是發(fā)展到20世紀(jì)30年代才在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上形成的，它以復(fù)式簿記、權(quán)責(zé)發(fā)生制和歷史成本三個(gè)特征為支柱。從總體上說(shuō)，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告經(jīng)歷了以財(cái)務(wù)資源為重心、財(cái)務(wù)狀況為重心和財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)變動(dòng)為重心三個(gè)階段。在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生初期，財(cái)務(wù)報(bào)告以企業(yè)擁有的財(cái)務(wù)資源即企業(yè)資產(chǎn)為核心內(nèi)容，它主要通過(guò)資產(chǎn)負(fù)債表披露企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益方面的信息?？梢哉f(shuō)資產(chǎn)負(fù)債表是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的最初和基本形式。由于資產(chǎn)負(fù)債表的信息披露局限于企業(yè)某一時(shí)點(diǎn)的靜態(tài)信息，難以反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)的動(dòng)態(tài)情況，因此，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的不斷發(fā)展中，逐步增加了反映企業(yè)一定時(shí)期經(jīng)營(yíng)結(jié)果的損益表，從而形成以財(cái)務(wù)狀況為重心的報(bào)告體系。但是，企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和財(cái)務(wù)狀況的變動(dòng)情況及其信息依然難以解決。所以，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告又增加了現(xiàn)金流量表(財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表)，從而形成了以企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)?yōu)橹匦牡?、以資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表為主要形式的現(xiàn)行會(huì)計(jì)“三表報(bào)告體系”的信息披露制度。

隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的發(fā)展變化，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告發(fā)生了很多變化：第一，報(bào)表的種類(lèi)不斷增加。早期的基本財(cái)務(wù)報(bào)表只有資產(chǎn)負(fù)債表和損益表。20世紀(jì)60年代中期增加了財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表，到1987年被現(xiàn)金流量表所取代，成為第三財(cái)務(wù)報(bào)表。1997年，美國(guó)又發(fā)表“報(bào)告財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)”的第133號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告，提出增加“全面收益表”作為第四財(cái)務(wù)報(bào)表。第二，會(huì)計(jì)報(bào)告的覆蓋面不斷擴(kuò)大。會(huì)計(jì)報(bào)告從只反映一個(gè)主體的整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況或現(xiàn)金流量的變化，擴(kuò)大到反映整個(gè)控股企業(yè)集團(tuán)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表及分部財(cái)務(wù)報(bào)告。第三，會(huì)計(jì)報(bào)告的時(shí)間間隔縮短。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)告是一年一次，為了提高報(bào)告的及時(shí)性與有用性，在年報(bào)之外，又陸續(xù)增加了半年報(bào)、季報(bào)、月報(bào)等“中期報(bào)告”。隨著互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展，將來(lái)信息報(bào)告將越來(lái)越快，時(shí)間間隔將越來(lái)越短，現(xiàn)在實(shí)際上已開(kāi)始在網(wǎng)上實(shí)時(shí)信息。第四，會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容越來(lái)越多。即使不考慮第四財(cái)務(wù)報(bào)表將來(lái)增加的可能，現(xiàn)行會(huì)計(jì)“三表報(bào)告體系”披露的內(nèi)容(尤其是附注)也是越來(lái)越多。

上述簡(jiǎn)要分析表明，會(huì)計(jì)報(bào)告發(fā)展一直以提高會(huì)計(jì)信息的有用性為目的。信息使用者要求的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)等決策有用信息集中體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表及其相應(yīng)的附注中。現(xiàn)行以財(cái)務(wù)資源和財(cái)務(wù)狀況為核心的會(huì)計(jì)“三表報(bào)告體系”，在企業(yè)外部環(huán)境相對(duì)穩(wěn)定的市場(chǎng)條件下，較好地滿(mǎn)足了信息使用者的信息需求。但在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，會(huì)計(jì)環(huán)境變化越來(lái)越快，會(huì)計(jì)信息的決策有用性也就相應(yīng)降低了。

二、會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降的根本原因是會(huì)計(jì)報(bào)告理論的缺陷

會(huì)計(jì)報(bào)告理論是會(huì)計(jì)理論的核心。會(huì)計(jì)理論體系包括會(huì)計(jì)基本理論和會(huì)計(jì)應(yīng)用理論，會(huì)計(jì)基本理論包括會(huì)計(jì)本質(zhì)、目標(biāo)、職能、對(duì)象、要素、假設(shè)、信息質(zhì)量特征等，會(huì)計(jì)應(yīng)用理論包括會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、會(huì)計(jì)程序與方法等。它們既相互聯(lián)系又相互獨(dú)立，但會(huì)計(jì)報(bào)告理論與方法貫穿于會(huì)計(jì)理論研究的始終，在會(huì)計(jì)理論框架中處于統(tǒng)率地位。在會(huì)計(jì)報(bào)告理論中，會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素(尤其是資產(chǎn))、會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量等又處于核心地位。現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降，會(huì)計(jì)報(bào)告理論缺陷是其根本原因。

第一，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告假設(shè)存在缺陷。會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量是會(huì)計(jì)理論的四個(gè)基本假設(shè)，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下都受到了不同程度的沖擊。會(huì)計(jì)主體假設(shè)企業(yè)相互獨(dú)立，邊界清晰，而現(xiàn)代企業(yè)相互影響，戰(zhàn)略聯(lián)盟等虛擬企業(yè)不斷涌現(xiàn)。按照會(huì)計(jì)主體假設(shè)，企業(yè)只披露其獨(dú)自“擁有和控制”的財(cái)務(wù)資源，非企業(yè)獨(dú)自“擁有和控制”而對(duì)企業(yè)未來(lái)發(fā)展前景有重大影響的財(cái)務(wù)資源(如核心競(jìng)爭(zhēng)能力)拒之于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告信息披露之外。持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)以企業(yè)外部環(huán)境和內(nèi)部條件相對(duì)穩(wěn)定為前提，而實(shí)際情況是由于企業(yè)外部環(huán)境和內(nèi)部條件變幻莫測(cè)，企業(yè)財(cái)務(wù)危機(jī)隨時(shí)出現(xiàn)，使企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)僅僅成為“假設(shè)”，與實(shí)際相距甚遠(yuǎn)。時(shí)間如流水，割不斷；業(yè)務(wù)是過(guò)程，分不清。而會(huì)計(jì)分期假設(shè)將會(huì)計(jì)信息分段披露，既影響會(huì)計(jì)信息的可靠性，也使會(huì)計(jì)報(bào)告難以反映企業(yè)盈利的可持續(xù)性，更無(wú)法反映企業(yè)真實(shí)價(jià)值與財(cái)富變動(dòng)情況。貨幣計(jì)量假設(shè)將大量對(duì)決策有用的非貨幣信息拒之于財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露門(mén)外，這不能不影響會(huì)計(jì)報(bào)告的決策有用性。

第二，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)存在缺陷。企業(yè)產(chǎn)品必須基于市場(chǎng)需求，同樣，會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)必須基于會(huì)計(jì)信息用戶(hù)的需求。這是會(huì)計(jì)的本質(zhì)決定的。由于會(huì)計(jì)信息用戶(hù)更加需要面對(duì)未來(lái)的決策有用信息，而現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)告顯然偏離了信息需求者的目標(biāo)，它不僅使會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性下降，也使會(huì)計(jì)(包括會(huì)計(jì)人員)在經(jīng)濟(jì)管理中的地位下降。

第三，企業(yè)會(huì)計(jì)要素理論存在缺陷。會(huì)計(jì)要素理論以資產(chǎn)理論為基礎(chǔ)。人們對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的認(rèn)識(shí)經(jīng)歷了成本觀資源觀未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀產(chǎn)權(quán)觀的演變過(guò)程，經(jīng)歷了由表到內(nèi)、從感性到理性、從現(xiàn)象到本質(zhì)的一個(gè)逐步演變的過(guò)程。但是，現(xiàn)行資產(chǎn)理論依然沒(méi)有回答：對(duì)一個(gè)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展和維持企業(yè)持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)起決定作用的企業(yè)核心能力(包括知識(shí))是否是資產(chǎn)?由于對(duì)企業(yè)未來(lái)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)有重大影響，可能在未來(lái)帶來(lái)巨大經(jīng)濟(jì)利益的大量有用信息未能在會(huì)計(jì)報(bào)告中披露，使會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性大大降低。

第四，企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)理論存在缺陷?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)理論強(qiáng)調(diào)“過(guò)去形成”、“目前擁有”，其實(shí)質(zhì)是源于會(huì)計(jì)報(bào)告的“受托責(zé)任觀”。會(huì)計(jì)資產(chǎn)成本觀和資源觀的目的就是為了會(huì)計(jì)確認(rèn)，保證會(huì)計(jì)信息披露的可靠性與可驗(yàn)證性。但是，企業(yè)資產(chǎn)是面向未來(lái)而非基于歷史，其本質(zhì)特征是“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”。按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)理論，企業(yè)所擁有的知識(shí)與能力均被排除在企業(yè)資產(chǎn)之外，企業(yè)的真實(shí)價(jià)值與財(cái)富被大大低估了。

第五，企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)量理論的缺陷。會(huì)計(jì)計(jì)量包括計(jì)量單位和計(jì)量

屬性?xún)蓚€(gè)方面?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量理論以貨幣作為唯一計(jì)量單位，目的是為了報(bào)表項(xiàng)目的數(shù)字匯總與計(jì)算。但貨幣作為一種特殊商品，本身的價(jià)值并不穩(wěn)定。在知識(shí)與能力越來(lái)越重要的知識(shí)經(jīng)濟(jì)或信息經(jīng)濟(jì)的今天，信息使用者對(duì)非貨幣信息的需求越來(lái)越多，會(huì)計(jì)貨幣計(jì)量的缺陷是不言而喻的。對(duì)于計(jì)量屬性，會(huì)計(jì)理論界雖然提出了多種計(jì)量模式，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)依然故我地采用歷史成本計(jì)量模式，這主要源于財(cái)務(wù)報(bào)告的受托責(zé)任觀。因?yàn)槭芡胸?zé)任觀認(rèn)為歷史成本計(jì)量最能反映受托責(zé)任的履行情況。歷史成本計(jì)量必須強(qiáng)調(diào)“交易已經(jīng)發(fā)生”，這就必然導(dǎo)致大量的重要事項(xiàng)無(wú)法在會(huì)計(jì)報(bào)告中披露，從而使會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性下降。

第六，企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)告形式與載體缺陷?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)告基本采取報(bào)表、附注、補(bǔ)充說(shuō)明等形式以定期披露方式進(jìn)行，信息披露載體一直主要采取有形媒介方式，難以趕上互聯(lián)網(wǎng)等信息傳遞技術(shù)發(fā)展的時(shí)代要求，也無(wú)法滿(mǎn)足信息需求者對(duì)信息及時(shí)性的要求，從而對(duì)信息相關(guān)性產(chǎn)生影響?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)告沒(méi)有根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，如實(shí)披露企業(yè)核心能力信息。因而人們對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)告的批評(píng)也就不難理解。

三、會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降的主要原因是會(huì)計(jì)方法的缺陷

企業(yè)會(huì)計(jì)方法包括會(huì)計(jì)核算方法和會(huì)計(jì)處理方法。會(huì)計(jì)核算方法包括設(shè)置會(huì)計(jì)科目和賬戶(hù)、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查、編制會(huì)計(jì)報(bào)表。會(huì)計(jì)核算方法作為會(huì)計(jì)學(xué)的傳統(tǒng)似乎并無(wú)大的缺陷，但是，我們仔細(xì)分析會(huì)發(fā)現(xiàn)：第一，會(huì)計(jì)核算方法所依據(jù)的會(huì)計(jì)方程存在缺陷?！百Y產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”是會(huì)計(jì)核算方法的理論基礎(chǔ)，“利潤(rùn)=收入一費(fèi)用”只不過(guò)是會(huì)計(jì)恒等方程的深化與運(yùn)用，會(huì)計(jì)科目和賬戶(hù)、復(fù)式記賬等會(huì)計(jì)核算方法都以此為基礎(chǔ)，它們構(gòu)成會(huì)計(jì)報(bào)告方法的基石。而在“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”這一恒等方程中，會(huì)計(jì)“資產(chǎn)”要素具有明顯的估計(jì)與判斷因素，其價(jià)值并非“完全確定”和“無(wú)偏差”，實(shí)際結(jié)果是資產(chǎn)約等于負(fù)債加所有者權(quán)益，并非資產(chǎn)恒等于負(fù)債加所有者權(quán)益。會(huì)計(jì)作為典型的計(jì)量科學(xué)，必然存在“計(jì)量誤差”，而現(xiàn)行會(huì)計(jì)方法根本不予承認(rèn)，這是會(huì)計(jì)核算方法的重大缺陷之一。第二，企業(yè)費(fèi)用計(jì)算建立在一系列假設(shè)基礎(chǔ)之上，按照各種假設(shè)進(jìn)行歸集、分配；再歸集、再分配計(jì)算出來(lái)的費(fèi)用信息即使再精確，也只是消耗更多的信息加工費(fèi)用而已。第三，現(xiàn)行會(huì)計(jì)科目和賬戶(hù)、復(fù)式記賬等會(huì)計(jì)核算方法記錄的會(huì)計(jì)信息內(nèi)容都以歷史已經(jīng)發(fā)生的事項(xiàng)為基礎(chǔ)，雖然會(huì)計(jì)核算技術(shù)沒(méi)有問(wèn)題，但由于核算內(nèi)容的有用性下降，使得現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算方法變成了“精確”的數(shù)字游戲。

對(duì)于會(huì)計(jì)處理方法中的會(huì)計(jì)確認(rèn)方法、會(huì)計(jì)計(jì)量方法、會(huì)計(jì)記錄方法和會(huì)計(jì)報(bào)告方法的缺陷，我們?cè)跁?huì)計(jì)報(bào)告理論缺陷部分已經(jīng)分析。必須說(shuō)明的是，會(huì)計(jì)方法體系雖然在理論界進(jìn)行過(guò)多次討論(如復(fù)式記賬方法等)，但不可否認(rèn)的是，會(huì)計(jì)方法體系依然具有一定的科學(xué)性。然而，方法體系的科學(xué)性不能保證使用其生產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息的有用性，更何況其依據(jù)的會(huì)計(jì)方程、會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)告方法還存在一定程度的缺陷。因此，我認(rèn)為會(huì)計(jì)方法的缺陷是會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降的主要原因之一。

四、會(huì)計(jì)報(bào)告有用性下降的重要原因是會(huì)計(jì)體制的缺陷

會(huì)計(jì)體制包括會(huì)計(jì)監(jiān)管體制和會(huì)計(jì)人員管理體制。會(huì)計(jì)監(jiān)管體制與公司治理結(jié)構(gòu)密切相關(guān)?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)監(jiān)管主要有兩大派別：一是以美、英等國(guó)為代表的股東利益導(dǎo)向的會(huì)計(jì)監(jiān)管模式；二是以德、日等國(guó)為代表的利益相關(guān)者共同利益導(dǎo)向的會(huì)計(jì)監(jiān)管模式。從總體上看，會(huì)計(jì)監(jiān)管體制由法律性監(jiān)管、行政性監(jiān)管和社會(huì)性監(jiān)管等要素構(gòu)成。

我國(guó)的會(huì)計(jì)監(jiān)管體系也基本相似。但是，我國(guó)的會(huì)計(jì)監(jiān)管體制具有明顯不足：第一，盡管我國(guó)先后頒布了《會(huì)計(jì)法》等法律規(guī)范，但在懲處違法會(huì)計(jì)案件時(shí)存在嚴(yán)重的有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)現(xiàn)象?！稌?huì)計(jì)法》頒布實(shí)施以來(lái)，對(duì)違法會(huì)計(jì)案件進(jìn)行懲處十分罕見(jiàn)。第二，在我國(guó)目前的會(huì)計(jì)監(jiān)管體制中，行政性監(jiān)管機(jī)構(gòu)包括財(cái)政機(jī)關(guān)、行業(yè)主管部門(mén)、審計(jì)機(jī)關(guān)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、證券管理機(jī)關(guān)、金融機(jī)關(guān)等，政出多門(mén)，互相推諉，導(dǎo)致執(zhí)法難、難執(zhí)法的現(xiàn)象，無(wú)法適應(yīng)改革和發(fā)展的需要。第三，我國(guó)社會(huì)性監(jiān)管難以發(fā)揮作用，一方面注冊(cè)會(huì)計(jì)師的力量薄弱，執(zhí)業(yè)質(zhì)量較低；另一方面，現(xiàn)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師由財(cái)政部領(lǐng)導(dǎo)，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)協(xié)助管理，從而使我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)管體系中的社會(huì)性監(jiān)管名存實(shí)亡。第四，所有行業(yè)生產(chǎn)部門(mén)都建立了行業(yè)自律性組織，而我國(guó)上千萬(wàn)的企業(yè)會(huì)計(jì)人員沒(méi)有建立相應(yīng)組織，會(huì)計(jì)人員的自我監(jiān)管無(wú)法確立。由于會(huì)計(jì)監(jiān)管體制的不完善，客觀上也對(duì)會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)、加工和傳遞產(chǎn)生了不良影響，從而使會(huì)計(jì)報(bào)告的有用性下降。

篇5

【關(guān)鍵詞】增值稅;會(huì)計(jì)核算;問(wèn)題;對(duì)策

2006年2月15日財(cái)政部出臺(tái)了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,在38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,增值稅會(huì)計(jì)核算僅在《存貨》、《金融資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量》、《固定資產(chǎn)》、《收入》、《非貨幣資產(chǎn)交換》等準(zhǔn)則中稍作說(shuō)

明,并未作出專(zhuān)門(mén)而詳細(xì)的規(guī)定。這導(dǎo)致我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀是“暫行條例決定補(bǔ)充規(guī)定,補(bǔ)充規(guī)定規(guī)范會(huì)計(jì)行為”,同目前我國(guó)“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范會(huì)計(jì)行為”的要求明顯不符,在實(shí)際會(huì)計(jì)處理中也帶來(lái)了一系列的問(wèn)題。

一、當(dāng)前我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算存在的問(wèn)題

(一)“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅”科目的設(shè)置不盡合理

“應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅”科目反映核算的內(nèi)容不盡明晰,使會(huì)計(jì)核算難于理解。增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額是企業(yè)由買(mǎi)方負(fù)擔(dān)、可以進(jìn)行抵扣的增值稅,是企業(yè)付出的款項(xiàng);銷(xiāo)項(xiàng)稅額是企業(yè)作為商品生產(chǎn)者或勞務(wù)提供者代稅務(wù)機(jī)關(guān)向購(gòu)買(mǎi)方收取的款項(xiàng),二者性質(zhì)不同,現(xiàn)將二者置于“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅”科目中核算,而導(dǎo)致該科目常出現(xiàn)借方余額,難以理解借方余額的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。同時(shí)再設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)―未交增值稅”科目核算應(yīng)交上期的增值稅,將有關(guān)增值稅的會(huì)計(jì)信息分別在兩個(gè)科目中加以反映;再則,“出口退稅”退的是企業(yè)已經(jīng)承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅額,理應(yīng)抵減其進(jìn)項(xiàng)稅額,但企業(yè)在辦理完出口退稅手續(xù)后,對(duì)其進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理卻貸記“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅”科目,似乎反映應(yīng)交增值稅的增加①。

(二)增值稅會(huì)計(jì)信息的揭示不符合會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)在規(guī)律

現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算信息主要通過(guò)編制應(yīng)交增值稅明細(xì)表和增值稅納稅申報(bào)表以及資產(chǎn)負(fù)債表的“應(yīng)交稅費(fèi)”項(xiàng)目予以揭示。這使得增值稅會(huì)計(jì)信息的揭示不符合會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)在規(guī)律。1.在資產(chǎn)負(fù)債表中,據(jù)增值稅會(huì)計(jì)內(nèi)涵,企業(yè)購(gòu)進(jìn)貨物所含的進(jìn)項(xiàng)稅額事實(shí)上就是企業(yè)資金的耗費(fèi)占用,其在未抵扣前應(yīng)作為企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上予以揭示,而現(xiàn)行的會(huì)計(jì)處理是“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅”,作為“未交稅金”的抵減項(xiàng)目,直接沖減企業(yè)負(fù)債,這違背了“報(bào)表揭示必須與財(cái)務(wù)概念結(jié)構(gòu)保持一致”的要求,導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表的財(cái)務(wù)信息失真,有悖報(bào)表列示明晰性的要求。2.在利潤(rùn)表中,由于增值稅不作為費(fèi)用進(jìn)入利潤(rùn)表,企業(yè)獲取利潤(rùn)的過(guò)程無(wú)法完整再現(xiàn),導(dǎo)致報(bào)表使用者無(wú)法確知增值稅對(duì)本期損益的影響程度及企業(yè)的實(shí)際增值稅稅負(fù)。當(dāng)前“價(jià)稅分離”模式下的利潤(rùn)表將增值稅游離在損益表之外,這割裂了增值稅與利潤(rùn)的關(guān)系,違背了“充分揭示”的原則要求。3.在應(yīng)交增值稅明細(xì)表和增值稅納稅中報(bào)表中,沒(méi)有詳細(xì)列示未按規(guī)定取得專(zhuān)用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額、未按規(guī)定保管專(zhuān)用發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額和銷(xiāo)售方開(kāi)具的專(zhuān)用發(fā)票不符合規(guī)定而不允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額,且應(yīng)交增值稅明細(xì)表中未單獨(dú)反映收取價(jià)外費(fèi)用和視同銷(xiāo)售的銷(xiāo)項(xiàng)稅額,這種報(bào)表的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容,不便于稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)納稅人的監(jiān)管,也不便于有關(guān)方面對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)的了解。

(三)各會(huì)計(jì)主體間信息缺乏可比性

現(xiàn)行價(jià)稅分離的增值稅會(huì)計(jì)核算造成各個(gè)會(huì)計(jì)主體之間的信息缺乏可比性。1.同一企業(yè)不同時(shí)期的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。自增值稅在我國(guó)實(shí)施以來(lái),增值稅的稅率和征收率相對(duì)固定,但是對(duì)出口退稅率的調(diào)整卻經(jīng)常進(jìn)行,按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理方法,出口企業(yè)的出口商品退稅率與征稅率的差異導(dǎo)致的不予退稅的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)計(jì)入出口貨物的銷(xiāo)售成本,隨著出口退稅率的經(jīng)常調(diào)整,即使在出口貨物同一售價(jià)情況下,這部分按征稅率與退稅率的差額計(jì)算的不予免征和抵扣的稅額都會(huì)有差異,就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的各項(xiàng)銷(xiāo)售成本缺乏可比性。2.同一企業(yè)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)因是否計(jì)算增值稅而采取不同的會(huì)計(jì)處理,導(dǎo)致信息不可比。如果企業(yè)在購(gòu)進(jìn)存貨時(shí)按規(guī)定取得了增值稅專(zhuān)用發(fā)票,其存貨成本則不包括付出的進(jìn)項(xiàng)稅額;如果企業(yè)在購(gòu)進(jìn)存貨時(shí)沒(méi)有取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票或者該發(fā)票未獲認(rèn)證通過(guò),其存貨成本中就包括付出的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額,使得同一企業(yè)的存貨成本可能不具備可比性。3.就增值稅納稅人和非增值稅納稅人而言,征收增值稅的工商企業(yè),其會(huì)計(jì)報(bào)表中的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、營(yíng)業(yè)稅金及附加以及存貨類(lèi)賬戶(hù)均不含增值稅;而征收營(yíng)業(yè)稅的非生產(chǎn)企業(yè),其會(huì)計(jì)報(bào)表中的這些賬戶(hù)卻都含營(yíng)業(yè)稅,口徑的不同嚴(yán)重影響了兩類(lèi)企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的可比性,也使得兩類(lèi)會(huì)計(jì)報(bào)表的合并缺乏合理的基礎(chǔ)。

(四)各方稅負(fù)不盡公平

稅款繳納采用收付實(shí)現(xiàn)制是國(guó)際慣例,但我們國(guó)家為了保證國(guó)家稅收收入的穩(wěn)定取得,采用了權(quán)責(zé)發(fā)生制,在賒購(gòu)賒銷(xiāo)情況下就會(huì)出現(xiàn)購(gòu)銷(xiāo)雙方稅收負(fù)擔(dān)不公平的情況②。

1.賒銷(xiāo)方負(fù)擔(dān)增大。賒銷(xiāo)方可能會(huì)承擔(dān)兩方面的額外負(fù)擔(dān),一方面,賒銷(xiāo)方在尚未收回款項(xiàng)時(shí)仍需按規(guī)定時(shí)間實(shí)際繳納銷(xiāo)項(xiàng)稅額,造成企業(yè)資金的提前流出;另一方面,在發(fā)生壞賬時(shí),賒銷(xiāo)方要同時(shí)承擔(dān)貨款和已經(jīng)繳納的銷(xiāo)項(xiàng)稅額兩部分的損失,加重了賒銷(xiāo)方的負(fù)擔(dān)。

2.賒購(gòu)方可獲得額外的利益。賒購(gòu)方可以獲得兩方面的額外利益,一方面,賒購(gòu)方?jīng)]有實(shí)際付出貨幣的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅額,延遲了繳納稅款的時(shí)間;另一方面,賒購(gòu)方在出現(xiàn)無(wú)法支付的應(yīng)付賬款時(shí),可以獲得貨款和已經(jīng)抵扣銷(xiāo)項(xiàng)稅額大進(jìn)項(xiàng)稅額兩部分好處,可以美化賒購(gòu)方的經(jīng)營(yíng)成果。

二、現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算問(wèn)題的原因分析

現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)核算體系存在的上述問(wèn)題不但影響了增值稅會(huì)計(jì)本身作用的發(fā)揮,也影響了增值稅會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

(一)現(xiàn)行增值稅稅制本身的影響

自征收增值稅以來(lái),在保證財(cái)政收入、消除投資惡性膨脹、適應(yīng)稅收征管等方面發(fā)揮了應(yīng)有的作用。但增值稅的優(yōu)越性還未充分發(fā)揮,尚存在諸多問(wèn)題和弊端。1.征稅范圍仍偏窄。現(xiàn)行增值稅征稅范圍雖然涵蓋了貨物銷(xiāo)售和工業(yè)性加工、修理修配勞務(wù),但將與貨物交易相關(guān)的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑安裝業(yè)、郵電通訊業(yè)以及其他勞務(wù)服務(wù)業(yè)等行業(yè)未納入增值稅的征稅范圍,而是另行征收營(yíng)業(yè)稅,從而導(dǎo)致增值稅貨物銷(xiāo)售與營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)之間的抵扣鏈條“中

斷”,從而削弱了增值稅自身的稅收制約作用,也無(wú)法正確劃分“中斷”出的征稅范圍,還會(huì)導(dǎo)致已稅貨物進(jìn)入營(yíng)業(yè)稅征稅范圍后的重復(fù)征稅。2.扣稅憑證不規(guī)范。為保證增值稅扣稅機(jī)制的順利實(shí)施,現(xiàn)行增值稅制度使用了專(zhuān)門(mén)的扣稅憑證――增值稅專(zhuān)用發(fā)票。但實(shí)際操作中的扣稅憑證卻不局限于專(zhuān)用發(fā)票,對(duì)無(wú)法取得專(zhuān)用發(fā)票的農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)加工企業(yè)、從廢舊物資收購(gòu)企業(yè)購(gòu)進(jìn)廢舊物資進(jìn)行生產(chǎn)的工業(yè)企業(yè)等,又可以憑收購(gòu)發(fā)票、普通發(fā)票等抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額?？鄱悜{證的不統(tǒng)一、不規(guī)范,加大了稅收征管的難度。3.減免稅優(yōu)惠方式過(guò)多,既有直接減免,又有“先征后退”或“先征后返”。

(二)現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)模式的影響

我國(guó)現(xiàn)行的增值稅會(huì)計(jì)模式從實(shí)質(zhì)上分析,屬于財(cái)稅合一的模式,該模式以稅法規(guī)定的納稅義務(wù)和扣稅權(quán)利作為會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量的依據(jù),會(huì)計(jì)核算過(guò)分依照稅法的規(guī)定,而放棄了自身的要求與原則,致使提供的會(huì)計(jì)信息不能客觀、真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況,影響了增值稅會(huì)計(jì)作用的發(fā)揮。采用“財(cái)稅合一”的增值稅會(huì)計(jì)模式會(huì)使會(huì)計(jì)目標(biāo)偏重于滿(mǎn)足納稅目的,而無(wú)法提示一些重要的會(huì)計(jì)信息,難以保證會(huì)計(jì)信息的客觀性。同時(shí),采用“財(cái)稅合一”模式進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,也勢(shì)必造成與其他各國(guó)會(huì)計(jì)信息之間缺乏可比性。采用“財(cái)稅合一”的增值稅會(huì)計(jì)模式難以適應(yīng)我國(guó)會(huì)計(jì)理論建設(shè)的需要。在該模式下,會(huì)計(jì)理論的發(fā)展會(huì)過(guò)多地受制于國(guó)家的稅收制度,使得會(huì)計(jì)理論建設(shè)難以獨(dú)立地進(jìn)行,如增值稅會(huì)計(jì)模式中的一些定義、會(huì)計(jì)處理方法的選擇直接受稅法的限制,使增值稅會(huì)計(jì)理論研究不能獨(dú)立開(kāi)展,即使形成了一定的會(huì)計(jì)理論,也難以在實(shí)踐中應(yīng)用,因而抑制了會(huì)計(jì)理論的發(fā)展。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和股份公司尤其是上市公司的大量出現(xiàn),一方面使企業(yè)的會(huì)計(jì)揭示的差異性增大,另一方面各利益主體對(duì)會(huì)計(jì)揭示的內(nèi)在要求增加,已初步具備了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)分離的環(huán)境和條件,以“財(cái)稅分流”的增值稅會(huì)計(jì)模式取代“財(cái)稅合一”的增值稅會(huì)計(jì)模式勢(shì)在必行。

三、完善我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算的構(gòu)想

由于現(xiàn)行增值稅稅制的不完善和現(xiàn)行增值稅會(huì)計(jì)模式的缺陷,導(dǎo)致增值稅會(huì)計(jì)核算存在上述的諸多問(wèn)題。為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,加強(qiáng)增值稅的征管,應(yīng)該在構(gòu)建“財(cái)稅分流”的增值稅會(huì)計(jì)模式基礎(chǔ)上,制定我國(guó)《增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,重新構(gòu)建我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算體系,細(xì)化我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)處理,從而進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算。

(一)建立統(tǒng)一的“價(jià)稅合一”的增值稅會(huì)計(jì)核算體系

為了增強(qiáng)增值稅會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和可比性,在“財(cái)稅分流”的模式下,考慮到增值稅在我國(guó)的特殊地位,借鑒英國(guó)增值稅會(huì)計(jì)核算模式,可建構(gòu)統(tǒng)一增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的增值稅會(huì)計(jì)核算體系。增值稅納稅企業(yè)可以設(shè)置“增值稅費(fèi)用”、“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅”和“遞延稅款―增值稅”三個(gè)賬戶(hù),分別核算會(huì)計(jì)上的增值稅費(fèi)用、稅法上的應(yīng)納增值稅額和會(huì)計(jì)與稅法差異影響的納稅額。單獨(dú)設(shè)置一個(gè)損益類(lèi)賬戶(hù)――“增值稅費(fèi)用”賬戶(hù),該賬戶(hù)核算企業(yè)發(fā)生的增值稅費(fèi)用,由于增值稅是企業(yè)的成本費(fèi)用,其核算應(yīng)遵循會(huì)計(jì)原則進(jìn)行,借方發(fā)生額為銷(xiāo)售收入所對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅,貸方發(fā)生額為銷(xiāo)售成本所對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅,但這一進(jìn)項(xiàng)稅,是已銷(xiāo)產(chǎn)品對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅,余額即為本期增值稅費(fèi)用。期末,該賬戶(hù)的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶(hù),結(jié)轉(zhuǎn)后余額為零。繼續(xù)保留“應(yīng)交稅費(fèi)―應(yīng)交增值稅”賬戶(hù)核算有關(guān)增值稅稅金的計(jì)算和交納,該賬戶(hù)貸方登記按本期稅法確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅,借方登記本期按稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅和已交納的稅金,余額為企業(yè)應(yīng)交或多交的增值稅。設(shè)置“遞延稅款―增值稅”賬戶(hù)核算值稅會(huì)計(jì)暫時(shí)性增差異影響的納稅金額,該賬戶(hù)借方登記會(huì)計(jì)銷(xiāo)售額小于稅費(fèi)銷(xiāo)售額產(chǎn)生的銷(xiāo)售差異影響的納稅金額,貸方登記會(huì)計(jì)購(gòu)進(jìn)額大于稅法購(gòu)進(jìn)額產(chǎn)生的購(gòu)進(jìn)差異影響的納稅金額,期末余額為企業(yè)待抵扣的增值稅或多交的增值稅,從而揭示增值稅暫時(shí)性差異的形成和轉(zhuǎn)回。

(二)構(gòu)建“財(cái)稅分流”的增值稅會(huì)計(jì)模式

財(cái)稅分流模式的總原則是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相分離,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不受稅法具體規(guī)定的影響,按照其本身的要求與原則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,向各信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息;如果財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的資料不符合稅法的要求,再按照稅法的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。依據(jù)這一總原則設(shè)計(jì)增值稅會(huì)計(jì)模式時(shí),需要解決兩個(gè)問(wèn)題:一是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)如何對(duì)有關(guān)增值稅的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行處理,即如何根據(jù)會(huì)計(jì)本身的要求與原則對(duì)增值稅業(yè)務(wù)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)暮怂闩c報(bào)告;二是增值稅會(huì)計(jì)如何通過(guò)特殊的方法確定企業(yè)的納稅義務(wù)與抵扣權(quán)利,其實(shí)質(zhì)是解決如何向通用的會(huì)計(jì)信息使用者及稅務(wù)部門(mén)這一特殊的信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息。

(三)適時(shí)制定增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

從我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究建設(shè)的過(guò)程來(lái)看,在創(chuàng)新的同時(shí),還學(xué)習(xí)和借鑒了美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)。然而,美國(guó)并未實(shí)行增值稅,受美國(guó)會(huì)計(jì)團(tuán)體影響較深的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)至今也未把增值稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則納入議程,以致在他們的經(jīng)驗(yàn)和資料中找不到增值稅會(huì)計(jì)處理的方法,更沒(méi)有該項(xiàng)準(zhǔn)則。受此影響,對(duì)增值稅的會(huì)計(jì)處理,我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中也僅僅是在部分準(zhǔn)則里簡(jiǎn)要提及,無(wú)法作為進(jìn)行增值稅核算的依據(jù)。如果說(shuō)《所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定主要是由于差異及其調(diào)整所引起,其理論與方法已經(jīng)比較成熟,那么,增值稅會(huì)計(jì)處理也存在差異,存在差異調(diào)整的問(wèn)題,其理論與方法經(jīng)過(guò)多年的實(shí)踐和發(fā)展也成熟起來(lái)?，F(xiàn)實(shí)中,增值稅業(yè)務(wù)已經(jīng)涉及到企業(yè)銷(xiāo)等各個(gè)方面,涉及金額之大、確認(rèn)和計(jì)量之復(fù)雜絲毫不亞于所得稅?；谀壳霸鲋刀悜?yīng)稅收入與會(huì)計(jì)收入存在差異,又因?yàn)樵鲋刀愖鳛閮r(jià)外稅及其以增值額為課征對(duì)象的特點(diǎn),導(dǎo)致應(yīng)納增值稅額的計(jì)算復(fù)雜化,因此,正確認(rèn)識(shí)增值稅會(huì)計(jì)和制定出旨在規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)核算行為的具體準(zhǔn)則便成為無(wú)可回避的課題。

(四)進(jìn)一步完善我國(guó)增值稅稅制

上述現(xiàn)行增值稅稅制存在的諸多問(wèn)題除阻礙了增值稅優(yōu)越性的發(fā)揮、增大了征管的難度以外,還對(duì)增值稅會(huì)計(jì)處理帶來(lái)了一系列的問(wèn)題。為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、規(guī)范增值稅會(huì)計(jì)處理,有必要進(jìn)一步完善我國(guó)增值稅稅制。

1.擴(kuò)大增值稅的征稅范圍。為了保持增值稅抵扣鏈條的完整,促進(jìn)增值稅的規(guī)范管理,應(yīng)該擴(kuò)大增值稅的征稅范圍?？紤]到照顧各方面的經(jīng)濟(jì)利益,擴(kuò)大增值稅征稅范圍可以采取循序漸進(jìn)、逐步到位的辦法?？梢韵瓤紤]將那些與貨物交易密切相關(guān)、與抵扣鏈條完整性關(guān)聯(lián)度高的建筑安裝業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)和電信業(yè)改征增值稅;其他的勞務(wù)服務(wù)業(yè)可以逐步進(jìn)行增值稅改革,以保持這些行業(yè)增值稅改革的平穩(wěn)過(guò)渡。

2.進(jìn)一步縮小增值稅減免稅優(yōu)惠范圍,以維持增值稅抵扣鏈條的完整性。對(duì)一些過(guò)渡性的優(yōu)惠措施,要進(jìn)行認(rèn)真清理,該取消的應(yīng)該堅(jiān)決取消。

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篇6

關(guān)鍵詞：新財(cái)務(wù)準(zhǔn)則；財(cái)務(wù)報(bào)告；改革創(chuàng)新

財(cái)務(wù)報(bào)告是體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況的書(shū)面文件，包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、附表、所有者權(quán)益表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注、財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)等。財(cái)務(wù)報(bào)表能夠?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行分析，對(duì)盈余能力和償債能力予以評(píng)價(jià)，在企業(yè)經(jīng)濟(jì)決策中發(fā)揮重要作用。隨著時(shí)代的發(fā)展和生產(chǎn)力的增強(qiáng)，在知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、信息風(fēng)險(xiǎn)不斷提高，人們對(duì)會(huì)計(jì)信息提出更高的要求和期望。面對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的問(wèn)題，要不斷探索解決的策略，滿(mǎn)足時(shí)展的要求。

一、新財(cái)會(huì)準(zhǔn)則制度視角下企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告存在的問(wèn)題

第一，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告對(duì)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展考慮不足。企業(yè)會(huì)計(jì)以確認(rèn)其主體完成的交易項(xiàng)目作為核算標(biāo)準(zhǔn)，輕視了未來(lái)各種交易事項(xiàng)帶來(lái)的影響，財(cái)務(wù)報(bào)告不能同時(shí)具有預(yù)測(cè)未來(lái)和總結(jié)過(guò)去的功能。

第二，財(cái)務(wù)報(bào)告比較重視法律形式。財(cái)務(wù)報(bào)告在反映經(jīng)營(yíng)狀況時(shí)應(yīng)該重視實(shí)質(zhì)、輕視形式，減少或杜絕輕視經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而重視法律形式的現(xiàn)象。如果兩者間在經(jīng)營(yíng)交易和其他事項(xiàng)中出現(xiàn)偏差，在會(huì)計(jì)處理里要以經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)為主體。如果財(cái)務(wù)報(bào)告強(qiáng)調(diào)運(yùn)用法律形式記錄交易事項(xiàng)，利益群體就難以了然和掌握經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)信息。

第三，財(cái)務(wù)報(bào)告中輕視很多重要的信息。財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息要具有可靠性的相關(guān)性，企業(yè)管理者以信息為基礎(chǔ)制定各種決策。信息的及時(shí)性和可靠性決定著會(huì)計(jì)核算的質(zhì)量，會(huì)計(jì)資料要具有真實(shí)性、完整性和可檢驗(yàn)性。但實(shí)際上資產(chǎn)擔(dān)保、銷(xiāo)售退回、票據(jù)貼現(xiàn)等內(nèi)容沒(méi)有體現(xiàn)在會(huì)計(jì)報(bào)告中，也沒(méi)有完全披露出會(huì)計(jì)增值信息。

二、新財(cái)會(huì)準(zhǔn)則制度視角下改革企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的原則

第一，相關(guān)性和可靠性并重的原則。會(huì)計(jì)信息的重要特征之一就是相關(guān)性和可靠性。部分企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可靠性好而相關(guān)性差，部分會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性好而可靠性不足，相關(guān)性和可靠性未必總在同一方向上對(duì)會(huì)計(jì)信息具有影響。將相關(guān)性和可靠性相結(jié)合，要給予同等的重視度。片面的改革任何一方，都會(huì)降低信息質(zhì)量。

第二，定性和定量指標(biāo)結(jié)合的原則。目前財(cái)務(wù)報(bào)告中提到的定量指標(biāo)大部分是財(cái)務(wù)貨幣化數(shù)據(jù)，沒(méi)有反映出定性指標(biāo)，使用者在分析報(bào)表后進(jìn)行判斷和預(yù)測(cè)，經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)盲目決策的現(xiàn)象。定性指標(biāo)和定量指標(biāo)兼顧的原則，要求在新財(cái)務(wù)準(zhǔn)則的制度下，以體現(xiàn)歷史數(shù)據(jù)為前提，提供具有前瞻性的經(jīng)濟(jì)信息，在報(bào)告時(shí)要兼顧財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，兼顧定性指標(biāo)的分析和量化指標(biāo)的分析。

第三，報(bào)表靈活性和統(tǒng)一性兼顧的原則。財(cái)務(wù)報(bào)告以報(bào)表為主體，運(yùn)用統(tǒng)一的格式在匯總、編制、計(jì)算機(jī)加工以及分析和處理數(shù)據(jù)等環(huán)節(jié)提供方便。不同企業(yè)因?yàn)閷?shí)際情況不同以及信息不對(duì)稱(chēng)，造成信息披露方面的限制。要打破格式的約束，對(duì)信息進(jìn)行充分的披露，所以報(bào)表應(yīng)該兼顧統(tǒng)一性和靈活性。

三、新財(cái)會(huì)準(zhǔn)則制度視角下創(chuàng)新與改革企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的策略

1.對(duì)現(xiàn)金流量的相關(guān)信息進(jìn)行編報(bào)和考核

現(xiàn)金流量能體現(xiàn)出企業(yè)盈利能力、財(cái)務(wù)實(shí)力、變現(xiàn)能力、償債能力，具有可靠性和相關(guān)性，得到使用者的重視。目前的現(xiàn)金流量表以年度報(bào)表的形式出現(xiàn)，其編報(bào)比較單一，沒(méi)有進(jìn)行嚴(yán)格的考核，因?yàn)楝F(xiàn)金流量表在編制中有隨意性而影響報(bào)表的質(zhì)量。提議用月度報(bào)表審核代替年度報(bào)表，對(duì)考核指標(biāo)進(jìn)行創(chuàng)新和改革，提高現(xiàn)金流量中盈利額、營(yíng)業(yè)額的比重，此方式不論理論方面還是實(shí)踐方面都具有很強(qiáng)的可行性。

2.改進(jìn)中期報(bào)告，提高分部報(bào)告的質(zhì)量

一般方法是將一年以?xún)?nèi)當(dāng)作是中期報(bào)告的范圍，便于企業(yè)管理者及時(shí)準(zhǔn)確的了解經(jīng)營(yíng)效果，由于可以連續(xù)性的披露信息，為使用者決策提供更有價(jià)值的參考信息，又能提高會(huì)計(jì)信息的預(yù)測(cè)性，適度調(diào)整投資和信貸政策，降低由錯(cuò)誤預(yù)測(cè)而產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失。編制科學(xué)合理的中期報(bào)告，其相關(guān)性比較強(qiáng)，為報(bào)告及時(shí)性不足的問(wèn)題提供妥善解決的措施和策略。對(duì)于股份制企業(yè)信息披露的問(wèn)題，分部報(bào)告梳理和整合資料，讓會(huì)計(jì)信息的使用者快速的發(fā)現(xiàn)需要的信息，更全面的發(fā)揮出報(bào)告的功能。分部報(bào)告能公正及時(shí)的披露信息，是妥善解決我國(guó)企業(yè)信息披露不全面的有效方式。

3.增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表的附注說(shuō)明

在西方發(fā)達(dá)國(guó)家，財(cái)務(wù)報(bào)告的附注內(nèi)容比報(bào)表內(nèi)容多是經(jīng)常出現(xiàn)的事，在附注上最大限度的體現(xiàn)出信息的可靠性和相關(guān)性，為使用者正確判斷并運(yùn)用信息提供關(guān)鍵性數(shù)據(jù)。現(xiàn)在企業(yè)對(duì)信息附注比較輕視，也出現(xiàn)附注的內(nèi)容和書(shū)寫(xiě)模糊的現(xiàn)象。管理部門(mén)要制定并推行合乎實(shí)際情況的附注準(zhǔn)則，學(xué)習(xí)國(guó)外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，增強(qiáng)附注內(nèi)容和形式的質(zhì)量。不但要反映出財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，還要注明歷史信息、預(yù)期信息、未來(lái)效益、重點(diǎn)投資事項(xiàng)、風(fēng)險(xiǎn)等附注情況。

四、結(jié)束語(yǔ)

財(cái)務(wù)報(bào)告為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和決策提供科學(xué)可靠的會(huì)計(jì)信息，但在目前經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的情況下，它的缺陷和問(wèn)題逐漸顯露出來(lái)。企業(yè)要對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中存在的問(wèn)題和不足進(jìn)行細(xì)致的分析，積極創(chuàng)新和改革，為企業(yè)管理和決策提供各種便利。財(cái)務(wù)報(bào)告的改革和創(chuàng)新要與時(shí)俱進(jìn)，推動(dòng)企業(yè)快速、健康、持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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篇7

[關(guān)鍵詞] 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型 缺陷 重構(gòu)

一、有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的理論回顧

（一）國(guó)外有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究

D.H.羅伯茲（D.H.Roberts）于1978年提出了最早的審計(jì)終極風(fēng)險(xiǎn)模型，即：終極風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×（抽樣風(fēng)險(xiǎn)+非抽樣風(fēng)險(xiǎn)）。1981年，美國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（AICPA）的第39號(hào)準(zhǔn)則公告《審計(jì)抽樣》認(rèn)為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)和詳細(xì)測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)等四個(gè)子風(fēng)險(xiǎn)組成，其中：固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)表示財(cái)務(wù)報(bào)表中發(fā)生重大錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)，分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)和詳細(xì)測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)表示財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大錯(cuò)誤未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。1983年，AICPA在第47號(hào)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)說(shuō)明《審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性》（SAS47#）中對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型又做出了修改，其提出的審計(jì)模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，由于該模型涵蓋了主要審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素，并表明了其間的數(shù)量關(guān)系，便于計(jì)量，具有廣泛的適用性和可操作性，因而被國(guó)際上大多數(shù)審計(jì)組織及會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用，修訂前的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則以及我國(guó)目前的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則都采用了該模型。2003年，修訂后的國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則提出了全新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)合并為綜合風(fēng)險(xiǎn)，用重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行表示，認(rèn)為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)取決于重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)評(píng)估結(jié)果進(jìn)一步設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以控制檢查風(fēng)險(xiǎn)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受的水平。

除上述幾次對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型有著重大意義的修改外，其他一些學(xué)者和機(jī)構(gòu)也針對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型提出了自己的見(jiàn)解——霍爾斯坦姆（G.S.Holstrum）和柯林蘭（J.l.kirtland）在1983年提出：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×分析性檢查風(fēng)險(xiǎn)×實(shí)質(zhì)性測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)；英國(guó)審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)（APC）也在1987年提出了一個(gè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)＝固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)×抽樣風(fēng)險(xiǎn)。

（二）我國(guó)審計(jì)理論界有關(guān)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究

雖然與西方國(guó)家相比，我國(guó)審計(jì)理論界對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的研究起步較晚，但也有許多的專(zhuān)家學(xué)者對(duì)其提出了自己的見(jiàn)解。在1996年版的上海財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)教材系列叢書(shū)《審計(jì)》一書(shū)中，主編周勤業(yè)等提出了一個(gè)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)（IR）×控制風(fēng)險(xiǎn)（CR）×非抽樣風(fēng)險(xiǎn)（USR）×抽樣風(fēng)險(xiǎn)（SR），該模型對(duì)除固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)外的其他影響因素提出了自己的見(jiàn)解，是對(duì)D.H.羅伯茲所提出的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的一種完善，得到了我國(guó)審計(jì)界的一定認(rèn)可。周家才（2002）在《試論審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重建》一文中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型定義為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)×訴訟風(fēng)險(xiǎn)，該模型將審計(jì)界正越來(lái)越不可回避的“訴訟風(fēng)險(xiǎn)”考慮了進(jìn)去，具有一定的現(xiàn)實(shí)性，得到了國(guó)內(nèi)審計(jì)界的廣泛認(rèn)同。

此外，其他一些學(xué)者也對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型提出了自己的見(jiàn)解。張仁壽（2000）認(rèn)為，現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素之間不是相互獨(dú)立關(guān)系，并對(duì)模型進(jìn)行了適當(dāng)修改，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)+控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)。呂博（2002）將隨機(jī)擾動(dòng)因素引入審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，構(gòu)建了一個(gè)新的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)+隨機(jī)擾動(dòng)項(xiàng)。這些新的風(fēng)險(xiǎn)模型也都具有一定的合理性，提出后也得到了學(xué)術(shù)界一定程度的認(rèn)同。

二、我國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型及其缺陷

由中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，在其第一章第二條中將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)定義為：“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)的可能性”。該定義與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的定義基本相同，涉及三個(gè)要素，即：行為、行為后果、產(chǎn)生后果的原因。定義中的行為是“注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)”，行為的后果是發(fā)生了“風(fēng)險(xiǎn)”，產(chǎn)生后果的原因是“發(fā)表不恰當(dāng)審計(jì)意見(jiàn)”?；谶@一定義，我國(guó)在制定審計(jì)準(zhǔn)則時(shí)也接受了SAS47中所提到的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，即：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)（AR）=固有風(fēng)險(xiǎn)(IR)×控制風(fēng)險(xiǎn)(CR)×檢查風(fēng)險(xiǎn)(DR)。這一模型的特點(diǎn)在于：從風(fēng)險(xiǎn)控制程序上分解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并用連乘的形式表明了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)在不同階段的數(shù)量關(guān)系。這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為進(jìn)行基礎(chǔ)審計(jì)提供了重要的理論基礎(chǔ)，也使得進(jìn)一步定量評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成為可能，因而具有重要的理論意義。實(shí)務(wù)中，審計(jì)人員也往往根據(jù)該模型和對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果決定審計(jì)程序或?qū)徲?jì)范圍，因而，該模型還具有重要的實(shí)踐意義。然而，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和審計(jì)事業(yè)的不斷進(jìn)步，審計(jì)領(lǐng)域出現(xiàn)了許多新情況、新問(wèn)題，原有的理論模型在審計(jì)實(shí)踐運(yùn)用中暴露出一些缺陷：

首先，該模型中的固有風(fēng)險(xiǎn)沒(méi)有包含被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。在我國(guó)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)》“評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)”項(xiàng)目中，被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估被排除在外。事實(shí)上，被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)確實(shí)在危及審計(jì)執(zhí)業(yè)界，原因有二：一是現(xiàn)代審計(jì)只限于抽樣，審計(jì)并不能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的全部錯(cuò)誤項(xiàng)目，特別是難發(fā)現(xiàn)隱蔽較好的欺詐，所以存在審計(jì)不能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)誤項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)；二是由于審計(jì)工作自身的復(fù)雜性，在實(shí)踐中很難確定審計(jì)人員是否保持了應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。

其次，該模型涉及的風(fēng)險(xiǎn)只與審計(jì)過(guò)程和審計(jì)順序有關(guān)，即只從審計(jì)主體的審計(jì)檢查方法和審計(jì)對(duì)象的經(jīng)營(yíng)、內(nèi)部控制方面考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素，未充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的其他原因，如報(bào)表使用者的訴訟請(qǐng)求因素、社會(huì)宏觀法律環(huán)境因素等，而這些因素與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生息息相關(guān)。

第三，該模型對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的表達(dá)不完整。隨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)含義的不斷擴(kuò)大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制就不能只局限于審計(jì)過(guò)程和審計(jì)對(duì)象，必須把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制放在一個(gè)系統(tǒng)中全面把握，還應(yīng)考慮審計(jì)環(huán)境、審計(jì)人員素質(zhì)等因素。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)范圍應(yīng)擴(kuò)大為審計(jì)主體風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)和會(huì)計(jì)行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，還應(yīng)包括審計(jì)結(jié)論利用中產(chǎn)生的法律風(fēng)險(xiǎn)以及賠償風(fēng)險(xiǎn)等。

第四，在日常審計(jì)案件中出現(xiàn)的一些問(wèn)題并非完全是由于技術(shù)上或程序上的失誤造成的，審計(jì)主體的日常行為和工作態(tài)度有時(shí)也會(huì)成為問(wèn)題的癥結(jié)所在。因此，除應(yīng)關(guān)注審計(jì)技術(shù)和程序的發(fā)展外，也應(yīng)關(guān)注審計(jì)主體的自身行為。但是，該審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型無(wú)法描述由于審計(jì)人員不道德行為所產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)，例如：企業(yè)與審計(jì)主體合謀舞弊而出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告等。

三、對(duì)現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重構(gòu)

（一）新風(fēng)險(xiǎn)因素的引入

本文將從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因角度入手，提出另外兩個(gè)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素，即：

（1）主觀風(fēng)險(xiǎn)因素，主要包括：

1. 由審計(jì)人員工作經(jīng)驗(yàn)和能力的差異或不足而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于種種原因，在我國(guó)目前的注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中，很多有經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不具備計(jì)算機(jī)審計(jì)知識(shí)，其審計(jì)能力的發(fā)揮因而受到一定程度的制約，致使審計(jì)所能完成任務(wù)的能力難以達(dá)到社會(huì)的全部期望，或者導(dǎo)致社會(huì)與審計(jì)執(zhí)業(yè)界對(duì)審計(jì)內(nèi)容和要求認(rèn)識(shí)的不一致，最終使注冊(cè)會(huì)計(jì)師陷入不愉快的責(zé)任訴訟糾紛之中。不可否認(rèn)，審計(jì)所能滿(mǎn)足的社會(huì)需求是相對(duì)的，而不是絕對(duì)的，現(xiàn)有審計(jì)能力與社會(huì)公眾的需求或期望必然存在一定偏差，而這一偏差所導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)正是由審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)和能力的有限性而引發(fā)的。

2. 由審計(jì)人員工作責(zé)任心不足而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。民間審計(jì)是一種專(zhuān)門(mén)的技術(shù)服務(wù)，審計(jì)人員有責(zé)任計(jì)劃自己的審計(jì)工作，以查出可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的差錯(cuò)，并在實(shí)施審計(jì)過(guò)程中運(yùn)用應(yīng)有的技術(shù)和保持應(yīng)有的職業(yè)關(guān)注。由此可見(jiàn)，審計(jì)工作的順利開(kāi)展要求審計(jì)人員德才兼?zhèn)?，既具有高尚的品德，正直的人格和一絲不茍的工作態(tài)度，又具有扎實(shí)的會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律知識(shí)和審計(jì)基本技能，還具有敏銳的分析能力和準(zhǔn)確的判斷能力。毋須諱言，在我國(guó)，審計(jì)人員并不是人人能夠達(dá)到上述要求，這勢(shì)必會(huì)限制審計(jì)工作的開(kāi)展，影響審計(jì)質(zhì)量。

3. 由審計(jì)人員在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。有些審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生與審計(jì)人員執(zhí)業(yè)時(shí)缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎有關(guān)，例如：審計(jì)人員制定審計(jì)計(jì)劃脫離實(shí)際，審計(jì)人員對(duì)審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)未進(jìn)行擴(kuò)大范圍的審計(jì)，進(jìn)行抽樣審計(jì)時(shí)對(duì)樣本及抽樣方法選擇缺乏深思熟慮，編寫(xiě)審計(jì)報(bào)告措詞不當(dāng)?shù)?，這些都與審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎有關(guān)，都將直接導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的產(chǎn)生。

4. 由審計(jì)人員對(duì)現(xiàn)代審計(jì)方法的掌握程度低或應(yīng)用不當(dāng)而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)顯著的特點(diǎn)就是采用抽樣審計(jì)方法，即根據(jù)總體中的部分樣本的特征來(lái)推斷總體的特征，推斷結(jié)果可靠與否，與是否遵循“隨機(jī)原則”抽取樣本高度相關(guān)。如果審計(jì)人員破壞隨機(jī)原則或還沒(méi)有十分把握所抽取的樣本能否代表總體，則必然會(huì)產(chǎn)生抽樣風(fēng)險(xiǎn)。毫無(wú)疑問(wèn)，抽樣風(fēng)險(xiǎn)是導(dǎo)致審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的原因之一。因此，審計(jì)人員對(duì)現(xiàn)代審計(jì)的掌握程度低或應(yīng)用不當(dāng)也會(huì)引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）客觀風(fēng)險(xiǎn)因素，主要包括：

1. 由被審計(jì)單位內(nèi)外部環(huán)境復(fù)雜多變而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的顯著特征在于不穩(wěn)定性的增強(qiáng)，企業(yè)為了在激烈的市場(chǎng)中謀生存、求發(fā)展，不斷擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模，所進(jìn)行的交易也日趨復(fù)雜化。隨著業(yè)務(wù)數(shù)量的增多，特別是一些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已超出現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)規(guī)范的規(guī)制范圍，會(huì)計(jì)核算中出現(xiàn)記錄不當(dāng)?shù)目赡苄砸嚯S之增加，而且這種不當(dāng)很容易被大量的其它信息所掩蓋，在抽樣審計(jì)中不被發(fā)現(xiàn)的可能性較大。此外，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，被審計(jì)單位所處的宏微觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境及政治、法律等經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化都可能導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而影響到被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

2. 由審計(jì)影響范圍擴(kuò)大及社會(huì)對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的依賴(lài)或關(guān)注程度提高而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)代審計(jì)發(fā)展到今天，審計(jì)在維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序方面的作用越來(lái)越突出，人們對(duì)審計(jì)的理解和認(rèn)識(shí)也越來(lái)越深刻。不僅是政府，投資者也將注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告作為決策的重要依據(jù)，一些“潛在的投資者”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)意見(jiàn)表現(xiàn)出了極大的興趣和關(guān)注。與此同時(shí)，人們更加重視審計(jì)報(bào)告書(shū)的可靠性，一旦審計(jì)報(bào)告使用者發(fā)現(xiàn)審計(jì)失敗，就會(huì)控告審計(jì)人員，轉(zhuǎn)嫁投資損失。社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的促進(jìn)了審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，也在無(wú)形之中加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3. 由現(xiàn)代審計(jì)內(nèi)容的廣泛性而引發(fā)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。早期審計(jì)的重點(diǎn)多放在處理現(xiàn)金的職員的誠(chéng)實(shí)與否上，幾乎不顧其它事項(xiàng)。由于審計(jì)范圍較小，業(yè)務(wù)較為簡(jiǎn)單，審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中出現(xiàn)錯(cuò)誤的可能性也較小，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較??；其后，由于企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)主要依靠銀行貸款，銀行要求申請(qǐng)貸款者提供可靠的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的審計(jì)成了審計(jì)的重點(diǎn)，審計(jì)的范圍和責(zé)任也隨之?dāng)U大；而隨著經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善，在已有的審計(jì)范圍之外，社會(huì)公眾要求審計(jì)人員揭示出所有重大的錯(cuò)報(bào)和舞弊，并對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力做出評(píng)價(jià)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)方面的狀況做出報(bào)告——審計(jì)范圍擴(kuò)大，不確定因素勢(shì)必增多，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也自然隨之增大。

（二）對(duì)現(xiàn)行審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重構(gòu)

依據(jù)上述分析可知：影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的構(gòu)成因素并局限于傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中所包括的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)等三類(lèi)因素，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的建構(gòu)還應(yīng)與上文所分析的主觀風(fēng)險(xiǎn)因素和客觀風(fēng)險(xiǎn)因素相關(guān)。鑒于以上分析，在考慮了主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)這兩個(gè)因素后，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型修正為：

AR=IR×CR×DR×SR×OR

式中：AR為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)；IR為固有風(fēng)險(xiǎn)；CR為控制風(fēng)險(xiǎn)；DR為檢查風(fēng)險(xiǎn)；SR為主觀風(fēng)險(xiǎn)；OR為客觀風(fēng)險(xiǎn)。

下面用數(shù)理統(tǒng)計(jì)的方法論證此模型。

首先，定義以下幾個(gè)隨機(jī)事件：I為無(wú)相關(guān)內(nèi)部控制時(shí)，某賬戶(hù)或交易產(chǎn)生重大錯(cuò)報(bào)；C為某賬戶(hù)或交易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)事實(shí)，內(nèi)部控制未成功發(fā)現(xiàn)；D為發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有發(fā)現(xiàn)；S為由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師主觀原因出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)；O為由于客觀原因而使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。

由以上定義可知：D、S、O三個(gè)事件之間是一種相互獨(dú)立的關(guān)系，即D、S、O三個(gè)事件發(fā)生的概率之間沒(méi)有必然的聯(lián)系。

根據(jù)以上定義有：

IR=P（I） CR=P（C?I） DR=P（D?IC）

OR=P（O） SR=P（S） AR=P（D×S×O）

由于D、S、O為三個(gè)相互獨(dú)立的事件

所以AR=P（D×S×O）=P（D）×P（S）×P（O）=DR×SR×OR……………..……①

又因?yàn)镈 所以有P（D）=P（D∩C∩I）=P（D）P（C?I）P（D?IC）=IR×CR×DR…………②

將②式代入①式可得：AR=IR×CR×DR×SR×OR

由于考慮了主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)，以上模型計(jì)算出的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)將會(huì)和實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更加吻合，能更好的指導(dǎo)實(shí)際的審計(jì)工作。

四、結(jié)束語(yǔ)

研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的目的，主要在于增強(qiáng)人們的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，并以風(fēng)險(xiǎn)作為規(guī)劃審計(jì)的起點(diǎn)和歸宿。但審計(jì)畢竟是一種依靠經(jīng)驗(yàn)和知識(shí)進(jìn)行判斷的職業(yè)，多數(shù)情況下，各審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要素的評(píng)估，審計(jì)證據(jù)的收集數(shù)量和審計(jì)證據(jù)的收集方法還需要依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷來(lái)確定，具有很強(qiáng)的主觀性，很難依靠數(shù)學(xué)模型進(jìn)行審計(jì)規(guī)劃。盡管注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)時(shí)做出了很大的努力，但對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)、主觀風(fēng)險(xiǎn)和客觀風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估不可能是絕對(duì)準(zhǔn)確的。再好的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，真正運(yùn)用起來(lái)也有很大的局限性，研究審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的重要意義僅在于其指導(dǎo)性。

參考文獻(xiàn)

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篇8

    網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代最大的特征是信息傳遞的迅速、及時(shí)和準(zhǔn)確,企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的半年呈報(bào)或年度呈報(bào)已不能適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的要求,實(shí)時(shí)聯(lián)機(jī)報(bào)告系統(tǒng)既是需要又成為可能。全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境下大規(guī)模的會(huì)計(jì)信息使用者投資策略呈現(xiàn)多樣化和個(gè)性化的趨勢(shì),管理者、投資者以及相關(guān)利益集團(tuán)希望可以隨時(shí)通過(guò)在線訪問(wèn)獲取企業(yè)最新的、歷史的會(huì)計(jì)信息,以便作出正確的經(jīng)營(yíng)決策,減少風(fēng)險(xiǎn)。另外從會(huì)計(jì)信息呈報(bào)的內(nèi)容方面看,投資者要求從看重財(cái)務(wù)信息擴(kuò)展到財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息并重,從著重呈報(bào)最終經(jīng)營(yíng)成果信息擴(kuò)展到呈報(bào)企業(yè)的背景信息和前瞻性信息為主的信息,但目前的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程并不能滿(mǎn)足上述要求。因此,用信息技術(shù)徹底地重新設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程,是滿(mǎn)足企業(yè)內(nèi)外會(huì)計(jì)信息使用者的需求,提高企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要研究議題。 

    一、傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程及其缺陷 

    傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)需經(jīng)過(guò)一系列順序的循環(huán)活動(dòng),會(huì)計(jì)核算嚴(yán)格按照“填制憑證一登記賬簿一編制報(bào)表”的順序,一層層地進(jìn)行。這種會(huì)計(jì)流程雖然在內(nèi)部牽制方面能發(fā)揮一定的作用,但是會(huì)延長(zhǎng)時(shí)間,降低會(huì)計(jì)報(bào)告的及時(shí)性,且使得會(huì)計(jì)信息內(nèi)容單一化。時(shí)下流行的電算化會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)雖然替代了手工操作,但財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)流程自動(dòng)化僅僅是手工財(cái)會(huì)工作的翻版,并未改變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)結(jié)構(gòu)的本質(zhì)。大部分電算化商品軟件一般將會(huì)計(jì)系統(tǒng)分解為原材料核算子系統(tǒng)、工資核算子系統(tǒng)、銷(xiāo)售核算子系統(tǒng)、固定資產(chǎn)核算子系統(tǒng)、成本核算子系統(tǒng)、賬務(wù)處理子系統(tǒng)、報(bào)表編制子系統(tǒng)等相對(duì)獨(dú)立的模塊,各模塊下再進(jìn)行細(xì)分,形成一個(gè)名副其實(shí)的“金字塔”式結(jié)構(gòu)。因此各核算子系統(tǒng)之間彼此分割,成為一個(gè)個(gè)獨(dú)立的信息孤島,會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)傳輸往往是滯后的、零散的。這種財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)流程并沒(méi)有改變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)結(jié)構(gòu)的本質(zhì),也沒(méi)有消除其缺陷。 

    1.難以滿(mǎn)足管理需要。財(cái)務(wù)部門(mén)只是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的資金流信息,并不采集業(yè)務(wù)活動(dòng)的全部數(shù)據(jù),同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的相關(guān)數(shù)據(jù)被分別保存在財(cái)會(huì)人員和非財(cái)會(huì)人員手中,財(cái)務(wù)人員手中只有描述業(yè)務(wù)事件的子集數(shù)據(jù)也這樣忽略了大量管理信息,導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)與其他系統(tǒng)數(shù)據(jù)有可能不一致或信息隔閡和信息重復(fù)。 

    2.無(wú)法滿(mǎn)足實(shí)時(shí)控制的需要。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所反映的資金流信息往往滯后于物流信息,財(cái)務(wù)賬和財(cái)務(wù)報(bào)告不是當(dāng)前時(shí)點(diǎn)的余額,以至于企業(yè)元法從效益角度上對(duì)經(jīng)營(yíng)生產(chǎn)活動(dòng)進(jìn)行實(shí)時(shí)控制。會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)通常是在業(yè)務(wù)發(fā)生后采集,會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)加工是將滯后采集的數(shù)掘進(jìn)行排序、過(guò)賬、匯總、對(duì)賬等。財(cái)務(wù)報(bào)告不能直接利用,必須經(jīng)過(guò)若干后臺(tái)加工才能提交到使用者手中。在經(jīng)濟(jì)環(huán)境瞬息萬(wàn)變的今日,信息的實(shí)時(shí)性決定了它的有效性和控制力度,會(huì)計(jì)信息的滯后性不能使管理者從會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中得到所需的信息,降低了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性,失去了其應(yīng)有的價(jià)值。不管是手工的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程還是這種會(huì)計(jì)電算化方式的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng),其實(shí)質(zhì)仍然是事后算賬,并沒(méi)有充分發(fā)揮網(wǎng)絡(luò)的優(yōu)勢(shì),無(wú)法支持事前支持、事中控制、事后分析。

  二、將流程再造思路應(yīng)用于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

    (一)關(guān)于業(yè)務(wù)流程再造

    “業(yè)務(wù)流程再造”(bpr)是美國(guó)的michael hammer于1990年提出的。它的內(nèi)涵是指基于信息技術(shù)的、為更好地滿(mǎn)足顧客需要服務(wù)的、系統(tǒng)化的、企業(yè)組織工作流程及相關(guān)活動(dòng),它突破了傳統(tǒng)勞動(dòng)分工理論的思想體系,強(qiáng)調(diào)企業(yè)組織形式以“流程導(dǎo)向”替代原有的“職能導(dǎo)向”,為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理提出了全新的思路。福特公司北美財(cái)務(wù)部門(mén)通過(guò)bpr重建其付款程序,以減少間接費(fèi)用和管理費(fèi)用是最典型的例子。bpr的基本內(nèi)容可概括為:以顧客需求和企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)為驅(qū)動(dòng)力,以企業(yè)的流程為對(duì)象,運(yùn)用信息技術(shù)、人與組織管理,達(dá)到大幅度提高企業(yè)整體績(jī)效的目標(biāo)。許多實(shí)際中成功的bpr已經(jīng)表明信息技術(shù)使企業(yè)流程改造成為可能并非常有效,同時(shí)它又是流程改造的組成要素之一,從根本上改變了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)方式。但bpr本身并不是一種形式,更不是一個(gè)算法或者公式,它所體現(xiàn)的更多的是一種觀念和思想,即從顧客需求出發(fā)、以企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)為核心,在動(dòng)態(tài)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中保持一種自我反省的頭腦,發(fā)現(xiàn)并解決存在的問(wèn)題,讓流程的運(yùn)轉(zhuǎn)能夠滿(mǎn)足顧客的期望和服務(wù)于企業(yè)的最大利益,使企業(yè)保持一種強(qiáng)有力的競(jìng)爭(zhēng)地位。

篇9

事隔僅一個(gè)多月，中注協(xié)便了九項(xiàng)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的第二次征求意見(jiàn)稿；同時(shí)了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)情況專(zhuān)題報(bào)告》，對(duì)中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)進(jìn)行了全面系統(tǒng)的總結(jié)與展望。

2006年2月15日，財(cái)政部在向社會(huì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，也了審計(jì)準(zhǔn)則。這不僅是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)的一個(gè)重要的日子，也是審計(jì)準(zhǔn)則體系完善的里程碑。

號(hào)角吹響之前

2005年5月，在中注協(xié)召開(kāi)的審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)第一次會(huì)議上，權(quán)威人士表示，要三年建成獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系，其中，一年建成與國(guó)際趨同的中國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則基本體系，兩年補(bǔ)充和完善。

然而，在專(zhuān)題報(bào)告中，計(jì)劃時(shí)間已縮短為兩年。2005年年底之前，形成與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則基本體系；2006年工作掃尾，形成與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的中國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則體系。就國(guó)際趨同度(靜態(tài))而言，截至2005年底約為89．1％；截至2006年底約為100％。

審計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同提速，以及大量審計(jì)準(zhǔn)則征求意見(jiàn)稿后，業(yè)界人士討論熱烈，有異議，有猶疑，但更多的是針對(duì)具體準(zhǔn)則提出有建設(shè)性的意見(jiàn)與建議。

按照審計(jì)準(zhǔn)則制定程序，每批審計(jì)準(zhǔn)則需兩次向社會(huì)公開(kāi)征求意見(jiàn)。自中注協(xié)2005年7月了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師鑒證業(yè)務(wù)基本準(zhǔn)則(征求意見(jiàn)稿)》等9個(gè)項(xiàng)目第一次征求意見(jiàn)稿后，再收到相關(guān)反饋意見(jiàn)1055條，共采納意見(jiàn)395條，采納率為37％，修改后形成了第二次征求意見(jiàn)稿。

與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的修訂相比，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系的完善顯得很平靜。然而，這種暗流的涌動(dòng)，其力量也絕對(duì)不容忽視。一年的時(shí)間，聽(tīng)來(lái)很短暫，全新的22項(xiàng)準(zhǔn)則和修訂的26項(xiàng)準(zhǔn)則就組成了較為完善的中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師準(zhǔn)則體系。由于以前就有26項(xiàng)審計(jì)準(zhǔn)則，粗略瀏覽修訂后準(zhǔn)則很容易形成錯(cuò)覺(jué)，以為無(wú)非是稍作改動(dòng)，換湯不換藥。事實(shí)上，對(duì)原有準(zhǔn)則大都做了或大或小的修訂，有的甚至作了原則性的改動(dòng)。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)從點(diǎn)滴之處著手，每一項(xiàng)是否改、怎么改、改到什么程度、改后的影響……無(wú)不經(jīng)過(guò)深思熟慮，最終把中國(guó)的審計(jì)準(zhǔn)則推向了世界舞臺(tái)，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際準(zhǔn)則趨同的目標(biāo)。

準(zhǔn)則為誰(shuí)而生

準(zhǔn)則為誰(shuí)而生?早在中天勤事件時(shí)期，這個(gè)問(wèn)題就是業(yè)界與社會(huì)爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。是為審計(jì)人員還是投資者?此次準(zhǔn)則明確地強(qiáng)化了行業(yè)維護(hù)社會(huì)公眾利益的宗旨。

審計(jì)準(zhǔn)則作為規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)活動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)，與社會(huì)公眾的利益密切相關(guān)。同以前制定的審計(jì)準(zhǔn)則相比，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系更加突出了維護(hù)社會(huì)公眾利益的宗旨，強(qiáng)化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)責(zé)任，針對(duì)實(shí)務(wù)中暴露出的不足嚴(yán)格了程序，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師切實(shí)承擔(dān)起保護(hù)社會(huì)公眾利益的責(zé)任。

例如，由于企業(yè)面臨的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈等原因，管理層和治理層舞弊事件時(shí)有發(fā)生。這一現(xiàn)象已成為一個(gè)全球范圍的共同問(wèn)題。由此，審計(jì)準(zhǔn)則體系制定了《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮》準(zhǔn)則以取代現(xiàn)有的《錯(cuò)誤與舞弊》準(zhǔn)則。與原準(zhǔn)則相比，雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)仍然不是專(zhuān)門(mén)針對(duì)舞弊的審計(jì)，但新準(zhǔn)則更加詳細(xì)、系統(tǒng)地規(guī)范了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中針對(duì)舞弊的審計(jì)工作，包括如何識(shí)別舞弊行為、評(píng)估舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以及如何應(yīng)對(duì)這些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

新準(zhǔn)則的實(shí)施將會(huì)幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師有效降低因管理層和治理層舞弊導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)?！敦?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，針對(duì)新形勢(shì)下財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的特點(diǎn)，更加積極主動(dòng)地識(shí)別和應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊的風(fēng)險(xiǎn)，并為注冊(cè)會(huì)計(jì)師履行好這一責(zé)任提供更多的指引。準(zhǔn)則特別強(qiáng)調(diào)，舞弊導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)專(zhuān)門(mén)針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

漸進(jìn)式趨同

注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系在體系結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目構(gòu)成和基本內(nèi)容上實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際準(zhǔn)則的趨同。而這種趨同是在考慮了中國(guó)特色的基礎(chǔ)上進(jìn)行的。針對(duì)中國(guó)特有的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，補(bǔ)充了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有涵蓋的內(nèi)容，如驗(yàn)資準(zhǔn)則，該準(zhǔn)則是在現(xiàn)行的《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第1號(hào)――驗(yàn)資》的基礎(chǔ)上，根據(jù)新修訂的《公司法》、《公司登記管理?xiàng)l例》修訂而成的。

從體系結(jié)構(gòu)看，按照國(guó)際趨同的要求，根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供服務(wù)性質(zhì)的不同，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系進(jìn)行了重構(gòu)，與國(guó)際準(zhǔn)則體系保持了充分的一斂。

從項(xiàng)目構(gòu)成看，除個(gè)別項(xiàng)目未被納入外，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系涵蓋了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的所有項(xiàng)目。

在審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容上，充分采用了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則所有的基本原則和核心程序，在審計(jì)的目標(biāo)與原則、風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估與應(yīng)對(duì)、審計(jì)證據(jù)的獲取和分析、審計(jì)結(jié)論的形成和報(bào)告，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)責(zé)任的設(shè)定等所有重大方面，與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則保持一致。對(duì)國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則中包含的舉例等解釋說(shuō)明性材料，由于我國(guó)準(zhǔn)則是部門(mén)規(guī)范性文件，不便寫(xiě)入準(zhǔn)則正文，但中注協(xié)將把這些內(nèi)容寫(xiě)入正任起草的指南中，以幫助會(huì)員正確理解和運(yùn)用準(zhǔn)則。

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)精髓

“思想有多遠(yuǎn)，我們就能走多遠(yuǎn)”，就審計(jì)實(shí)務(wù)而言，這里的思想就是審計(jì)理念，這里的行動(dòng)就是審計(jì)方法和程序。既然審計(jì)準(zhǔn)則體系全面滲透了風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念，審計(jì)實(shí)務(wù)要遵循審計(jì)準(zhǔn)則，首先會(huì)計(jì)師事務(wù)所就必須自上而下擯棄傳統(tǒng)審計(jì)觀念，全面樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念。

以往審計(jì)實(shí)務(wù)是建立在傳統(tǒng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型基礎(chǔ)上，存在很大缺陷。此次借鑒國(guó)際審計(jì)理念研究和實(shí)務(wù)探索的先進(jìn)成果，中注協(xié)制定了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)強(qiáng)調(diào)以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境為起點(diǎn)進(jìn)行審計(jì)工作，包括了解被審計(jì)單位的性質(zhì)、行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、目標(biāo)戰(zhàn)略、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、內(nèi)部控制等方面。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的運(yùn)用將注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的切入點(diǎn)提高到一個(gè)宏觀的、全局的層面，使其可以更有效地評(píng)估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序，從而降低注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則是整個(gè)審計(jì)準(zhǔn)則體系的核心準(zhǔn)則，包括《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》、《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》、《針對(duì)評(píng)估的重人錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序》和《審計(jì)證據(jù)》等4個(gè)項(xiàng)目。與以往審計(jì)準(zhǔn)則相比，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則著力解決以下幾個(gè)問(wèn)題：

一是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施程序，更廣泛深入地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的各個(gè)方面(包括

了解內(nèi)部控制)，為識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表層次，以及各類(lèi)交易、賬戶(hù)余額、列報(bào)和披露認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)提供更好的基礎(chǔ)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施的此類(lèi)程序也稱(chēng)為風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序。

二是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將識(shí)別和評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)與實(shí)施的審計(jì)程序掛鉤。在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序(控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍與識(shí)別、評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)相聯(lián)系，以防止機(jī)械利用程序表從形式上迎合審計(jì)準(zhǔn)則的要求。

三是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師將識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵程序形成審計(jì)工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。

同時(shí)，中注協(xié)以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，在新制定的其他準(zhǔn)則中體現(xiàn)了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則的要求，并根據(jù)這一要求對(duì)26個(gè)準(zhǔn)則進(jìn)行了必要的修訂和完善。

質(zhì)量控制雙刃劍

健全完善的質(zhì)量控制制度是保證會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其從業(yè)人員遵守法律法規(guī)、中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范以及中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)技術(shù)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)。

對(duì)于質(zhì)量控制，審計(jì)準(zhǔn)則體系包括兩項(xiàng)準(zhǔn)則，分別對(duì)歷史財(cái)務(wù)信息審計(jì)的質(zhì)量控制和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制進(jìn)行了全面規(guī)范。與現(xiàn)有準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所須建立的質(zhì)量控制政策和程序制定了更為具體的規(guī)定，包括職業(yè)道德規(guī)范、客戶(hù)關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受和保持、業(yè)務(wù)執(zhí)行、業(yè)務(wù)工作底稿、監(jiān)控等方面。特別是新準(zhǔn)則明確規(guī)定了會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)至少每3年選取已完成的業(yè)務(wù)進(jìn)行自我檢查，并且檢查的范圍應(yīng)涵蓋每個(gè)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的業(yè)務(wù)，以及明確規(guī)定了對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)施項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核的要求。

《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)――業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》系統(tǒng)地總結(jié)了近些年審計(jì)失敗的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所制定全面的質(zhì)量控制制度，包括落實(shí)對(duì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任、確保職業(yè)道德規(guī)范得以遵守、客戶(hù)關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受與保持、人力資源、業(yè)務(wù)執(zhí)行、業(yè)務(wù)工作底稿和監(jiān)控等七個(gè)方面。

例如，準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所樹(shù)立質(zhì)量至上的意識(shí)，培育以質(zhì)量為導(dǎo)向的內(nèi)部文化，建立以質(zhì)量為導(dǎo)向的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、薪酬及晉升的政策和程序，要求主任會(huì)計(jì)師對(duì)質(zhì)量控制制度承擔(dān)最終責(zé)任。

創(chuàng)新是永恒的話(huà)題

為了適應(yīng)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)多元化發(fā)展的實(shí)際情況和國(guó)際趨同的要求，更好地規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)活動(dòng)，新的審計(jì)準(zhǔn)則體系在準(zhǔn)則框架、準(zhǔn)則名稱(chēng)和準(zhǔn)則編號(hào)等方面進(jìn)行了諸多創(chuàng)新。

一是重構(gòu)準(zhǔn)則框架。將“中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系”改進(jìn)為“中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系”，具體包括鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則三部分，為了便于社會(huì)公眾理解，也將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則簡(jiǎn)稱(chēng)為“審計(jì)準(zhǔn)則”。

二是改進(jìn)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則名稱(chēng)。原獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系包含了部分非審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則(如《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第5號(hào)――盈利預(yù)測(cè)審核》、《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第10號(hào)――會(huì)計(jì)報(bào)表審閱》等等)，導(dǎo)致以審計(jì)準(zhǔn)則的名義規(guī)范其他業(yè)務(wù)類(lèi)型。因此，在新的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系中，借鑒國(guó)際通行做法，將非審計(jì)業(yè)務(wù)準(zhǔn)則從獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則體系中分離出來(lái)，按照其業(yè)務(wù)性質(zhì)冠以適當(dāng)?shù)拿Q(chēng)。

三是創(chuàng)新執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則編號(hào)。新的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系中，準(zhǔn)則編號(hào)由4位數(shù)組成，其中：千位數(shù)代表不同類(lèi)別的準(zhǔn)則，百位數(shù)代表某一類(lèi)別準(zhǔn)則中的大類(lèi)，十位數(shù)和個(gè)位數(shù)則分別代表其所屬的小類(lèi)及順序號(hào)。

審計(jì)準(zhǔn)則體系的實(shí)施，必將對(duì)提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)防范，提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量，降低投資者的決策風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)有效的資源配置，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和保持金融穩(wěn)定發(fā)揮重要作用。

改革的步伐沒(méi)有停歇過(guò)一刻。中注協(xié)正在把工作重點(diǎn)轉(zhuǎn)向?qū)徲?jì)準(zhǔn)則體系的培訓(xùn)和組織實(shí)施。為此，中注協(xié)正在抓緊編寫(xiě)準(zhǔn)則配套指南，幫助會(huì)員學(xué)習(xí)、理解、掌握和運(yùn)用準(zhǔn)則；建立專(zhuān)業(yè)指導(dǎo)機(jī)制，及時(shí)為會(huì)員在執(zhí)行準(zhǔn)則中遇到的問(wèn)題提供咨詢(xún)；做好準(zhǔn)則實(shí)施前的宣傳和培訓(xùn)工作。

篇10

【關(guān)鍵詞】 文化企業(yè)；EVA；投入績(jī)效評(píng)價(jià)；權(quán)益成本；債務(wù)成本

文化企業(yè)投入績(jī)效評(píng)價(jià)是從出資人角度，從資本增值這一目的出發(fā)，對(duì)企業(yè)資本投入產(chǎn)出狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)，通過(guò)評(píng)價(jià)使投資者對(duì)企業(yè)發(fā)展情況有所了解，促使經(jīng)營(yíng)者更加注重投入產(chǎn)出效果，在充分利用現(xiàn)有資源的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)企業(yè)的良性穩(wěn)步發(fā)展。對(duì)文化企業(yè)投入績(jī)效評(píng)價(jià)研究，要綜合考慮文化企業(yè)特征、影響績(jī)效評(píng)價(jià)效果的因素等，選擇適合的評(píng)價(jià)方法和評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，使評(píng)價(jià)結(jié)果盡可能客觀準(zhǔn)確。

一、文化企業(yè)投入特點(diǎn)

文化產(chǎn)業(yè)是一個(gè)特殊的、以生產(chǎn)精神產(chǎn)品為主的產(chǎn)業(yè)，包含眾多的子行業(yè)，所以投入機(jī)制也有很大差別。對(duì)于具有強(qiáng)烈意識(shí)形態(tài)特征的文化產(chǎn)業(yè)，如出版、印刷、傳媒等，我國(guó)注重國(guó)家引導(dǎo)扶持，鼓勵(lì)利用資本市場(chǎng)進(jìn)行資源配置，如上海東方明珠、無(wú)錫中視影視基地、湖南電廣傳媒、北京歌華有線等已經(jīng)分別在境內(nèi)股票市場(chǎng)掛牌，在較短的時(shí)間里融得了大量的資金。廣東、上海等地運(yùn)用市場(chǎng)機(jī)制，拓寬籌資渠道，通過(guò)土地批租、銀行貸款、社會(huì)投入等方式籌措資金，文化企業(yè)的國(guó)家扶持、資本經(jīng)營(yíng)特征明顯。對(duì)于具有娛樂(lè)休閑性質(zhì)的行業(yè)，一般以民營(yíng)資本為主體，但民營(yíng)文化企業(yè)由于發(fā)展時(shí)間較短，多數(shù)處于起步階段，普遍存在規(guī)模小、經(jīng)營(yíng)范圍窄等問(wèn)題，而且由于資金不足、缺少抵押等原因，造成民營(yíng)文化企業(yè)融資難。以天津市為例，86.5%的民營(yíng)文化企業(yè)表示困擾企業(yè)發(fā)展的第一難題是融資困難，無(wú)法取得銀行貸款。總體來(lái)看，無(wú)論哪種類(lèi)型的文化企業(yè)，資本構(gòu)成中權(quán)益資本都占有一定比重，債務(wù)資本比重較其它行業(yè)低。

二、文化企業(yè)投入績(jī)效評(píng)價(jià)方法的選擇

（一）傳統(tǒng)投入績(jī)效評(píng)價(jià)方法

傳統(tǒng)的投入績(jī)效衡量以會(huì)計(jì)利潤(rùn)為核心，主要評(píng)價(jià)指標(biāo)有凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)收益率、經(jīng)營(yíng)現(xiàn)金流量等，其主要指標(biāo)在一定程度上能夠反映企業(yè)一定時(shí)期的業(yè)績(jī)。但某些財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)如每股收益（EPS）、投資收益率等在衡量企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值方面具有主要缺陷，這些指標(biāo)只確認(rèn)和計(jì)量債權(quán)資本成本，過(guò)多關(guān)注企業(yè)的償債能力，忽略了權(quán)益資本的機(jī)會(huì)成本。這種不計(jì)權(quán)益成本的現(xiàn)象會(huì)使企業(yè)管理者產(chǎn)生“資本免費(fèi)”的錯(cuò)覺(jué)，從而不計(jì)成本隨心所欲地使用權(quán)益資本，很少考慮投資的收益率是否會(huì)超過(guò)資本成本，從而使投入產(chǎn)出能力降低。

而在現(xiàn)實(shí)世界中，投資者的權(quán)益資本是有成本的，這個(gè)成本從理論上來(lái)說(shuō)等于投資者投資于其它風(fēng)險(xiǎn)程度類(lèi)似的企業(yè)所獲取的利益，即機(jī)會(huì)成本。如果忽略了權(quán)益資本的成本，會(huì)嚴(yán)重影響資源配置的有效性和企業(yè)投資決策的正確性。

（二）經(jīng)濟(jì)增加值投入績(jī)效評(píng)價(jià)方法

經(jīng)濟(jì)增加值（Economic Value Added，簡(jiǎn)稱(chēng)EVA，下

同）績(jī)效評(píng)價(jià)方法是由美國(guó)的斯恩斯特（Stern Stewart）咨詢(xún)公司在剩余收益的理論基礎(chǔ)上提出的一種以股東價(jià)值為中心的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)的新方法，其績(jī)效評(píng)價(jià)以企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值的增值為衡量標(biāo)準(zhǔn)，而非投資收益率等傳統(tǒng)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)。EVA的核心理念是：資本獲得的收益至少要能補(bǔ)償投資者承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)。EVA測(cè)算和關(guān)注資本占用成本，同時(shí)通過(guò)一系列項(xiàng)目調(diào)整消除了會(huì)計(jì)制度中的某些缺陷，從而消除了傳統(tǒng)績(jī)效評(píng)價(jià)體系中不計(jì)投資成本的諸多弊端，成為企業(yè)真正的經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)的計(jì)量方法和創(chuàng)造股東財(cái)富的戰(zhàn)略，比較準(zhǔn)確地反映了企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)為股東創(chuàng)造的價(jià)值，成為傳統(tǒng)業(yè)績(jī)衡量指標(biāo)體系的重要補(bǔ)充。

相對(duì)于傳統(tǒng)績(jī)效評(píng)價(jià)體系，文化企業(yè)投入績(jī)效評(píng)價(jià)采用 EVA評(píng)價(jià)體系，與基于利潤(rùn)的企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)相比，能更準(zhǔn)確地反映文化企業(yè)的投入實(shí)際，更準(zhǔn)確地評(píng)價(jià)文化企業(yè)的績(jī)效。據(jù)此，本文對(duì)文化企業(yè)進(jìn)行績(jī)效評(píng)價(jià)選擇EVA方法。

三、文化企業(yè)投入績(jī)效EVA評(píng)價(jià)方法的應(yīng)用

（一）EVA計(jì)算方法的基本框架

EVA在經(jīng)濟(jì)上表述為經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)，在數(shù)值上等于企業(yè)調(diào)整稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)減去全部資本成本后的余額，其公式為：

EVA＝稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)－資本成本×資本總額

EVA計(jì)算還要注意兩方面因素：一是在計(jì)算稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和投入資本總額時(shí)需要對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的某些數(shù)據(jù)進(jìn)行調(diào)整，以合理消除根據(jù)會(huì)計(jì)制度編制的財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)企業(yè)真實(shí)情況的扭曲；二是資本成本的確定需要參考資本市場(chǎng)的歷史數(shù)據(jù)。

1.稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)等于稅后凈利潤(rùn)

加上利息支出部分，計(jì)算公式如下：

稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)＝息稅前利潤(rùn)×（1-所得稅率）＋調(diào)整項(xiàng)目

2.資本總額。資本總額指所有投資者投入公司經(jīng)營(yíng)的全部資金的賬面價(jià)值，包括債務(wù)資本和權(quán)益資本。計(jì)算公式為：

資本總額＝普通股權(quán)益（實(shí)收資本+留存收益）＋少數(shù)股東權(quán)益＋短期借款＋長(zhǎng)期借款＋1年內(nèi)到期的長(zhǎng)期借款＋調(diào)整部分

3.加權(quán)平均資本成本。加權(quán)平均資本成本是根據(jù)債務(wù)

和權(quán)益資本在資本結(jié)構(gòu)中各自所占的權(quán)重計(jì)算的平均單位成本。計(jì)算公式為：

加權(quán)平均資本成本＝稅前債務(wù)資本成本×債務(wù)額占總資本比重×（1-所得稅稅率）＋權(quán)益資本成本×權(quán)益資本占總資本比重

加權(quán)資本成本的計(jì)算取決于債務(wù)資本單位成本和權(quán)益資本單位成本兩個(gè)方面。

（1）債務(wù)資本單位成本

債務(wù)資本單位成本＝利息費(fèi)用×（1-所得稅稅率） /負(fù)債總額

在實(shí)踐中，企業(yè)在資本市場(chǎng)上所舉借的債務(wù)一般都具有明確的利率和明確的還本付息期限。為了簡(jiǎn)化起見(jiàn)，可以采用中國(guó)人民銀行公布的3―5年期中長(zhǎng)期銀行貸款基準(zhǔn)利率作為稅前單位債務(wù)資本成本，邊際所得稅率設(shè)定為33%。

（2）權(quán)益資本單位成本

權(quán)益資本成本不像債務(wù)成本那樣明確需要用現(xiàn)金償付利息，實(shí)際上是一種機(jī)會(huì)成本。企業(yè)的權(quán)益資本成本包括普通股成本（實(shí)收資本）、優(yōu)先股成本以及留存收益成本，若為非上市公司，則權(quán)益資本包括實(shí)收資本和留存收益成本。目前關(guān)于權(quán)益資本成本的計(jì)算模型有很多，主要包括：風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)法、股利增長(zhǎng)模型、資本資產(chǎn)定價(jià)模型。

由于我國(guó)股票市場(chǎng)發(fā)展時(shí)間較短，股價(jià)的高低受很多不正常因素的影響，并不能真實(shí)反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，很多條件不符合股利增長(zhǎng)模型和資本資產(chǎn)定價(jià)模型的假設(shè)，如用該模型計(jì)算出來(lái)的權(quán)益成本與企業(yè)實(shí)際的權(quán)益成本會(huì)有很大誤差，再加上許多文化企業(yè)是非上市公司，缺少計(jì)算參數(shù)，因此計(jì)算權(quán)益成本可采用風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)法。

（二）EVA方法的會(huì)計(jì)調(diào)整項(xiàng)目

應(yīng)用EVA方法需要對(duì)部分會(huì)計(jì)報(bào)表科目的處理方法進(jìn)行調(diào)整，以糾正會(huì)計(jì)報(bào)表信息對(duì)真實(shí)業(yè)績(jī)的扭曲。Stern Stewart共列出了164個(gè)調(diào)整項(xiàng)目，但在大多數(shù)情況下，只需要進(jìn)行3―10項(xiàng)重要的調(diào)整就可以達(dá)到相當(dāng)?shù)臏?zhǔn)確程度。根據(jù)我國(guó)文化企業(yè)的實(shí)際情況，對(duì)以下項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整：

1.研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目。文化產(chǎn)業(yè)是具有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)的高

附加值產(chǎn)業(yè)，生產(chǎn)極具創(chuàng)造性和個(gè)性。因此對(duì)于文化企業(yè)來(lái)說(shuō)，研發(fā)費(fèi)用是日常支出的重要組成部分，尤其是以“創(chuàng)意”為魂的文化創(chuàng)意產(chǎn)業(yè)，研發(fā)費(fèi)用更是其主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的重要構(gòu)成部分。從企業(yè)角度來(lái)說(shuō)，研發(fā)費(fèi)用是企業(yè)的一項(xiàng)長(zhǎng)期投資，它支撐著文化產(chǎn)品自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)的原創(chuàng)性研究和發(fā)明的全過(guò)程，是創(chuàng)造價(jià)值的重要資源，因此和其他有形資產(chǎn)投資一樣應(yīng)該列入企業(yè)的資產(chǎn)項(xiàng)目。但根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則，研發(fā)費(fèi)用要區(qū)分研究階段費(fèi)用和開(kāi)發(fā)階段費(fèi)用，只有在符合資本化條件時(shí)，才能將開(kāi)發(fā)階段費(fèi)用記入無(wú)形資產(chǎn)，研究階段的費(fèi)用必須在發(fā)生當(dāng)年作為期間費(fèi)用一次予以核銷(xiāo)。如果將研發(fā)費(fèi)用按照當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理，會(huì)減少企業(yè)當(dāng)期的利潤(rùn)，管理人員為提高短期利潤(rùn)，可能會(huì)減少或取消對(duì)其投資，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看會(huì)削弱文化企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。因此，研發(fā)費(fèi)用可作為一個(gè)調(diào)整項(xiàng)目，將研發(fā)費(fèi)用資本化，以此激勵(lì)文化企業(yè)的研發(fā)投資充足、有效。

對(duì)研發(fā)費(fèi)用資本化的調(diào)整，在EVA計(jì)算中可作如下處理：如果已將研發(fā)費(fèi)用沖銷(xiāo)，可將已沖銷(xiāo)的研發(fā)費(fèi)用加回到稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。資本化的研發(fā)成本則在攤銷(xiāo)期內(nèi)逐年攤銷(xiāo)，攤銷(xiāo)期等于研發(fā)的產(chǎn)品或服務(wù)為企業(yè)帶來(lái)收益的年限。沒(méi)有攤銷(xiāo)的研發(fā)費(fèi)用記作一項(xiàng)長(zhǎng)期投資加入到資產(chǎn)中。

2.遞延稅款項(xiàng)目。遞延稅款是由企業(yè)的應(yīng)稅所得和企業(yè)報(bào)表中的稅前利潤(rùn)之間的時(shí)間性差異引起的，遞延稅款的最大來(lái)源是折舊。而近年來(lái)文化產(chǎn)業(yè)與信息產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈條融合重構(gòu)，使文化產(chǎn)業(yè)的科技化、信息化趨勢(shì)愈加顯現(xiàn)，加快了科學(xué)技術(shù)轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力的步伐，產(chǎn)業(yè)發(fā)展迅速。但同時(shí)技術(shù)更新?lián)Q代也使某些文化企業(yè)生命周期縮短，迫使許多企業(yè)采用加速折舊法來(lái)避免資產(chǎn)減值，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)仍采用直線折舊法，從而產(chǎn)生時(shí)間性差異，使得應(yīng)納稅所得大于會(huì)計(jì)報(bào)表中的所得，形成遞延稅款。如果不調(diào)整遞延稅款就會(huì)低估公司實(shí)際占用的資本總額，高估資本的盈利能力。因?yàn)檫f延稅款沒(méi)有實(shí)際支出現(xiàn)金，在計(jì)算EVA時(shí)應(yīng)將其進(jìn)行調(diào)整。具體方法是將當(dāng)期遞延稅款的貸方余額的增加值加到稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)中，如果是借方余額增加則應(yīng)從稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)中扣除。同時(shí)，如果遞延稅款是貸方余額，則資本投入應(yīng)增加相應(yīng)數(shù)額，如果是借方余額則應(yīng)從資本總額中扣除。

3.各種準(zhǔn)備項(xiàng)目。根據(jù)穩(wěn)健性原則，企業(yè)應(yīng)對(duì)將來(lái)可能發(fā)生的損失預(yù)先計(jì)提準(zhǔn)備金，包括壞賬準(zhǔn)備、存款跌價(jià)準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金，以使企業(yè)的不良資產(chǎn)得以適時(shí)披露，避免投資者過(guò)高估計(jì)企業(yè)利潤(rùn)而進(jìn)行不當(dāng)投資。文化企業(yè)的意識(shí)形態(tài)特征決定了文化企業(yè)中無(wú)形資產(chǎn)的重要性，與科技、信息聯(lián)姻的特性使部分無(wú)形資產(chǎn)更新?lián)Q代的速度加快，因此從理論上來(lái)說(shuō)，文化企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)折舊和無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的數(shù)額應(yīng)該高于一般企業(yè)。但實(shí)務(wù)中若提取大量無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金和其他資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，會(huì)低估文化企業(yè)實(shí)際投入經(jīng)營(yíng)的資本總額，低估文化企業(yè)的現(xiàn)金利潤(rùn)，不利于反映一個(gè)處在高速成長(zhǎng)期、發(fā)展期的行業(yè)真實(shí)的現(xiàn)金盈利能力；同時(shí)，各項(xiàng)準(zhǔn)備金的提取比例是由主觀判斷確定的，企業(yè)管理人員也可借此操縱賬面利潤(rùn)，掩蓋實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。為了避免提取無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)備金的負(fù)面效應(yīng)，準(zhǔn)備金可適當(dāng)維持在一個(gè)穩(wěn)定的額度，當(dāng)期主要考慮實(shí)際發(fā)生的壞賬。具體的調(diào)整方法是，如果當(dāng)期減值準(zhǔn)備金的余額增加，則應(yīng)將其增加數(shù)額加入到稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，如果減少，則應(yīng)從稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)中扣除。同時(shí)，將減值準(zhǔn)備金賬戶(hù)的余額計(jì)入資本總額中。

對(duì)上述調(diào)整項(xiàng)目調(diào)整原理及其對(duì)稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和資本總額的影響，可用表1歸納。

（三）EVA的計(jì)算步驟

綜上所述，EVA的計(jì)算應(yīng)遵循以下步驟。

步驟1：計(jì)算資本總額，見(jiàn)表2。

步驟2：計(jì)算稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，見(jiàn)表3。

步驟3：計(jì)算加權(quán)平均資本成本。

步驟4：計(jì)算EVA。

EVA＝稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)+資本總額×加權(quán)平均資本成本。

步驟5：計(jì)算單位資本EVA。

由于EVA的大小與所用資本規(guī)模有關(guān)，規(guī)模大的企業(yè)比規(guī)模小的企業(yè)創(chuàng)造的EVA多，但不能說(shuō)明前者比后者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)好，所以為了消除所用資本量對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響，還需計(jì)算單位資本經(jīng)濟(jì)增加值：

單位資本EVA＝EVA／所用資本總額。

（四）EVA評(píng)價(jià)方法應(yīng)用實(shí)例

由于文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展時(shí)間短，缺少相應(yīng)的全行業(yè)統(tǒng)計(jì)資料，因此本文選取天津市兩個(gè)不同行業(yè)的文化企業(yè)，結(jié)合所建立的EVA投入績(jī)效評(píng)價(jià)方法進(jìn)行實(shí)例研究。

選擇天津市A與B兩個(gè)文化企業(yè)，分別為出版印刷企業(yè)和影音傳播企業(yè)，分屬文化產(chǎn)業(yè)不同行業(yè)，采用EVA方法對(duì)兩個(gè)企業(yè)的投入績(jī)效進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)。A公司為天津市某報(bào)刊發(fā)行企業(yè)，主營(yíng)業(yè)務(wù)范圍為主報(bào)及增項(xiàng)出版、相關(guān)印刷、發(fā)行、廣告、新聞研究、新聞培訓(xùn)、新聞交流等相關(guān)業(yè)務(wù)，同時(shí)兼營(yíng)部分圖書(shū)出版業(yè)務(wù)。B公司為天津市某影視傳播有限公司，主要業(yè)務(wù)包括影視節(jié)目的制作、發(fā)行和銷(xiāo)售，設(shè)計(jì)制作并國(guó)內(nèi)外各類(lèi)廣告，國(guó)內(nèi)外各類(lèi)廣告業(yè)務(wù)及廣告策劃、廣告產(chǎn)品銷(xiāo)售、信息傳播服務(wù)、音像制品出版發(fā)行等服務(wù)。

選擇各企業(yè)1998―2006年財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，按我國(guó)目前情況，債務(wù)成本采用發(fā)行債券公司的平均債務(wù)成本計(jì)算出平均債務(wù)成本為4.66％（根據(jù)銀行貸款利率和公司債券收益率平均值計(jì)算得出），風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià)設(shè)定為4％（我國(guó)市場(chǎng)特點(diǎn)的估算假設(shè)值），則權(quán)益資本成本為4.66%+4%=8.66%，同時(shí)為了使各年度具有可比性，假設(shè)每年權(quán)益資本成本與債務(wù)資本成本不變。據(jù)此分別計(jì)算出了各年的資本總額與稅后凈營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、經(jīng)濟(jì)增加值和單位資本增加值，兩個(gè)公司九年的EVA平均值均為0.16 （限于篇幅，計(jì)算過(guò)程略）。

將兩企業(yè)EVA增加值與其他行業(yè)企業(yè)平均數(shù)據(jù)比較，根據(jù)新浪財(cái)經(jīng)網(wǎng)思騰斯特遠(yuǎn)卓管理顧問(wèn)公司提供的數(shù)據(jù)，我國(guó)各行業(yè)企業(yè)平均單位EVA增加值數(shù)據(jù)如圖1所示。

從圖1可以看出，我國(guó)企業(yè)平均單位EVA值最高的是電力行業(yè)，其次是鋼鐵行業(yè)，分別為0.29和0.18，排在第三位和第四位的是汽車(chē)零部件行業(yè)、交通基礎(chǔ)設(shè)施行業(yè)，分別為0.11和0.08，而本文所選的文化企業(yè)九年EVA平均值均為0.16，低于電力行業(yè)和鋼鐵行業(yè)，高于其他行業(yè)，具有較好的投入產(chǎn)出效果。分析其原因在于：A企業(yè)為報(bào)紙出版業(yè)企業(yè)，在我國(guó)，報(bào)刊出版屬于國(guó)家壟斷行業(yè)，資本構(gòu)成中國(guó)有資本占較大比重，不存在資本投入不足或社會(huì)融資成本過(guò)高的問(wèn)題；B公司在國(guó)家宏觀政策放寬的情況下，大力吸收社會(huì)資本，拓寬了融資渠道，促進(jìn)了企業(yè)良好發(fā)展。分析表明，樣本企業(yè)EVA平均值較高具有客觀基礎(chǔ)。

依據(jù)EVA方法計(jì)算，考慮了文化企業(yè)權(quán)益資本和債務(wù)資本共存的投入特性，依據(jù)產(chǎn)業(yè)特征對(duì)調(diào)整項(xiàng)目作了相應(yīng)調(diào)整，結(jié)合實(shí)例進(jìn)行了測(cè)算，在一定程度上反映了樣本文化企業(yè)具有的投資效益，也證明了EVA方法用于投入績(jī)效評(píng)價(jià)的可行性。

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