導(dǎo)語(yǔ)：如何才能寫好一篇會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則和舊準(zhǔn)則的差別，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

［關(guān)鍵詞］資本公積；新準(zhǔn)則；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；差異

隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷成熟和經(jīng)濟(jì)全球化的深入發(fā)展，我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度做了部分修改，其中資本公積核算方面有明顯修改，并使用了公允價(jià)值模式概念。

一、資本公積的含義與主要內(nèi)容

（一）資本公積的含義

資本公積指的是企業(yè)公司所收到的投資者超過(guò)企業(yè)注冊(cè)資本或者股本中所占有份額的投資，而直接算入所有者權(quán)益的經(jīng)濟(jì)損失和利益等也包括在內(nèi)。資本公積和實(shí)收資本都是投入資本的一部分，不過(guò)從來(lái)源上來(lái)看兩者還是有顯著區(qū)別的。資本公積無(wú)須原投資者投入，也不要求投資利益，它有其特定的來(lái)源，屬于公司所有者投入資本的一個(gè)部分，和企業(yè)的凈利潤(rùn)沒(méi)有關(guān)聯(lián)。

（二）資本公積的主要內(nèi)容

新實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則針對(duì)資本公積中的會(huì)計(jì)核算問(wèn)題做了規(guī)定：企業(yè)公司所形成的實(shí)際資本，資本公積須以資本公積賬戶來(lái)核算，同時(shí)在該賬戶下的“資本溢價(jià)”、“其他資本公積”兩個(gè)明細(xì)科目來(lái)仔細(xì)核算。首先，“資本公積——資本溢價(jià)”的核算內(nèi)容為：普通企業(yè)資本溢價(jià)、股份有限公司股本溢價(jià)以及撥款轉(zhuǎn)入形成的資本公積等。其次，“資本公積——其他資本公積”核算內(nèi)容為：股權(quán)投資的價(jià)值變動(dòng)、金融資產(chǎn)重分類相關(guān)的資本公積、套期保值而獲取的利益或損失的資本公積核算等。

二、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下資本公積的差異

過(guò)去我國(guó)推行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及會(huì)計(jì)制度之下的資本公積是一個(gè)比較特殊的會(huì)計(jì)科目，它核算的內(nèi)容非常寬，具備多重化的特征。而最新修改之后的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則對(duì)資本公積內(nèi)容做了如下修改：

（一）外幣資本折算差額取消

我國(guó)在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》當(dāng)中有如下規(guī)定：若是企業(yè)間的交易活動(dòng)有合同匯率的情形，則外幣資本必須根據(jù)合同規(guī)定的匯率來(lái)折算。這個(gè)時(shí)候外幣資產(chǎn)入賬匯率與合同匯率就會(huì)出現(xiàn)差異，兩者之間出現(xiàn)差額不可避免，這就是外幣資本折算差額。新實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：外幣交易于初始確認(rèn)的時(shí)候應(yīng)該使用交易發(fā)生當(dāng)天的即期匯率把外幣金額折算成記賬本位幣金額；或者是根據(jù)其他合理的方式使用明確的，和交易發(fā)生當(dāng)天的即期匯率相近的匯率來(lái)折算。這也就意味著，新推行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了外幣資本折算差額，統(tǒng)一了外幣資產(chǎn)的折算匯率，外幣資本在折算的時(shí)候必須通過(guò)即期匯率的方式來(lái)進(jìn)行。

（二）使用公允價(jià)值模式

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：如果企業(yè)的股份將用來(lái)支付換取職員和其他單位部門服務(wù)的話，則企業(yè)須按照權(quán)益工具授權(quán)日的公允價(jià)值，即借方計(jì)入“銷售費(fèi)用”等成本費(fèi)用類科目，而貸方需要計(jì)入“資本公積——其他資本公積”。使用權(quán)利當(dāng)日，公司企業(yè)需要按照權(quán)益工具的數(shù)量，即貸方計(jì)入“實(shí)收資本（股本）”或“庫(kù)存股”，借方計(jì)入“資本公積——其他資本公積”，如果這兩者之間出現(xiàn)不均衡的情況，則其差額計(jì)入“資本公積——資本溢價(jià)”科目。使用公允價(jià)值模式是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大突出亮點(diǎn)。該計(jì)量模式指的是市場(chǎng)價(jià)值，也就是對(duì)市場(chǎng)情況非常了解的當(dāng)事人在公平交易的前提下自愿據(jù)以債務(wù)清償或資產(chǎn)交換的金額。下面我們以投資性房地產(chǎn)對(duì)公允價(jià)值的具體應(yīng)用來(lái)說(shuō)明。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量應(yīng)該使用成本模式，如果其公允價(jià)值可以持續(xù)取得則使用公允價(jià)值模式，不過(guò)一個(gè)公司只可以使用一種模式進(jìn)項(xiàng)后續(xù)計(jì)量。如果公司使用的是成本模式，則在會(huì)計(jì)處理上和舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求相同，也就是說(shuō)要把房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換以前的賬面價(jià)值當(dāng)成轉(zhuǎn)換之后的入賬價(jià)值，投資性房地產(chǎn)、自用房地產(chǎn)以及存貨三者間互相轉(zhuǎn)換不能夠改變所用來(lái)轉(zhuǎn)換房地產(chǎn)的賬面金額，也不能夠改變這一項(xiàng)房地產(chǎn)計(jì)量或者披露的成本。但如果采用公允價(jià)值模式來(lái)轉(zhuǎn)換，那么企業(yè)須都根據(jù)第一次執(zhí)行日的公允價(jià)值當(dāng)作入賬價(jià)值，公允價(jià)值和原資產(chǎn)賬面價(jià)值間存在的差額應(yīng)當(dāng)作為期初留存收益。不過(guò)在公允價(jià)值和原賬面價(jià)值的差額方面的處理上，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)此的規(guī)定并不是一樣的，如果投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用的，其差額（即借差或者貸差）都應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期損益；如果是自用房地產(chǎn)或者存貸轉(zhuǎn)換成投資性房地產(chǎn)的，則借方差額（也就是公允價(jià)值低于原賬面價(jià)值的）應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期損益，這也體現(xiàn)了穩(wěn)健原則，若是貸方差額（也就是公允價(jià)值高于原賬面價(jià)值的）則計(jì)入所有者權(quán)益（即資本公積）。在資本公積的核算當(dāng)中，投資性房地產(chǎn)也不再計(jì)算折舊或者攤銷，資產(chǎn)負(fù)債表日也無(wú)須針對(duì)其做減值測(cè)試，而是將以上內(nèi)容都反映到公允價(jià)值的變動(dòng)當(dāng)中，然后以公允價(jià)值變動(dòng)損益的方式對(duì)企業(yè)的效益產(chǎn)生直接影響。舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)：甲建設(shè)企業(yè)在2013年的7月23日將新建設(shè)的廠房租賃給乙公司，時(shí)間為七年。廠房的成本是5萬(wàn)，而2013年7月23日這一天的公允價(jià)值是40萬(wàn)元，那么在公允價(jià)值模式下，該項(xiàng)目投資性房地產(chǎn)的入賬價(jià)值是40萬(wàn)元（包括5萬(wàn)元成本和公允價(jià)值變動(dòng)35萬(wàn)元）。如果當(dāng)期期末這一項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值提升到了45萬(wàn)元，則須補(bǔ)調(diào)其賬面價(jià)值5萬(wàn)元，并且把這5萬(wàn)元的差額計(jì)入到公允價(jià)值變動(dòng)損益當(dāng)中。和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，我國(guó)對(duì)于公允價(jià)值的應(yīng)用是比較謹(jǐn)慎的。在投資性房地產(chǎn)行業(yè)中運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量有著較明顯的優(yōu)點(diǎn)。首先，給企業(yè)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)帶來(lái)有利影響，使其流動(dòng)資產(chǎn)即存貨大大降低，流動(dòng)比例減低；其次，當(dāng)前房地產(chǎn)價(jià)格較以往的歷史成本都要高出許多，也就是說(shuō)企業(yè)上年度的資本公積有明顯提高，讓所有者權(quán)益得到了顯著提高。若是轉(zhuǎn)換當(dāng)天的公允價(jià)值高出原來(lái)的賬面價(jià)值，則其差額會(huì)被計(jì)入到資本公積，繼而提高公司所有者的權(quán)益。最后，公允價(jià)值模式的應(yīng)用還會(huì)在一定程度上提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。不過(guò)，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于公允價(jià)值的確定還沒(méi)有做出明確規(guī)定，所以我們需要對(duì)投資性房地產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行合理正確的評(píng)估，這樣才能更好的將公允價(jià)值運(yùn)用到其中。

三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的資本公積與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)走向國(guó)際有重要意義。會(huì)計(jì)全球化對(duì)推動(dòng)企業(yè)和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展都很有利，不過(guò)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展具有自身特色，因此在制定和實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)一定要結(jié)合我國(guó)國(guó)情來(lái)制定。我國(guó)新推行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的資本公積和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容相比有以下差別：

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表中的列報(bào)不同

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中把所有者權(quán)益這一部分統(tǒng)稱為股東權(quán)益與業(yè)益，它由五個(gè)方面組成：股東實(shí)際繳納的股本；股票溢價(jià)，也就是資本盈余；因?yàn)閮r(jià)格波動(dòng)給企業(yè)資產(chǎn)重估而形成的盈余，也就是資產(chǎn)增值；企業(yè)收益支付股利后的剩余部分，也就是留存收益；非股東給企業(yè)的捐贈(zèng)部分。和國(guó)內(nèi)實(shí)施的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的所有者權(quán)益相比起來(lái)，其實(shí)繳資本和國(guó)內(nèi)的實(shí)收資本大致一樣。資本盈余、資本增值以及非股東捐贈(zèng)資產(chǎn)則和國(guó)內(nèi)的資本公積含義對(duì)應(yīng)。而留存收益則對(duì)應(yīng)了國(guó)內(nèi)的未分配利潤(rùn)。由此可見(jiàn)，國(guó)內(nèi)新推行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資本公積當(dāng)中的資產(chǎn)負(fù)債表列報(bào)和國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)有差別。因?yàn)閲?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所面對(duì)文化背景較復(fù)雜，更多元化，因此報(bào)表個(gè)數(shù)需要更靈活才能讓其得到廣泛的推廣應(yīng)用。國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則針對(duì)的是一個(gè)較為單一的制度和文化背景，所以詳細(xì)明確的報(bào)表格式以及內(nèi)容規(guī)定不但可以降低成本，還可以提升編制報(bào)表的效率以及使用效率。

（二）專項(xiàng)儲(chǔ)備的處理有差別

在對(duì)股權(quán)投資的價(jià)值變動(dòng)當(dāng)中針對(duì)專項(xiàng)儲(chǔ)備的處理，國(guó)內(nèi)和國(guó)際處理方式和標(biāo)準(zhǔn)有差別。舉個(gè)例子來(lái)說(shuō)，假設(shè)國(guó)內(nèi)有公司投資了海外企業(yè)，而這個(gè)海外企業(yè)又投資了國(guó)內(nèi)的子公司，子公司計(jì)提了專項(xiàng)儲(chǔ)備，則國(guó)內(nèi)子公司的所有者權(quán)益中存在專項(xiàng)儲(chǔ)備，因?yàn)楹Ｍ馄髽I(yè)長(zhǎng)時(shí)間的股權(quán)投資根據(jù)權(quán)益法來(lái)劃分，所以針對(duì)該專項(xiàng)儲(chǔ)備按股權(quán)比例計(jì)算確認(rèn)相應(yīng)的所有者權(quán)益項(xiàng)目。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)此的處理方法是把該項(xiàng)專項(xiàng)儲(chǔ)備按投資比例劃分到“留存收益——未分配利潤(rùn)”，但我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則則是根據(jù)投資比例劃分到“資本公積——其他資本公積”當(dāng)中。但目前對(duì)于這一方面的科目確認(rèn)還未有明確規(guī)定，通常是根據(jù)職業(yè)經(jīng)驗(yàn)來(lái)判斷，也很難判斷哪一種處理方式更好。綜上所述，新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的資本公積及其核算內(nèi)容有較大改動(dòng)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更符合我國(guó)目前的國(guó)情，和國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)更趨同。但我們也需要認(rèn)識(shí)到，在求國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)趨同的同時(shí)結(jié)合我國(guó)國(guó)情來(lái)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則才能實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)事業(yè)健康穩(wěn)定的發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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篇2

關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交換　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則　公允價(jià)值

一、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則演變的簡(jiǎn)要回顧

非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià))。非貨幣性資產(chǎn)交換與通常意義上的貨幣易相比，無(wú)論在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量上，還是從報(bào)表列報(bào)與信息披露而言都有較大的區(qū)別。因此，有必要制定相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)核算和相關(guān)信息披露加以規(guī)范。1996年財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―非貨幣易(征求意見(jiàn)稿)》并于1998年開(kāi)始草擬該準(zhǔn)則草案。經(jīng)過(guò)充分的調(diào)查、論證和多次修改，1999年6月，我國(guó)首部《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――非貨幣易》(以下簡(jiǎn)稱“1999年原準(zhǔn)則”)頒發(fā)，并于2000年1月1日起在所有企業(yè)實(shí)施。由于當(dāng)時(shí)部分上市公司利用對(duì)換人資產(chǎn)公允價(jià)值的確定來(lái)操縱非貨幣易所產(chǎn)生的利潤(rùn)，財(cái)政部于2001年對(duì)1999年的準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――非貨幣易(2001年修訂)》(以下簡(jiǎn)稱“2001年修訂準(zhǔn)則”)，要求一律以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，且不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣易不確認(rèn)損益；在涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣易中，收到補(bǔ)價(jià)一方確認(rèn)的損益，也僅以收到的補(bǔ)價(jià)所含的損益為限。2006年財(cái)政部又在2001年修訂準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)――非貨幣性資產(chǎn)交換》(以下簡(jiǎn)稱“2006年新準(zhǔn)則”)并自2007年1月1日起暫時(shí)在上市公司正式實(shí)施。與1999年原準(zhǔn)則和2001年修訂準(zhǔn)則相比，2006年新準(zhǔn)則用“非貨幣性資產(chǎn)交換”名稱取代“非貨幣易”名稱，引入“商業(yè)實(shí)質(zhì)”概念，重新明確了公允價(jià)值的地位和作用，保留了賬面價(jià)值計(jì)價(jià)模式，恢復(fù)并發(fā)展了公允價(jià)值計(jì)量模式。

二、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的規(guī)范研究述評(píng)

(一)2006年新準(zhǔn)則頒發(fā)前研究述評(píng)　在2006年新準(zhǔn)則頒發(fā)前，關(guān)于非貨幣易準(zhǔn)則的研究文獻(xiàn)主要分為以下類別：

(1)公允價(jià)值在非貨幣易準(zhǔn)則中運(yùn)用研究簡(jiǎn)述。對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量屬性在非貨幣易準(zhǔn)則中運(yùn)用的合理性與可能性研究文獻(xiàn)中，有學(xué)者認(rèn)為，1999年原準(zhǔn)則首次明確了公允價(jià)值的確定方法，不但能夠真實(shí)地反映非貨幣易的資產(chǎn)計(jì)價(jià)，而且也是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌的具體體現(xiàn)。也有學(xué)者對(duì)于2001年修訂準(zhǔn)則有意回避公允價(jià)值存有異議，認(rèn)為公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)中的運(yùn)用是大勢(shì)所趨，強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值的適度使用。徐麗盈認(rèn)為，鑒于公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中曾一度被嚴(yán)重濫用，成為企業(yè)操縱損益工具的原因，修訂后的非貨幣易準(zhǔn)則規(guī)定換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為入賬基礎(chǔ)，其目的在于避開(kāi)公允價(jià)值的使用，避免了公允價(jià)值的主觀性，選擇了賬面價(jià)值的相對(duì)客觀性，是基于我國(guó)實(shí)際情況出發(fā)的不得已而為之的權(quán)宜之計(jì)，但是這種做法違背了經(jīng)濟(jì)交易的實(shí)質(zhì)和原則。

(2)非貨幣易準(zhǔn)則比較研究簡(jiǎn)述。對(duì)于非貨幣易準(zhǔn)則進(jìn)行比較研究文獻(xiàn)中，邵毅平主要從準(zhǔn)則涵蓋范圍、非貨幣易分類標(biāo)準(zhǔn)、會(huì)計(jì)處理等方面對(duì)我國(guó)修訂前后的非貨幣易準(zhǔn)則與美國(guó)的非貨幣易準(zhǔn)則進(jìn)行了比較分析，對(duì)我國(guó)有關(guān)部門淡化公允價(jià)值在2001年修訂準(zhǔn)則中應(yīng)用的理由提出質(zhì)疑。邵文引用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)和美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量屬性研究的成果，認(rèn)為即使不存在活躍市場(chǎng)，同樣可以使用公允價(jià)值。為此，我國(guó)要正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值，積極倡導(dǎo)和引導(dǎo)公允價(jià)值這一計(jì)量屬性的正確使用，從而順應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的潮流。程克群等也作了大致相同的比較分析，認(rèn)為我國(guó)非貨幣易準(zhǔn)則與美國(guó)的準(zhǔn)則基本是一致的。但由于兩國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)育程度不一致，在非貨幣易范圍上，我國(guó)準(zhǔn)則遠(yuǎn)比美國(guó)準(zhǔn)則界定的要小，使得那些避開(kāi)該準(zhǔn)則，通過(guò)資產(chǎn)重組、債務(wù)重組來(lái)操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象依然存在，理論的嚴(yán)密性有所欠缺，有待進(jìn)一步規(guī)范。周麗等則借用霍夫斯特德的文化價(jià)值觀和葛雷的會(huì)計(jì)亞文化價(jià)值觀，從中美文化環(huán)境差異這一獨(dú)特視角解讀中美非貨幣易準(zhǔn)則差異形成的原因。2004年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)了并于2005年6月開(kāi)始實(shí)施的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告第153號(hào)《非貨幣性資產(chǎn)交換》(FAS153)。賈博穎、付玉來(lái)分析了FAS153與我國(guó)2001年修訂準(zhǔn)則之間的差異，認(rèn)為：由于我國(guó)市場(chǎng)還不健全，公允價(jià)值難以取得，故應(yīng)謹(jǐn)慎運(yùn)用。借鑒并結(jié)合我國(guó)具體國(guó)情，建議可對(duì)我國(guó)非貨幣易準(zhǔn)則的交易計(jì)價(jià)原則作如下改進(jìn)，將一項(xiàng)非貨幣易區(qū)分為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的交易和不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的交易分別進(jìn)行處理。商業(yè)實(shí)質(zhì)的具體判斷標(biāo)準(zhǔn)可借鑒FAS153有關(guān)規(guī)定。

(3)從經(jīng)濟(jì)學(xué)等其他學(xué)科視角研究非貨幣易準(zhǔn)則理論問(wèn)題簡(jiǎn)述。有些學(xué)者獨(dú)辟蹊徑，從經(jīng)濟(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)學(xué)以及盈余管理等視角探尋非貨幣易準(zhǔn)則相關(guān)理論問(wèn)題，為非貨幣性資產(chǎn)交換或非貨幣易準(zhǔn)則研究提供了新的研究思路。胡志穎從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度分析了1999年原準(zhǔn)則計(jì)價(jià)原則的合理性，認(rèn)為待售資產(chǎn)是處于接近變現(xiàn)的企業(yè)與市場(chǎng)的臨界之點(diǎn)的資產(chǎn)；非待售資產(chǎn)則是處于遠(yuǎn)離變現(xiàn)點(diǎn)的生產(chǎn)領(lǐng)域內(nèi)的資產(chǎn)，生產(chǎn)領(lǐng)域之內(nèi)的交換無(wú)異于企業(yè)內(nèi)部的資產(chǎn)形態(tài)的轉(zhuǎn)換，相當(dāng)于企業(yè)家在企業(yè)之內(nèi)的生產(chǎn)調(diào)度，不可能產(chǎn)生損益，所以用換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值對(duì)換人資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量是合理的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)；非待售資產(chǎn)和待售資產(chǎn)之間的交換，資產(chǎn)的變現(xiàn)能力發(fā)生了變化，資產(chǎn)價(jià)值的實(shí)現(xiàn)階段發(fā)生了變化，這相當(dāng)于將該項(xiàng)交易置于市場(chǎng)中，以市場(chǎng)價(jià)值對(duì)換人資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量則是合理的。黃學(xué)敏則結(jié)合公司理財(cái)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的觀點(diǎn)，重新反思公允價(jià)值在新形勢(shì)下的定位，探討了如何正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值的定義、作用及其所提供的會(huì)計(jì)信息的可靠性問(wèn)題，對(duì)比分析了傳統(tǒng)計(jì)量屬性的內(nèi)在邏輯關(guān)系；并且對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則今后如何運(yùn)用公允價(jià)值提出自己的意見(jiàn)，并建議增加一張全面收益表作為過(guò)渡，指出公允價(jià)值的表內(nèi)確認(rèn)與計(jì)量是大勢(shì)所趨。

(二)2006年新準(zhǔn)則頒發(fā)后研究述評(píng)由于2006年新準(zhǔn)則實(shí)施時(shí)間較短，關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的研究文獻(xiàn)基本上都屬規(guī)范研究，主要集中在以下方面：

(1)通過(guò)解讀2006年新準(zhǔn)則主要內(nèi)容，研究新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則的差異及其對(duì)企業(yè)權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等方面的影響?；旧隙际菑臏?zhǔn)則框架、非貨幣性資產(chǎn)交換的確認(rèn)和計(jì)量及其披露等方面對(duì)新舊準(zhǔn)則進(jìn)行比較研究，認(rèn)為與2001年修訂準(zhǔn)則相比，2006年新準(zhǔn)則增加了公允價(jià)值計(jì)量模式。在以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)量的條件下，2006年新準(zhǔn)則不確認(rèn)損益，而2001年修訂準(zhǔn)則規(guī)定收到補(bǔ)價(jià)一方應(yīng)確認(rèn)損益，且損益僅以收到的補(bǔ)價(jià)所含的損益為限。新舊準(zhǔn)則采用不同的計(jì)量方法確認(rèn)換人資產(chǎn)的成本與非貨幣性資產(chǎn)交換損益，從而對(duì)企業(yè)權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等方面造成了很大影響。在非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理上，有的學(xué)者從新舊準(zhǔn)

則會(huì)計(jì)處理差異進(jìn)行分析，將非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理分為具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理和不具有非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)處理兩類并輔之以例解。同時(shí)，在介紹非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則變遷背景的基礎(chǔ)上，通過(guò)圖表和案例方式較為詳細(xì)地解釋了新舊準(zhǔn)則的異同點(diǎn)，分析了新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)的正面影響和負(fù)面影響。一方面，新準(zhǔn)則對(duì)于確保我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順應(yīng)會(huì)計(jì)國(guó)際趨同和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，推動(dòng)中國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步市場(chǎng)化和國(guó)際化等均有重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義；另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改本身并不能完全消除企業(yè)的盈余管理。如新準(zhǔn)則全面引入公允價(jià)值計(jì)量屬性，并且給予公司更大的自根據(jù)對(duì)公司經(jīng)濟(jì)預(yù)期的改變來(lái)調(diào)整會(huì)計(jì)政策，這可能會(huì)帶來(lái)新的盈余管理手段。另外，新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)信息披露提出了更高的要求，這對(duì)于提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值，增強(qiáng)上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性，促進(jìn)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展都具有十分重要的意義。但是由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)公司的會(huì)計(jì)政策需要反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，并賦予企業(yè)很大的調(diào)整會(huì)計(jì)政策的權(quán)力，這會(huì)在一定程度上加大投資者分析的難度。

(2)研究公允價(jià)值計(jì)量屬性在2006年新準(zhǔn)則的應(yīng)用。王春雨、馬娓娓認(rèn)為新準(zhǔn)則中公允價(jià)值的重新應(yīng)用具有理論進(jìn)步性和客觀適用性，提高了財(cái)務(wù)信息的相關(guān)性，符合我國(guó)當(dāng)前的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。劉泉軍、張政偉對(duì)公允價(jià)值在非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中的重新使用，認(rèn)為與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相比，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，更充分地考慮了我國(guó)的國(guó)情，作了審慎的改進(jìn)。如在非貨幣交易中對(duì)于公允價(jià)值的運(yùn)用，新準(zhǔn)則規(guī)定了在非貨幣性資產(chǎn)交換時(shí)，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益的兩個(gè)前提條件，即該項(xiàng)交換必須具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。新準(zhǔn)則還規(guī)定在確定是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。這些前提條件，將有效制約以非貨幣性資產(chǎn)交換的方式操縱收益的行為。

(3)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ)進(jìn)行研究。余玉苗、龔長(zhǎng)艷在分析非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則特征的基礎(chǔ)上，從會(huì)計(jì)目標(biāo)的演變出發(fā)，認(rèn)為非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則很好地融合了受托責(zé)任觀和決策有用觀，克服了兩者的局限性；并運(yùn)用“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說(shuō)對(duì)該準(zhǔn)則制定的理論機(jī)理進(jìn)行闡述，結(jié)合案例對(duì)如何合理地應(yīng)用該準(zhǔn)則進(jìn)行了分析。劉朋從準(zhǔn)則制定導(dǎo)向的角度觀察，認(rèn)為此次新準(zhǔn)則的變化具有規(guī)則導(dǎo)向轉(zhuǎn)向原則導(dǎo)向的特征。轉(zhuǎn)向除了會(huì)計(jì)理論本身外，還包括國(guó)際上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的趨勢(shì)、我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)展的基本政策、上市公司操縱利潤(rùn)的現(xiàn)狀以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技術(shù)和職業(yè)道德水準(zhǔn)。李琳、胡靜從高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的衡量標(biāo)準(zhǔn)方面對(duì)我國(guó)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的變遷過(guò)程作了評(píng)價(jià)，認(rèn)為在與國(guó)際慣例趨同的必然趨勢(shì)下，制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)以改善會(huì)計(jì)環(huán)境為切入點(diǎn)，在良好的會(huì)計(jì)環(huán)境中才能實(shí)現(xiàn)。魏舜芬從加強(qiáng)和完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度建設(shè)，以避免出現(xiàn)準(zhǔn)則和制度的不穩(wěn)定性和理論基礎(chǔ)的不一致性出發(fā)，對(duì)我國(guó)新準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、美國(guó)非貨幣易準(zhǔn)則在主要方面進(jìn)行比較分析。

三、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的實(shí)證研究述評(píng)

(一)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同成為趨勢(shì) 自2001年4月國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)改組為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)并宣稱制定“全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”以來(lái)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的步伐明顯加快。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同是對(duì)會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)的更恰當(dāng)表述。然而，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在體例和形式上的國(guó)際趨同并不等于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在實(shí)質(zhì)和實(shí)務(wù)上的國(guó)際趨同。趨同不是等同；趨同是進(jìn)步和方向，是一種互動(dòng)，更是一個(gè)過(guò)程。因此，無(wú)論從規(guī)范研究還是從實(shí)證研究視角來(lái)看，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)乃至全球趨同是國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)界近年的熱點(diǎn)問(wèn)題。迄今為止，全世界已經(jīng)有96個(gè)國(guó)家和地區(qū)不同程度采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。我國(guó)作為以國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則為基礎(chǔ)制定本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家，會(huì)計(jì)改革的進(jìn)程迫切需要借助來(lái)自市場(chǎng)的實(shí)驗(yàn)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確把握我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的具體效果。科學(xué)客觀地回答這一問(wèn)題，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)理論的創(chuàng)新和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義，也具有深遠(yuǎn)的歷史意義。

(二)非貨幣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則效果研究缺乏從現(xiàn)有的文獻(xiàn)資料可以看出，對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定及其效果進(jìn)行的實(shí)證研究很少。有少許國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)非貨幣易制定及其效果進(jìn)行過(guò)實(shí)證研究，取得了一些研究成果。但是這些研究成果只是一些大課題的“副產(chǎn)品”，是依附于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化、協(xié)調(diào)化和趨同化及其效應(yīng)研究而展開(kāi)的，還沒(méi)有形成氣候。面對(duì)我國(guó)當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的困惑與矛盾，王建新從宏觀和微觀兩個(gè)角度把準(zhǔn)則制定與效果評(píng)價(jià)相結(jié)合，通過(guò)效果評(píng)價(jià)來(lái)反思和優(yōu)化準(zhǔn)則制定。首先，對(duì)基于國(guó)情準(zhǔn)則修訂的總體效果進(jìn)行檢驗(yàn)，然后以2001年修訂的非貨幣易準(zhǔn)則為例，從會(huì)計(jì)信息可靠性的角度進(jìn)行定量研究，對(duì)其修訂效果做出實(shí)證性的評(píng)價(jià)，藉此觀察該準(zhǔn)則修訂的合理性。從總體情況和單項(xiàng)準(zhǔn)則兩個(gè)方面來(lái)尋找基于國(guó)情準(zhǔn)則修訂的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。并認(rèn)為，盡管大多數(shù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定團(tuán)體，如美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)等，更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，但可靠性是相關(guān)性的基礎(chǔ)，在我國(guó)目前會(huì)計(jì)信息失真較普遍的環(huán)境條件下，研究會(huì)計(jì)信息可靠性更具有現(xiàn)實(shí)意義。學(xué)術(shù)界對(duì)會(huì)計(jì)信息的失真問(wèn)題也給予了極大的關(guān)注，但研究大多局限于如何規(guī)范會(huì)計(jì)行為，對(duì)會(huì)計(jì)管制的效果則缺乏定量研究，因此無(wú)法對(duì)會(huì)計(jì)信息失真的治理結(jié)果提供證據(jù)，由此也難以給政府管理機(jī)構(gòu)提供具有說(shuō)服力的政策建議。

(三)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異分析郭永清、高偉在分析2002年度財(cái)務(wù)報(bào)告的基礎(chǔ)上，通過(guò)比較我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)間存在的差異進(jìn)行了分類，并對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)間存在的每一個(gè)差異進(jìn)行詳細(xì)分析，考察其產(chǎn)生的深層次背景，思考其是實(shí)質(zhì)性的差異還是技術(shù)性的差異，然后把存在的差異歸入到不同的差異類別中并采用不同的國(guó)際趨同策略，毫無(wú)疑問(wèn)是非常積極和有意義的做法。這將有助于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)了解我國(guó)會(huì)計(jì)改革所面臨的特殊會(huì)計(jì)問(wèn)題，進(jìn)一步促使其在概念框架下制定國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則時(shí)考慮到我國(guó)的特殊會(huì)計(jì)問(wèn)題并作出一些特別的規(guī)定，從而在降低我國(guó)會(huì)計(jì)制度的轉(zhuǎn)換成本的情況下實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的趨同。同時(shí)，兩位學(xué)者以111家B股公司和7家金融類公司2003年度報(bào)告中的國(guó)內(nèi)、國(guó)際兩份財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)分析非貨幣易收益。研究表明：國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)對(duì)于非貨幣易(包括重大資產(chǎn)置換)差別很大，對(duì)凈利潤(rùn)和凈資產(chǎn)的影響相當(dāng)顯著。該影響是長(zhǎng)期的，在換入資產(chǎn)的使用年限內(nèi)，由于初始計(jì)量依據(jù)不同，折舊、攤銷費(fèi)用和營(yíng)業(yè)成本的差別也很大。

篇3

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；準(zhǔn)則體系

Abstract:Thisarticlethroughisrelatedthecontentcontrasttothenewoldaccountingstandardssystem,thestudyandtheunderstanding,discussedourcountrynewaccountingstandardssystem’sbreakthroughandthesignificancefrommanyaspects.

keyword:Newaccountant;Accountingstandards;Criterionsystem

前言

2006年2月15日,財(cái)政部了我國(guó)新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系(下文簡(jiǎn)稱“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系”)和審計(jì)準(zhǔn)則體系。其中,新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則。同時(shí)要求2007年1月1日首先在上市公司中執(zhí)行,其他企業(yè)鼓勵(lì)執(zhí)行。在這之前,1992年,財(cái)政部在企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度方面進(jìn)行了一次重大改革,了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和13個(gè)行業(yè)會(huì)計(jì)制度。從1997年開(kāi)始到2001年,財(cái)政部又陸續(xù)制定并實(shí)施了16項(xiàng)具體準(zhǔn)則。因此本文把2001年之前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系稱為“舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系”。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立順應(yīng)了中國(guó)經(jīng)濟(jì)快速市場(chǎng)化和國(guó)際化的需要,強(qiáng)化了為投資者和社會(huì)公眾提供決策有用的會(huì)計(jì)信息的理念,初步做到了與國(guó)際核算準(zhǔn)則趨同,實(shí)現(xiàn)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)的又一次新的跨越和歷史性的突破,具有極其重要的意義。

一、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的主要差別

按照財(cái)政部副部長(zhǎng)樓繼偉在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系會(huì)上的說(shuō)法,我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系包括三個(gè)部分:基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南。其中,“基本準(zhǔn)則是綱,在整個(gè)準(zhǔn)則體系中起統(tǒng)馭作用;具體準(zhǔn)則是目,是依據(jù)基本準(zhǔn)則原則要求對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)或報(bào)告做出的具體規(guī)定;應(yīng)用指南是補(bǔ)充,是對(duì)具體準(zhǔn)則的操作指引”。和舊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系相比,新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中無(wú)論是基本準(zhǔn)則還是具體準(zhǔn)則,都作了非常大的改動(dòng)和修訂。

(一)新舊基本準(zhǔn)則主要差異的比較

在新基本準(zhǔn)則中,首先對(duì)適應(yīng)范圍進(jìn)行了修改;其次對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)進(jìn)行了修改,使其語(yǔ)言表述更符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)原則和國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言;再次是引入了多樣化的計(jì)量屬性,這是最引人注目的變化。相對(duì)于舊的基本準(zhǔn)則中“只允許使用歷史成本計(jì)量屬性”,新的基本原則列出了五種可以使用的計(jì)量屬性:歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值,尤其是公允價(jià)值的引入更是備受關(guān)注。同時(shí),為了防范公允價(jià)值被濫用,新準(zhǔn)則中也作了相應(yīng)的規(guī)定,即:“應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量?！碑?dāng)然,在這次新準(zhǔn)則中還有一項(xiàng)最重要最核心的修訂,就是對(duì)會(huì)計(jì)要素定義的修訂,糾正了舊的準(zhǔn)則中關(guān)于相關(guān)內(nèi)容的循環(huán)定義、含糊等問(wèn)題。

(二)新舊會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則主要差異的比較

在具體準(zhǔn)則方面,本次的38項(xiàng)準(zhǔn)則,除了對(duì)原有16項(xiàng)具體準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂外,其余22項(xiàng)均為新增部分。舊的具體準(zhǔn)則偏重于工商企業(yè),而本次新準(zhǔn)則中則擴(kuò)展到了金融業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)、石油天然氣行業(yè)、農(nóng)業(yè)等公眾特殊的行業(yè)領(lǐng)域,并增添了許多新的業(yè)務(wù)類型,如:套期保值、年金、股份支付等等,填補(bǔ)了我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下新型經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算的空白。

在修訂方面,最值得關(guān)注的是債務(wù)重組和資產(chǎn)減值計(jì)提相關(guān)規(guī)定的變化。舊的《債務(wù)重組》準(zhǔn)則規(guī)定,重組利得不得確定收益,應(yīng)計(jì)入“資本公積”,而新的《債務(wù)重組》準(zhǔn)則規(guī)定是債務(wù)重組利得應(yīng)記入當(dāng)期損益(這恰恰是舊準(zhǔn)則禁止的)。在資產(chǎn)減值跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提方面。舊準(zhǔn)則允許企業(yè)沖回以前年度計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備、在建工程跌價(jià)準(zhǔn)備和無(wú)形資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備,因此部分企業(yè)(主要是上市公司)屢屢通過(guò)這四項(xiàng)計(jì)提來(lái)調(diào)節(jié)利潤(rùn),造成企業(yè)會(huì)計(jì)信息的不真實(shí)。而新準(zhǔn)則規(guī)定,“資產(chǎn)減值跌價(jià)準(zhǔn)備一經(jīng)確定,在以后會(huì)計(jì)期間內(nèi)不得轉(zhuǎn)回”,從而有效地遏制了利用計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱的現(xiàn)象。還有一些問(wèn)題,如借款費(fèi)用資本化,商譽(yù)和不確定使用期限的無(wú)形資產(chǎn)的攤銷,政府補(bǔ)助歸屬等等,在新具體準(zhǔn)則中都有了較大的修訂。

二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的重大意義

(一)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立,能有效地提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn),計(jì)量和報(bào)告的行為,提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,滿足投資者、債權(quán)人、政府部門和企業(yè)管理層等有關(guān)方面對(duì)會(huì)計(jì)信息的需要做了較大的規(guī)定的修改,使企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息與財(cái)務(wù)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策相關(guān),從而有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者對(duì)企業(yè)過(guò)去、現(xiàn)在和未來(lái)情況做出客觀的評(píng)價(jià)或預(yù)測(cè)。

(二)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立,有利于規(guī)范我國(guó)金融工具會(huì)計(jì)核算,促進(jìn)金融衍生產(chǎn)品的發(fā)展

金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一直是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中比較復(fù)雜的內(nèi)容。如何有效地對(duì)金融工具進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量,完善金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,一直以來(lái)是各國(guó)政策制訂部門的一項(xiàng)重要工作。在新準(zhǔn)則體系中,第22、23、24、37號(hào)準(zhǔn)則是針對(duì)金融工具的計(jì)量與披露問(wèn)題制定的。這四項(xiàng)準(zhǔn)則之間各有側(cè)重,彼此相互關(guān)聯(lián),邏輯一致,形成了一個(gè)有機(jī)整體,這些相關(guān)規(guī)定標(biāo)志著我國(guó)金融工具會(huì)計(jì)處理與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全面接軌,有利于規(guī)范金融工具,特別是衍生工具的社會(huì)性預(yù)警系統(tǒng),從而引導(dǎo)衍生工具的有效運(yùn)作,提高了金融信息的透明度和可比性。

(三)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建立,有利于提高境外資本市場(chǎng)信息的可比性

目前,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則全球化趨同已經(jīng)成為不可阻擋的潮流,而且最近幾年趨勢(shì)越來(lái)越明顯。截止2005年,已經(jīng)有97個(gè)國(guó)家表示將直接采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事(IASB)制定的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)開(kāi)放程度越來(lái)越高,活躍在國(guó)際貿(mào)易和境外資本市場(chǎng)的中國(guó)企業(yè)更需要我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化,從而為全球投資者提供更加透明可靠的財(cái)務(wù)信息,實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同。正如國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)主席戴維·泰巴爵士在2月15日新準(zhǔn)則會(huì)上的致辭所說(shuō):“中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則吸納了國(guó)際投資者所熟悉的會(huì)計(jì)原則,這將使投資者更加信任中國(guó)資本市場(chǎng)和財(cái)務(wù)報(bào)告,也將進(jìn)一步刺激國(guó)內(nèi)和國(guó)際資本投資。對(duì)于正在全球經(jīng)濟(jì)中扮演越來(lái)越重要角色的中國(guó)企業(yè)來(lái)說(shuō),企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則獲得國(guó)際認(rèn)可有助于降低企業(yè)在海外經(jīng)營(yíng)時(shí)遵循不同國(guó)家和地區(qū)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的成本?！?/p>

(四)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建立,能促進(jìn)財(cái)務(wù)信息披露更加透明

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)上市公司的信息披露提出了更高的要求,這將提高上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的使用價(jià)值,加強(qiáng)對(duì)上市公司業(yè)績(jī)的可預(yù)測(cè)性。上市公司信息披露的逐步完善,將有助于投資者做出更準(zhǔn)確的投資決策,從而降低投資風(fēng)險(xiǎn)。

篇4

[關(guān)鍵詞] 投資會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異分析

財(cái)政部首次于1998年6月24日制定和了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――投資》，該準(zhǔn)則曾于2000年12月進(jìn)行修訂，并要求自2001年1月1日起按修訂后的投資準(zhǔn)則執(zhí)行。在隨后的幾年中，財(cái)政部又以問(wèn)題解答的形式對(duì)投資準(zhǔn)則進(jìn)行了補(bǔ)充。2006年2月25日，財(cái)政部再次包括《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》、經(jīng)修訂后的具體準(zhǔn)則在內(nèi)的38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，至此，標(biāo)志著我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架體系的基本建立。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則）和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――投資（修訂稿）》（以下簡(jiǎn)稱舊準(zhǔn)則），兩者相比內(nèi)容的構(gòu)成上有了重要的變化，前者是后者的基礎(chǔ)上進(jìn)行的全面修訂，主要表現(xiàn)在新準(zhǔn)則對(duì)于舊準(zhǔn)則當(dāng)中長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的內(nèi)容作了專門的規(guī)范，并形成一個(gè)獨(dú)立的投資準(zhǔn)則。

一、新舊準(zhǔn)則內(nèi)容范圍的界定不同

舊原則:該準(zhǔn)則對(duì)投資的內(nèi)容包括短期投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資。投資會(huì)計(jì)核算主要解決的問(wèn)題是投資的計(jì)價(jià)、投資損益的確認(rèn)以及投資減值的核算。投資的計(jì)價(jià)包括投資成本的確定和投資賬面價(jià)值的調(diào)整。該準(zhǔn)則不涉及:外幣投資的折算;證券經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù);合并會(huì)計(jì)報(bào)表;企業(yè)合并。

新準(zhǔn)則:是在舊原則的內(nèi)容下，將長(zhǎng)期股權(quán)投資作為一個(gè)獨(dú)立的分支，單獨(dú)形成新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――長(zhǎng)期股權(quán)投資》。原投資準(zhǔn)則規(guī)范的短期和長(zhǎng)期債權(quán)投資，改由金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則和金融工具披露準(zhǔn)則規(guī)范。新準(zhǔn)則僅規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)投資的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。并提出新準(zhǔn)則未規(guī)定的長(zhǎng)期股權(quán)投資事項(xiàng)，按金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則處理。同時(shí)該準(zhǔn)則適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第19號(hào)――外幣折算》。

二、新舊原則關(guān)于長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的差異比較分析

1.適用范圍的變化。原準(zhǔn)則:無(wú)控制、共同控制且無(wú)重大影響采用成本法?？刂萍爸卮笥绊懖捎脵?quán)益法。

新準(zhǔn)則:對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資；對(duì)不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中無(wú)報(bào)價(jià)，公允價(jià)值不可能靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法。對(duì)具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法。

2.初始計(jì)量的變化。新準(zhǔn)則單獨(dú)列示因企業(yè)合并產(chǎn)生的股權(quán)投資初始成本計(jì)量。包括同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》第三條規(guī)定:

同一控制下的企業(yè)合并，按取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的的初始投資成本，初始投資成本與投出資產(chǎn)的賬面價(jià)值或股票的面值的差額，調(diào)整資本公積，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

非同一控制下的企業(yè)合并，投資方的初始投資成本按企業(yè)合并準(zhǔn)則相關(guān)處理，即合并付出資產(chǎn)的公允價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用為初始成本，合并成本大于取得被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，確認(rèn)為商譽(yù)，合并成本低于取得被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額計(jì)入當(dāng)期損益。筆者認(rèn)為這樣制定的理由在于“公允價(jià)值”概念的運(yùn)用。

本次新準(zhǔn)則制定的一個(gè)突出亮點(diǎn)是公允價(jià)值計(jì)量模式的引入，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中，投資關(guān)系的存在，相當(dāng)一部分是來(lái)自于企業(yè)合并，而公允價(jià)值的使用受到企業(yè)合并主體及對(duì)象的影響。同一控制下的企業(yè)合并中，相當(dāng)一部分非純粹的企業(yè)行為，而是受其他方面的影響。

非同一控制下的企業(yè)合并，合并雙方會(huì)本著各自的利益就對(duì)價(jià)的支付進(jìn)行商討、協(xié)議，或是并購(gòu)方直接從資本二級(jí)市場(chǎng)以市場(chǎng)價(jià)值進(jìn)行并購(gòu)。相比較而言，其價(jià)值的認(rèn)定較為公允，

由此可以看出，關(guān)于企業(yè)合并產(chǎn)生的股權(quán)投資的初始成本計(jì)量，對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并采用類似權(quán)益結(jié)合法處理，其核算要點(diǎn)是合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，按合并日被合并方的原賬面價(jià)值計(jì)量，不按公允價(jià)值調(diào)整，不形成商譽(yù)，合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對(duì)價(jià)（或發(fā)行股票面值的總額）的差額，調(diào)整權(quán)益項(xiàng)目。而對(duì)于非同一控制下企業(yè)合并采用購(gòu)買法核算，其視同一個(gè)企業(yè)購(gòu)買另外一個(gè)企業(yè)的交易，按照公允價(jià)值確診所得的資產(chǎn)和負(fù)債。

3.追加投資及投資收益確認(rèn)的核算變化。由于初始投資計(jì)量的變化，相應(yīng)地取消的原投資準(zhǔn)則中初始投資及追加投資時(shí)所形成的股權(quán)投資差額核算。

成本法下，對(duì)于投資收益的確認(rèn)原則與原準(zhǔn)則一致。權(quán)益法下,對(duì)于投資收益的確認(rèn)的總體原則沒(méi)有太大的變化,但在其表述上,有細(xì)微的差別。表現(xiàn)在原準(zhǔn)則中“在按被投資單位凈損益計(jì)算調(diào)整投資的賬面價(jià)值和確認(rèn)投資損益時(shí)，應(yīng)以取得被投資單位股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)?！毙聹?zhǔn)則中“投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失的除外。被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的,投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額”。

4.成本與權(quán)益的轉(zhuǎn)換的變化。因?yàn)樾聹?zhǔn)則對(duì)于成本法及權(quán)益法的適用范圍做了變更，因此，在兩種方法互相轉(zhuǎn)換時(shí)，必須符合新準(zhǔn)則中對(duì)于成本法和權(quán)益法界定標(biāo)準(zhǔn)方可進(jìn)行轉(zhuǎn)換。

5.減值及處置的變化。新準(zhǔn)則中要求按成本核算的，公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值，按金融工具確認(rèn)計(jì)量準(zhǔn)則處理。其他長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值按資產(chǎn)減值處理，即確認(rèn)的減值損失不得轉(zhuǎn)回。

處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，除保留原準(zhǔn)則的“其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，計(jì)入投資損益”外，新準(zhǔn)則還要求處置時(shí)，原計(jì)入權(quán)益的相關(guān)數(shù)額，按處置比例轉(zhuǎn)為損益。

公允價(jià)值計(jì)量模式的引用，成為此次準(zhǔn)則修改中的一大亮點(diǎn)。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則比較側(cè)重公允價(jià)值的應(yīng)用，以體現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性?？紤]到中國(guó)市場(chǎng)發(fā)展的現(xiàn)狀, 此次準(zhǔn)則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易等方面采用了公允價(jià)值?？傮w上說(shuō),新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。

參考文獻(xiàn)：

篇5

【關(guān)鍵詞】 合并商譽(yù)；初始確認(rèn)；減值測(cè)試

從現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中看到它與舊準(zhǔn)則保持連續(xù)性的同時(shí)，差別也是比較明顯的。其中，關(guān)于企業(yè)合并商譽(yù)的認(rèn)定與會(huì)計(jì)處理是變化較大的內(nèi)容之一，也是人們爭(zhēng)議頗多的焦點(diǎn)之一?，F(xiàn)行準(zhǔn)則把“商譽(yù)”從無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目中單列出來(lái)，作為一級(jí)科目核算。同時(shí)，與舊準(zhǔn)則相比現(xiàn)行準(zhǔn)則采用減值測(cè)試法替代了系統(tǒng)攤銷法。為此，本文將對(duì)企業(yè)并購(gòu)中的商譽(yù)初始確認(rèn)及商譽(yù)減值測(cè)試的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題進(jìn)行相應(yīng)的探討。

一、商譽(yù)概述

商譽(yù)一直是一個(gè)有爭(zhēng)論的概念。無(wú)論是商譽(yù)的“三元”論（即好感價(jià)值論、超額收益論和總計(jì)價(jià)賬戶論）還是“核心能力論”，很多專家學(xué)者都試圖對(duì)商譽(yù)的定義、性質(zhì)進(jìn)行界定，并由此引發(fā)了外購(gòu)商譽(yù)和自創(chuàng)商譽(yù)的廣泛爭(zhēng)論。

筆者認(rèn)為：商譽(yù)有廣義和狹義之分。通常商譽(yù)的概念是指能在未來(lái)期間為企業(yè)經(jīng)營(yíng)帶來(lái)超額利潤(rùn)的潛在經(jīng)濟(jì)價(jià)值；但企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中所說(shuō)的商譽(yù)是“非同一控制下企業(yè)合并過(guò)程中，合并方合并成本大于被合并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額”。

企業(yè)合并按合并方式分為吸收、控股和新設(shè)三種形式；按合并類型分為同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并，企業(yè)合并成立的關(guān)鍵是當(dāng)有交易事項(xiàng)發(fā)生時(shí)，是否引起企業(yè)控制權(quán)發(fā)生變化。

商譽(yù)的確認(rèn)需要滿足三個(gè)條件：一是在吸收或控股合并情況下產(chǎn)生的；二是合并方合并成本大于被合并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的；三是在非同一控制下產(chǎn)生的。新設(shè)合并、同一控制下的企業(yè)合并和資產(chǎn)收購(gòu)是不產(chǎn)生合并商譽(yù)的。當(dāng)合并方合并成本小于被合并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值時(shí)，稱作負(fù)商譽(yù)。

二、國(guó)內(nèi)外商譽(yù)會(huì)計(jì)處理方法對(duì)比

由于世界各國(guó)對(duì)合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理存在不同的觀點(diǎn)，對(duì)合并商譽(yù)的處理方法也不盡相同，以下就從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國(guó)、英國(guó)這兩個(gè)最具影響力國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分別進(jìn)行分析。

（一）《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理

《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——企業(yè)合并》（1998年）對(duì)購(gòu)買時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)與負(fù)商譽(yù)的處理作了明確的規(guī)定。購(gòu)買成本超過(guò)購(gòu)買企業(yè)在所購(gòu)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中股權(quán)份額的部分，應(yīng)作為商譽(yù)并確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)。商譽(yù)應(yīng)在其使用年限內(nèi)系統(tǒng)攤銷，一般不應(yīng)超過(guò)20年。當(dāng)商譽(yù)的使用超過(guò)了一定年限，則企業(yè)應(yīng)至少在每年年末進(jìn)行一次商譽(yù)減值測(cè)試，如果商譽(yù)的預(yù)期年限與以前的估計(jì)有重大不同，或商譽(yù)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期方式有重大變化，則攤銷期限、攤銷方法應(yīng)予以相應(yīng)改變。

如果購(gòu)買企業(yè)在購(gòu)入的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中權(quán)益金額超過(guò)其購(gòu)買成本的部分，則應(yīng)確認(rèn)為負(fù)商譽(yù)，負(fù)商譽(yù)應(yīng)在商譽(yù)所屬類別中作為報(bào)告企業(yè)資產(chǎn)的減項(xiàng)予以列報(bào)。

（二）美國(guó)對(duì)合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理

美國(guó)會(huì)計(jì)原則委員會(huì)第16號(hào)意見(jiàn)書(shū)規(guī)定：所購(gòu)入的凈資產(chǎn)以其公允價(jià)值記賬，購(gòu)買價(jià)格超過(guò)所購(gòu)入的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值部分記為商譽(yù)，并以直線法攤銷。同時(shí)提出了對(duì)商譽(yù)等無(wú)形資產(chǎn)的減值重估問(wèn)題，要求企業(yè)應(yīng)該定期對(duì)包括商譽(yù)在內(nèi)的各種無(wú)形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限加以重新評(píng)價(jià)，以確定經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)與環(huán)境的變動(dòng)是否影響到各種無(wú)形資產(chǎn)的剩余使用壽命。如果評(píng)價(jià)的結(jié)果顯示特定無(wú)形資產(chǎn)的剩余使用年限必須進(jìn)行調(diào)整，則這種對(duì)無(wú)形資產(chǎn)剩余使用年限的估計(jì)的變動(dòng)應(yīng)該通過(guò)攤銷率的變化反映出來(lái)。

美國(guó)對(duì)負(fù)商譽(yù)的處理方法有兩種：一是按公允市價(jià)比例沖減非流動(dòng)資產(chǎn)，剩余的差額列作遞延貸項(xiàng)，并按一定期限分?jǐn)傆?jì)入各期損益；二是全部記入“遞延貸項(xiàng)——負(fù)商譽(yù)”賬戶。

（三）英國(guó)對(duì)合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理

英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)規(guī)定，合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理只可將其作為可攤銷資產(chǎn)，除特殊情況外合并商譽(yù)可按40年的最高年限予以攤銷外，一般情況下攤銷期不得超過(guò)20年，在編制合并報(bào)表時(shí)以“合并商譽(yù)”項(xiàng)目列示。

英國(guó)把負(fù)商譽(yù)稱為合并資本公積，記入“合并資本公積”賬戶，單獨(dú)列示在所有者權(quán)益部分，這意味著合并時(shí)獲得了利潤(rùn)，但它是不可分利潤(rùn)，因?yàn)檫@部分利潤(rùn)是未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)。

關(guān)于商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理，世界上其他國(guó)家也都有自己不同的方式，但大都與以上三種情況趨同，并各有特色。如墨西哥、印度和一些歐盟國(guó)家對(duì)商譽(yù)則采取靈活的處理模式，既可將合并商譽(yù)作為一項(xiàng)可攤銷資產(chǎn)，又可將其直接沖減控股公司的股東權(quán)益。

（四）我國(guó)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理及與國(guó)外的對(duì)比

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》中不再包括商譽(yù)，而是單獨(dú)列示。對(duì)合并方合并成本大于被合并方凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額應(yīng)當(dāng)在商譽(yù)項(xiàng)目下列示，借記“商譽(yù)”，貸記相關(guān)科目。商譽(yù)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)減值測(cè)試后的金額列示，可以單獨(dú)設(shè)置“商譽(yù)減值準(zhǔn)備”，計(jì)提的商譽(yù)減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益，與過(guò)去不同的是對(duì)商譽(yù)不再進(jìn)行攤銷。我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有負(fù)商譽(yù)，如合并成本小于被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，差額直接計(jì)入當(dāng)期損益。

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則把商譽(yù)作為一項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)，這體現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同性；而對(duì)商譽(yù)的后續(xù)處理規(guī)定不允許攤銷，每年進(jìn)行減值測(cè)試，在發(fā)生減值時(shí)按資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合應(yīng)分?jǐn)偨痤~計(jì)入當(dāng)期損益，這與國(guó)際慣例有所差別；至于把“負(fù)商譽(yù)”直接計(jì)入當(dāng)期損益，這是與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最大不同之處。

現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于合并商譽(yù)問(wèn)題的處理，表明我國(guó)關(guān)于企業(yè)合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理正向國(guó)際準(zhǔn)則靠攏，這符合我國(guó)目前會(huì)計(jì)信息使用者的素質(zhì)及利用信息的能力，更重要的是這樣處理符合合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的國(guó)際化發(fā)展趨勢(shì)，也更符合會(huì)計(jì)審慎原則的傳統(tǒng)慣例，使我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更好地與國(guó)際接軌。

此外，在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并報(bào)表》中，我國(guó)已由過(guò)去側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為實(shí)體理論。這與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和英美等國(guó)的做法趨同。這樣既克服了相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債雙重計(jì)價(jià)的缺陷，又能夠合理解釋控股合并時(shí)凈資產(chǎn)和商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理。

三、商譽(yù)的初始會(huì)計(jì)處理

商譽(yù)的初始賬務(wù)處理可以分吸收合并和控股合并兩種情況。

吸收合并：企業(yè)合并成本與所取得的被購(gòu)買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為商譽(yù)，借記“商譽(yù)”，貸記“相關(guān)科目”。

控股合并：非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)在購(gòu)買日按企業(yè)合并成本，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按支付合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值，貸記或借記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債科目。在合并報(bào)表時(shí)，借記商譽(yù)和權(quán)益類科目，貸記長(zhǎng)期股權(quán)投資和少數(shù)股東權(quán)益。

四、商譽(yù)的減值測(cè)試與會(huì)計(jì)處理

（一）減值測(cè)試的方法

企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，無(wú)論是否存在減值跡象，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度末進(jìn)行減值測(cè)試。減值測(cè)試時(shí)，主要是看在測(cè)試期內(nèi)有無(wú)使資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合發(fā)生重大減值可能的事項(xiàng)。首先應(yīng)判斷不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合是否存在減值跡象；然后對(duì)包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合計(jì)算可收回金額，比較其賬面價(jià)值與可收回金額，如后者低于前者，應(yīng)當(dāng)就其差額確認(rèn)減值損失。

（二）商譽(yù)減值測(cè)試的賬務(wù)處理

減值損失金額應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中的商譽(yù)賬面價(jià)值；然后，根據(jù)資產(chǎn)組或組合中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。商譽(yù)的減值準(zhǔn)備在提取以后，不能轉(zhuǎn)回。

資產(chǎn)負(fù)債表日，單獨(dú)設(shè)置“商譽(yù)減值準(zhǔn)備”科目進(jìn)行核算，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“商譽(yù)減值準(zhǔn)備” 科目。

五、我國(guó)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理中的問(wèn)題

由于我國(guó)國(guó)情一些特殊的條件和體制制約，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在一定的差異，也帶來(lái)了相應(yīng)的問(wèn)題。

我國(guó)把負(fù)商譽(yù)直接計(jì)入當(dāng)期損益這種方式是否得當(dāng)還有待商榷。盡管這種方式有助于客觀地反映可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，但應(yīng)該看到將負(fù)商譽(yù)作為收益直接計(jì)入當(dāng)期損益，特別是當(dāng)負(fù)商譽(yù)數(shù)額較大或所占資產(chǎn)比重較大時(shí)，會(huì)增加當(dāng)期收入，可能會(huì)使企業(yè)通過(guò)合并交易掩蓋某些動(dòng)機(jī)，以便操縱利潤(rùn)，給企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況造成不真實(shí)的現(xiàn)象。因此，將負(fù)商譽(yù)計(jì)入當(dāng)期損益，是不符合謹(jǐn)慎性原則的。

對(duì)商譽(yù)只進(jìn)行減值測(cè)試、不允許攤銷，這種處理方法有其合理性，也有其弊端。其合理性表現(xiàn)在每年年度末對(duì)商譽(yù)進(jìn)行的減值測(cè)試可以較好地反映商譽(yù)的實(shí)際情況；已確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失不得轉(zhuǎn)回，可以防止企業(yè)利用計(jì)提減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操控。但是由于對(duì)相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的確認(rèn)的執(zhí)行難度較大，用減值測(cè)試法處理需要大量主觀判斷，使企業(yè)不可避免地存在利潤(rùn)操縱空間；同時(shí)我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系尚不完善，信息和價(jià)格市場(chǎng)還不夠完善透明，法律制度不夠健全，減值測(cè)評(píng)的公信度難以體現(xiàn)；另外我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估體系的不完善和對(duì)從業(yè)人員素質(zhì)及職業(yè)道德水平要求較高，這將直接影響商譽(yù)減值測(cè)試的準(zhǔn)確性。因此，商譽(yù)減值測(cè)試在實(shí)務(wù)中操作難度很大。

六、對(duì)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題的建議

筆者認(rèn)為，任何制度或規(guī)定都是在不斷改進(jìn)和完善中趨于更加合理的，針對(duì)上面的問(wèn)題，提出以下建議：

一是對(duì)于企業(yè)合并中負(fù)商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理應(yīng)該采取更細(xì)化的處理方式。當(dāng)負(fù)商譽(yù)占合并成本或占當(dāng)期利潤(rùn)比重較大時(shí)，應(yīng)該分期計(jì)入損益。這樣可避免因負(fù)商譽(yù)數(shù)額較大時(shí)給合并企業(yè)的當(dāng)期損益帶來(lái)不真實(shí)的負(fù)面影響。

二是應(yīng)該允許合并商譽(yù)按照更加科學(xué)合理的方式進(jìn)行攤銷。可以不用單純的固定年限的直線攤銷法，考慮把攤銷比例和年限與合并企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)成果結(jié)合起來(lái)確定一個(gè)攤銷系數(shù)，當(dāng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)期間發(fā)生重大資產(chǎn)減值跡象時(shí)，攤銷系數(shù)也隨時(shí)調(diào)整，同時(shí)應(yīng)對(duì)減值測(cè)試中的相關(guān)要素進(jìn)行明確規(guī)定，增加會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的可操作性。

【參考文獻(xiàn)】

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［2］ 孫曉寧.關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理新舊準(zhǔn)則的比較分析［J］.商業(yè)會(huì)計(jì)，2007（9）：14-16.

［3］ 熊燕.新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異探析［J］.中國(guó)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)，2007（2）：24-25.

篇6

一、關(guān)于準(zhǔn)則的修訂背景

原債務(wù)重組準(zhǔn)則是于1998年6月頒布的，并于1999年1月開(kāi)始正式實(shí)施。在準(zhǔn)則施行后的兩年間，上市公司債務(wù)重組行為越來(lái)越普遍。而且有許多公司利用準(zhǔn)則中“債務(wù)人重組債務(wù)產(chǎn)生的差額作為債務(wù)重組收益，計(jì)入當(dāng)期損益”這一規(guī)定進(jìn)行虛假重組。不少經(jīng)營(yíng)困難的上市公司依靠關(guān)聯(lián)債權(quán)人的慷慨豁免，或以自身低值資產(chǎn)充抵巨額欠款等方式，將不菲的債務(wù)重組收益計(jì)入利潤(rùn)，得以維持帳面盈利，有的甚至“扭虧為盈”，這樣的例子屢見(jiàn)不鮮。如1998年底，阿城鋼鐵公司通過(guò)債務(wù)重組，調(diào)減應(yīng)付款項(xiàng)7800萬(wàn)元，致使公司當(dāng)年?duì)I業(yè)外收支凈額高達(dá)7584萬(wàn)元，而當(dāng)年的凈利潤(rùn)僅為4341萬(wàn)元；1999年ST石勸業(yè)的債務(wù)重組收益達(dá)2092萬(wàn)元，是當(dāng)年利潤(rùn)總額的1162%；2000年底，轟動(dòng)一時(shí)的鄭百文重組案又傳出信達(dá)公司與鄭百文簽定債務(wù)豁免協(xié)議、免除鄭百文1.5億元債務(wù)的消息。按照舊準(zhǔn)則的規(guī)定，鄭百文可以此獲得1.5億美元的重組收益。此事在業(yè)界引起了軒然大波，許多人對(duì)債務(wù)重組淪變?yōu)槔麧?rùn)操縱手段感到忿忿不平，更引發(fā)了對(duì)債務(wù)重組的嚴(yán)重信任危機(jī)。為了完善債務(wù)重組會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，填堵利潤(rùn)操縱之路，財(cái)政部適時(shí)了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》。

二、關(guān)于準(zhǔn)則的變動(dòng)情況

1.債務(wù)重組的定義更切合實(shí)際。

按照舊準(zhǔn)則的規(guī)定，債務(wù)重組是指?jìng)鶆?wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，債務(wù)重組是指?jìng)鶛?quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)。相比較而言，在舊準(zhǔn)則中債務(wù)重組是有前提條件的，即債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難。也就是說(shuō)該定義不包括債務(wù)人不處于財(cái)務(wù)困難條件下的債務(wù)重組和債務(wù)人處于清算或改組時(shí)的債務(wù)重組。但從廣義上說(shuō)，所有涉及修改債務(wù)條件的事件（包括修改債務(wù)金額或時(shí)間）都應(yīng)視為債務(wù)重組。而且在實(shí)際中有些債務(wù)重組產(chǎn)生的原因并不一定是債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難，如債務(wù)人為避免承擔(dān)過(guò)重的利息、為調(diào)整資本結(jié)構(gòu)、改善企業(yè)資產(chǎn)流動(dòng)性、調(diào)整經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略目標(biāo)，而提前償還所欠款項(xiàng)、以產(chǎn)品或固定資產(chǎn)抵償、以債務(wù)轉(zhuǎn)增資本等。況且什么叫財(cái)務(wù)困難，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中不易界定。為了使債務(wù)重組的定義更加符合實(shí)際，新準(zhǔn)則刪去了這一前提條件。此外，舊準(zhǔn)則中用于判斷債務(wù)重組的另一個(gè)重要特征，即“債權(quán)人是否作出讓步”也隨之被刪改，代之以“債權(quán)人是否同意債務(wù)人修改債務(wù)條件”。這種提法抓住了問(wèn)題的關(guān)鍵，使債務(wù)重組的定義更加務(wù)實(shí)。由定義的變化進(jìn)而可以推斷出新準(zhǔn)則的適用范圍較舊準(zhǔn)則更廣，不再局限于對(duì)債務(wù)人處于財(cái)務(wù)困難時(shí)債權(quán)人作出讓步的債務(wù)重組，還包括債務(wù)人沒(méi)有發(fā)生財(cái)務(wù)困難時(shí)或企業(yè)清算破產(chǎn)時(shí)的債務(wù)重組以及債權(quán)人未作出讓步的債務(wù)重組。

2.不再以公允價(jià)值作為入帳基礎(chǔ)。

與舊準(zhǔn)則相比，雖然新準(zhǔn)則對(duì)“公允價(jià)值”的定義不變，仍指“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~”，但公允價(jià)值已不再作為入帳基礎(chǔ)。尤其是在債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理中取消了“公允價(jià)值”這一概念，而是根據(jù)不同情況給予清楚的界定。如在以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項(xiàng)債務(wù)時(shí)，對(duì)舊準(zhǔn)則中債務(wù)人轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的“公允價(jià)值”明確為該項(xiàng)資產(chǎn)的“帳面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和”；在以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償某項(xiàng)債務(wù)時(shí)，對(duì)舊準(zhǔn)則中債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的“股份的公允價(jià)值總額”也明確為“股權(quán)的份額”。債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理也基本上以帳面價(jià)值作為入帳基礎(chǔ)，公允價(jià)值僅用于當(dāng)涉及多項(xiàng)非現(xiàn)金資產(chǎn)、多項(xiàng)股權(quán)或以混合重組方式進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，按各自公允價(jià)值占其公允價(jià)值總額的比例分配重組債權(quán)的帳面價(jià)值，以確定各自的入帳價(jià)值。

由于公允價(jià)值的確定比較困難，在很多情況下要依靠職業(yè)判斷，又很容易受到人為因素的影響。因此規(guī)定會(huì)計(jì)處理中不再以公允價(jià)值作為入賬基礎(chǔ)，可以從一定程度上避免某些企業(yè)通過(guò)按帳面價(jià)值償債、低估公允價(jià)值的方法獲取巨額報(bào)表利潤(rùn)等行為的發(fā)生。

3.債務(wù)人的會(huì)計(jì)處理更穩(wěn)健。

新準(zhǔn)則的最大特點(diǎn)是債務(wù)重組中產(chǎn)生的債務(wù)重組收益不再計(jì)入當(dāng)期收益，而是列為資本公積。這也是新舊準(zhǔn)則最根本的區(qū)別所在。具體表現(xiàn)為：（1）以低于債務(wù)帳面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與支付的現(xiàn)金之間的差額確認(rèn)為資本公積；而舊準(zhǔn)則對(duì)此確認(rèn)為債務(wù)重組收益。（2）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)帳面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，如發(fā)生收益確認(rèn)為資本公積，如發(fā)生損失則計(jì)入當(dāng)期損失；而舊準(zhǔn)則對(duì)此計(jì)作債務(wù)重組收益和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。（3）以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)份額之間的差額，確認(rèn)為資本公積；而舊準(zhǔn)則對(duì)此確認(rèn)為債務(wù)重組收益。（4）以修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果重組債務(wù)的帳面價(jià)值大于將來(lái)應(yīng)付金額，減記部分確認(rèn)為資本公積；而舊準(zhǔn)則對(duì)此確認(rèn)為債務(wù)重組收益。

按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，債務(wù)人已不再擁有通過(guò)債務(wù)重組實(shí)現(xiàn)巨額收益的可能。這種穩(wěn)健的會(huì)計(jì)處理方法有利于防止企業(yè)通過(guò)債務(wù)重組制造利潤(rùn)的做法再度發(fā)生。

4.債權(quán)人權(quán)益暫以帳面價(jià)值入帳。

在債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理方面，舊準(zhǔn)則主要是將重組債務(wù)的帳面價(jià)值與受讓資產(chǎn)的公允價(jià)值的差額扣除已計(jì)提的債權(quán)損失準(zhǔn)備后計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則中只有當(dāng)債務(wù)人以低于債務(wù)帳面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí)，債權(quán)人才將差額計(jì)入當(dāng)期損失。當(dāng)債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)或債轉(zhuǎn)股時(shí)，債權(quán)人以重組債權(quán)的帳面價(jià)值作為受讓資產(chǎn)或股權(quán)的入帳價(jià)值，因而不會(huì)產(chǎn)生任何損益，暫以債權(quán)人收到的用以償還債務(wù)之非現(xiàn)金資產(chǎn)的帳面價(jià)值沖抵其債權(quán)，延緩對(duì)其實(shí)際債權(quán)的處理，為債務(wù)問(wèn)題的最終解決提供了空間。

5.會(huì)計(jì)核算規(guī)定進(jìn)一步簡(jiǎn)化。

在舊準(zhǔn)則中對(duì)債務(wù)重組的一些會(huì)計(jì)核算規(guī)定得較為繁瑣，如在債務(wù)轉(zhuǎn)為資本時(shí)，要區(qū)分股份有限公司和其他企業(yè)兩種情形；以現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí)，債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理要區(qū)分已對(duì)債權(quán)計(jì)提損失準(zhǔn)備和未對(duì)債權(quán)計(jì)提損失準(zhǔn)備兩種情形；以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，還要找出公允價(jià)值，對(duì)債務(wù)的帳面價(jià)值和轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，以及轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值和其帳面價(jià)值的差額，作不同處理。新準(zhǔn)則對(duì)這些差別均不再區(qū)分，規(guī)定簡(jiǎn)潔明了，便于實(shí)務(wù)操作，節(jié)省核算成本。

三、關(guān)于準(zhǔn)則的修訂對(duì)上市公司的影響

篇7

關(guān)鍵詞：合并財(cái)務(wù)報(bào)表；合并范圍；控制

企業(yè)集團(tuán)包括母公司和子公司，母公司控制子公司，享受業(yè)績(jī)與回報(bào)。只有抵消和調(diào)整母子公司之間的交易，合并財(cái)務(wù)報(bào)表才能真實(shí)、相關(guān)地反映企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。由于母子公司之間的特殊關(guān)系，會(huì)嚴(yán)重影響合并財(cái)務(wù)報(bào)告的相關(guān)性和可靠性。因而必須明確合并范圍，明確規(guī)定應(yīng)納入企業(yè)集團(tuán)合并范圍的企業(yè)對(duì)象，即哪些成員企業(yè)應(yīng)當(dāng)被包括在合并之內(nèi)，哪些成員企業(yè)應(yīng)當(dāng)被排除在合并之外。本文通過(guò)對(duì)合并范圍、控制權(quán)變遷進(jìn)行國(guó)際比較，并結(jié)合新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則深入分析相較舊準(zhǔn)則的改進(jìn)之處。

一、合并理論

目前，國(guó)際上通行的合并理論有母公司理論、所有權(quán)理論和實(shí)體理論。

在母公司理論下，以“法定控制”來(lái)界定合并范圍，也就是說(shuō)判斷投資方是否擁有對(duì)其控制權(quán)，是否將其納入合并范圍，由有很明確的法律所承認(rèn)的股權(quán)或表決權(quán)或控制協(xié)議來(lái)決定。此理論的缺陷在于準(zhǔn)則規(guī)則過(guò)于形式化，在合并方式多樣化的時(shí)代，固定式的規(guī)定不利于實(shí)現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則。

所有權(quán)理論的合并范圍是按母公司持有股權(quán)的比例計(jì)入合并財(cái)務(wù)報(bào)表中。相比母公司理論，所有權(quán)理論不強(qiáng)調(diào)控制，強(qiáng)調(diào)的是投資方對(duì)被投資方的所有權(quán)。優(yōu)點(diǎn)在于清楚劃分每一份權(quán)利，尤其當(dāng)被投資方隸屬兩個(gè)及以上經(jīng)濟(jì)實(shí)體時(shí)，可以按比例分別編入各自的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。但此理論的缺陷在于所有者論強(qiáng)調(diào)的是合并母公司所實(shí)際擁有的而不是其實(shí)際控制的資源，顯然違背了“控制”的實(shí)質(zhì)。這兩者有著明顯的區(qū)別，控制意味著母公司有能力支配子公司的全部資產(chǎn)，而不僅僅是所擁有的資產(chǎn)。所有權(quán)理論只強(qiáng)調(diào)控制，顯然忽略了這種財(cái)務(wù)杠桿作用。

實(shí)體理論的合并范圍以能否控制為標(biāo)準(zhǔn)，按完全合并法編制合并報(bào)表，為全體股東服務(wù)。這種理論已經(jīng)被世界各主要國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接受，并逐步形成共識(shí)，即以“控制”作為合并范圍的判斷標(biāo)準(zhǔn)。而各準(zhǔn)則的差別在于對(duì)控制的定義以及針對(duì)具體情況的具體判斷。

二、新舊CAS33的理論比較分析

2014年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)――合并財(cái)務(wù)報(bào)表（CAS33）向《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第10號(hào)――合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（IFRS 10）趨同。在趨同的過(guò)程中，我國(guó)堅(jiān)持“趨同”的立場(chǎng)，而非“直接用”。主要有兩方面的考慮：一方面，在原則上與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持一致，能夠提高我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際認(rèn)同度，逐步加入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定，保護(hù)我國(guó)利益，提升我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家地位的國(guó)際認(rèn)可度；另一方面，結(jié)合我國(guó)資本市場(chǎng)的情況，使得準(zhǔn)則具有可操作性與指導(dǎo)意義。將新舊CAS33的理論進(jìn)行比較分析，可以看出新CAS33針對(duì)合并范圍的完善措施。

（一） 控制定義的比較

2006年財(cái)政部將控制定義為“一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力”。2014年財(cái)政部規(guī)定：“控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額”。2014年CAS33向《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第10號(hào)――合并財(cái)務(wù)報(bào)表》（IFRS 10）趨同，具有三大控制要素：第一，對(duì)被投資者的權(quán)力。第二，可變回報(bào)。第三，能夠行使權(quán)力影響可變回報(bào)，也就是權(quán)力和回報(bào)關(guān)聯(lián)性要素。具體分析，相比舊CAS33，新CAS33在控制定義上的進(jìn)步在于：

首先，對(duì)“權(quán)力”的詮釋含義更具前瞻性。舊CAS33將權(quán)力解釋為“能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策”，新CAS33中權(quán)力是指“投資方擁有對(duì)被投資方，參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)的權(quán)力”。在大多數(shù)情況下，這兩種定義沒(méi)有差別，但是針對(duì)被投資者是特殊目的主體時(shí)，新CAS33對(duì)權(quán)力的定義就凸顯出其價(jià)值。特殊目的主體的設(shè)立目的是執(zhí)行租賃合同、研發(fā)、資產(chǎn)證券化等，表決權(quán)不等同于控制權(quán)，沒(méi)有一方能擁有對(duì)其財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策進(jìn)行決策的權(quán)力。針對(duì)特殊目的主體，投資者的控制權(quán)在于獲得被投資者特定業(yè)務(wù)相關(guān)的決策權(quán)利，而非完全決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策?，F(xiàn)階段，特殊目的主體在我國(guó)上市公司中運(yùn)用得也不多。但隨著我國(guó)的法律、監(jiān)管等配套環(huán)境的進(jìn)一步完善和成熟，特殊目的主體能否進(jìn)入合并范圍，需要根據(jù)控制的定義加以判斷，而新CAS33中權(quán)力的定義正具有此前瞻性。

其中，對(duì)“權(quán)力”給出了四個(gè)具體特征。第一，權(quán)力體現(xiàn)為現(xiàn)實(shí)權(quán)利和能力，不強(qiáng)調(diào)是否實(shí)際執(zhí)行。“權(quán)力”概念分為“能力觀”和“法律或合同權(quán)利觀”。“法律或合同權(quán)利觀”要求投資者擁有法律或合同權(quán)利以控制以被投資者的相關(guān)活動(dòng)。而“能力觀”只強(qiáng)調(diào)投資者擁有對(duì)被投資者的“當(dāng)前能力”，這種能力來(lái)自于表決權(quán)等，但并不強(qiáng)調(diào)投資者行使權(quán)力，這也正是新CAS33中的“權(quán)力”。第二，明確權(quán)力對(duì)應(yīng)于對(duì)回報(bào)產(chǎn)生最重大影響的活動(dòng)，強(qiáng)調(diào)權(quán)力具有單一性，不存在共同控制。第三，強(qiáng)調(diào)判斷權(quán)力時(shí)僅考慮實(shí)質(zhì)性權(quán)利。第四，強(qiáng)調(diào)保護(hù)性權(quán)利不構(gòu)成權(quán)力。

其次，“可變回報(bào)”比“利益”內(nèi)涵更廣泛。舊CAS33強(qiáng)調(diào)“獲取利益”，而新CAS33強(qiáng)調(diào)“享有可變回報(bào)”。新CAS33強(qiáng)調(diào)的“享有可變回報(bào)”在定量和定性上都優(yōu)于舊CAS33強(qiáng)調(diào)“獲取利益”。從定量而言：“利益”看重的是獲取正向回報(bào)；而“可變回報(bào)”具有可變現(xiàn)，回報(bào)隨被投資者的業(yè)績(jī)變化而變化，可以是正回報(bào)，也可以是負(fù)回報(bào)，甚至可以是不定項(xiàng)回報(bào)，風(fēng)險(xiǎn)與利益并存。從定性而言：“回報(bào)”主要指直接回報(bào)，例如股利、投資價(jià)值變化等；而“可變回報(bào)”不僅包括直接回報(bào)，還包括間接回報(bào)，例如協(xié)同效應(yīng)等。

最后，強(qiáng)調(diào)權(quán)力和回報(bào)的關(guān)聯(lián)性。新CAS33強(qiáng)調(diào)權(quán)力和回報(bào)的關(guān)聯(lián)性，強(qiáng)調(diào)存在委托關(guān)系時(shí)，投資方為委托人而非人的身份認(rèn)定。傳統(tǒng)意義上，投資方對(duì)被投資方相關(guān)活動(dòng)的影響力越大，越能確認(rèn)投資方對(duì)被投資方的權(quán)力。但當(dāng)存在委托關(guān)系時(shí)，影響力證實(shí)權(quán)力的理論存在漏洞，在針對(duì)委托他人經(jīng)營(yíng)或承包或者是受托他人經(jīng)營(yíng)或承包等情況下如何判斷控制權(quán)問(wèn)題存在理論爭(zhēng)議。如果投資人是人，其通過(guò)獲得對(duì)被投資方的權(quán)力，同時(shí)獲得相應(yīng)的回報(bào)，但是，相關(guān)回報(bào)來(lái)自于勞務(wù)費(fèi)，而非與權(quán)力相關(guān)的可變回報(bào)，不能認(rèn)定人是實(shí)質(zhì)控制人。新CAS33引入關(guān)于擁有決策制定權(quán)利的投資者是委托人還是人的判斷指引，判斷標(biāo)準(zhǔn)有：決策者對(duì)被投資方的決策權(quán)范圍、其他方享有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利、決策者的薪酬水平、決策者因持有被投資方中的其他權(quán)益所承擔(dān)的可變回報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)等。

（二）未持有多數(shù)表決權(quán)時(shí)的控制權(quán)判斷的比較

舊CAS33對(duì)母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權(quán)，但仍可以納入合并范圍的條件規(guī)定了四條標(biāo)準(zhǔn)：⑴通過(guò)與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)；⑵根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策；⑶有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員；⑷在被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)?？梢钥闯?，標(biāo)準(zhǔn)都是很具體，進(jìn)行了可操作的量化處理，但同時(shí)也存在對(duì)特殊情況的考慮遺漏，比如當(dāng)股權(quán)分散時(shí)，擁有未超過(guò)半數(shù)的表決權(quán)某一投資者相對(duì)其他投資者而言，占有最多的表決權(quán)，能夠控制被投資者的相關(guān)活動(dòng)，擁有對(duì)被投資者的實(shí)質(zhì)性控制，卻由于未符合法定規(guī)定而否定了其控制的實(shí)質(zhì)。

新CAS33針對(duì)標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定存在的遺漏缺陷，向IFRS 10趨同，采用列舉而非設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)的方式，來(lái)克服舊CAS33的現(xiàn)存缺陷。投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權(quán)，投資方對(duì)被投資方擁有權(quán)力的情況列舉了如下四點(diǎn)：⑴投資方持有的表決權(quán)相對(duì)于其他投資方持有的表決權(quán)份額的大小，以及其他投資方持有表決權(quán)的分散程度；⑵潛在表決權(quán)；⑶其他合同安排；⑷被投資方以往的表決權(quán)行使情況等。這些事實(shí)和情況顯然是原則性規(guī)定，可避免對(duì)特殊情況的遺漏，但與此同時(shí)，在運(yùn)用時(shí)需要更多的職業(yè)判斷，這也對(duì)我國(guó)的資本市場(chǎng)的完善提出了更高的要求。比如，當(dāng)母公司持有的表決權(quán)比例與該被投資方第二大股東所持有的表決權(quán)具有一定的比例差時(shí)，認(rèn)定母公司擁有控制權(quán)，但是如何判定是否達(dá)到一定比例差，又進(jìn)入兩難之境：一方面，給出具體數(shù)值，準(zhǔn)則規(guī)則必然給利潤(rùn)操作者以投機(jī)空間；另一方面，依據(jù)職業(yè)判斷，又不具有可比性。

（三）對(duì)可分割部分控制權(quán)判斷的比較

舊CAS33考慮投資方是否控制被投資方時(shí)，將被投資方作為一個(gè)整體進(jìn)行判斷。而新CAS33進(jìn)行了完善，認(rèn)為被投資方的一部分可以視為被投資方可分割的部分（單獨(dú)主體），投資方可以控制這部分（單獨(dú)主體）。條件是強(qiáng)調(diào)專屬性，具體是：⑴該部分的資產(chǎn)是償付該部分負(fù)債或該部分其他權(quán)益的唯一來(lái)源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負(fù)債；⑵除與該部分相關(guān)的各方外，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關(guān)的權(quán)利，也不享有與該部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關(guān)的權(quán)利。

三、結(jié)束語(yǔ)

實(shí)體理論已被世界各主要國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則逐步接受，逐步形成共識(shí)。在實(shí)體理論觀下，以“控制”作為合并范圍的判斷標(biāo)準(zhǔn)?？刂茩?quán)理論的發(fā)展跟隨股權(quán)結(jié)構(gòu)的變遷。進(jìn)行縱向比較，比較2006年和2014年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)――合并財(cái)務(wù)報(bào)表《CAS33），從控制定義、未持有多數(shù)表決權(quán)的控制權(quán)判斷和可分割部分控制權(quán)判斷三個(gè)方面提出新CAS33的進(jìn)步之處。（作者單位：河南大學(xué)工商管理學(xué)院）

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篇8

關(guān)鍵詞:債務(wù)重組準(zhǔn)則;比較分析;會(huì)計(jì)處理

一、新舊債務(wù)重組準(zhǔn)則的定義、會(huì)計(jì)處理等方面的比較

1.債務(wù)重組的定義比較。新準(zhǔn)則將債務(wù)重組定義為,“在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下,債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)?！毙聹?zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了債務(wù)人處于財(cái)務(wù)困難的前提條件,并突出了債權(quán)人做出了讓步的實(shí)質(zhì)條件。這樣,排除了債務(wù)人不處于財(cái)務(wù)困難條件下的、處于清算或改組時(shí)的債務(wù)重組,以及雖修改了債務(wù)條件,但實(shí)質(zhì)上債權(quán)人并未做出讓步的債務(wù)重組事項(xiàng)。如在債務(wù)人發(fā)生困難時(shí),債權(quán)人同意債務(wù)人用庫(kù)存商品抵償?shù)狡趥鶆?wù),且不調(diào)整償還金額和時(shí)間,實(shí)質(zhì)上債權(quán)人并未做出讓步,則不屬于債務(wù)重組。原準(zhǔn)則的債務(wù)重組定義為,“債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項(xiàng)”,它表明,不論哪種債務(wù)重組形式,只要是修改了原定債務(wù)條件的事項(xiàng),包括修改債務(wù)的金額和償還時(shí)間,均作為債務(wù)重組。所以,舊準(zhǔn)則中的債務(wù)重組既包括債務(wù)人處于財(cái)務(wù)困難條件下的債務(wù)重組,也包括債務(wù)人不處于財(cái)務(wù)困難條件下的債務(wù)重組?？梢钥闯?新準(zhǔn)則排除了債務(wù)人不處于財(cái)務(wù)困難條件下的債務(wù)重組及雖然修改了債務(wù)條件,但實(shí)質(zhì)上債權(quán)人并未作出讓步的重組事項(xiàng),體現(xiàn)了債務(wù)重組的實(shí)質(zhì)。

2.債務(wù)重組方式的比較。根據(jù)新準(zhǔn)則,債務(wù)重組的方式可以概括為以下四種:(1)以資產(chǎn)清償債務(wù);(2)將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本;(3)修改不包括上述(1)(2)兩種方式在內(nèi)的債務(wù)條件(以下簡(jiǎn)稱為修改其他債務(wù)條件);(4)以上三種方式的組合。新準(zhǔn)則中的債務(wù)重組將舊準(zhǔn)則中“以低于債務(wù)賬面價(jià)值的現(xiàn)金清償債務(wù)”和“以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)”方式合并為“以資產(chǎn)清償債務(wù)”方式,可見(jiàn)只是在表達(dá)方式上發(fā)生了變化,這雖不屬實(shí)質(zhì)的變化,但新準(zhǔn)則的表述更為簡(jiǎn)潔易懂。

3.債務(wù)重組計(jì)量屬性的比較。新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值,原準(zhǔn)則中是按賬面價(jià)值入賬。在原債務(wù)重組準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理在計(jì)量屬性上按賬面價(jià)值入賬,主要內(nèi)容有:“以非現(xiàn)金資產(chǎn)/債務(wù)轉(zhuǎn)資本清償某項(xiàng)債務(wù)的,債權(quán)人應(yīng)按重組債權(quán)的賬面價(jià)值作為受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)/股權(quán)的入賬價(jià)值?！毙聹?zhǔn)則引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性,以公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)具有很多優(yōu)點(diǎn),它能合理反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況,更能有效反映收入和費(fèi)用的配比,尤其在通貨膨脹情況下有利于企業(yè)實(shí)物資本保全等。

4.債務(wù)重組損益處理的比較。新準(zhǔn)則規(guī)定,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付現(xiàn)金/轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值/股份的公允價(jià)值總額之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。修改其他債務(wù)條件的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額,計(jì)入當(dāng)期損益。原準(zhǔn)則規(guī)定,債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)或股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額,確認(rèn)為資本公積,并且債權(quán)人一方亦不能確認(rèn)重組收益。

5.債務(wù)重組會(huì)計(jì)處理比較。新舊準(zhǔn)則相比,最大的變化是債務(wù)人確認(rèn)債務(wù)重組收益。同時(shí)新準(zhǔn)則還采用了公允價(jià)值計(jì)量。舊準(zhǔn)則中債務(wù)人對(duì)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的會(huì)計(jì)處理要分成股份有限公司和非股份有限公司兩種情形;以現(xiàn)金清償債務(wù)時(shí),債權(quán)人的會(huì)計(jì)處理要區(qū)分已對(duì)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和未對(duì)債權(quán)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備兩種情形;以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),還要找出公允價(jià)值,對(duì)債務(wù)的賬面價(jià)值和轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值的差額,以及轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額,分別作不同的會(huì)計(jì)處理,會(huì)計(jì)處理方法比較煩瑣,新準(zhǔn)則對(duì)上述這些差別不作區(qū)分,只規(guī)定一種處理方法,便于實(shí)際操作,體現(xiàn)了簡(jiǎn)化的特點(diǎn)。限于篇幅,本文僅從債務(wù)人的角度分析會(huì)計(jì)處理的不同之處。(1)以現(xiàn)金清償債務(wù)。新準(zhǔn)則中,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與實(shí)際支付的金額之間的差額,確認(rèn)為重組利得,計(jì)入當(dāng)期損益,而舊準(zhǔn)則確認(rèn)為資本公積。(2)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)。新準(zhǔn)則中,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金公允價(jià)值之間的差額,確認(rèn)為重組利得。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。舊準(zhǔn)則中,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)之和確認(rèn)為資本公積或當(dāng)期損失。(3)債務(wù)轉(zhuǎn)為資本清償債務(wù)。新準(zhǔn)則中,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額作為股本(或者實(shí)收資本)之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額確認(rèn)為重組利得,計(jì)入當(dāng)期損益。舊準(zhǔn)則中,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與債權(quán)人放棄而享有股權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為資本公積。(4)修改其他債務(wù)條件。新準(zhǔn)則中,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值,重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為重組利得,計(jì)入當(dāng)期損益。修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額,且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的賬面價(jià)值,與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值與預(yù)計(jì)負(fù)債金額之和的差額,確認(rèn)為債務(wù)重組利得,計(jì)入當(dāng)期損益。舊準(zhǔn)則中,債務(wù)人將重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來(lái)應(yīng)付金額的差額確認(rèn)為資本公積,如小于或等于將來(lái)應(yīng)付金額,則不作賬務(wù)處理。如修改后的債務(wù)條款涉及或有支出,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將或有支出包括在將來(lái)應(yīng)付金額中,或有支出實(shí)際發(fā)生時(shí)沖減重組債務(wù)的賬面價(jià)值,結(jié)清債務(wù)時(shí),或有支出若未發(fā)生,則應(yīng)將或有支出原估計(jì)金額確認(rèn)為資本公積。(5)混合重組。從清償順序看,新舊準(zhǔn)則規(guī)定基本一致,債務(wù)人先以現(xiàn)金清償,其次以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償或以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式清償,最后是修改其他債務(wù)條件。但是,新準(zhǔn)則要債務(wù)人確認(rèn)重組利得和資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益,而舊準(zhǔn)則要求債務(wù)人不確認(rèn)重組收益。關(guān)于如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理這里就不舉例說(shuō)明了。

6.債務(wù)重組信息披露比較。新準(zhǔn)則對(duì)披露內(nèi)容變化不大,主要是將債務(wù)人披露的“因債務(wù)重組而確認(rèn)的資本公積總額”相應(yīng)修改為“確認(rèn)的債務(wù)重組利得總額”,這一變化是和會(huì)計(jì)處理變化相銜接的。

二、新準(zhǔn)則的主要執(zhí)行難點(diǎn)及完善建議

從上述債務(wù)重組準(zhǔn)則的幾點(diǎn)主要變化看,新的準(zhǔn)則將使投資者知悉質(zhì)量更高的會(huì)計(jì)信息,了解公司更真實(shí)的經(jīng)營(yíng)狀況,更加明確此中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任,這將有力地推動(dòng)著眼于改善經(jīng)營(yíng)狀況的真實(shí)重組工作。但在新的準(zhǔn)則中,公允價(jià)值的確認(rèn)問(wèn)題是關(guān)鍵。我國(guó)目前的生產(chǎn)資料市場(chǎng)、產(chǎn)權(quán)市場(chǎng)尚不完善,又存在太多的人為因素,公允價(jià)值是否“公允”還值得懷疑,這對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)可靠性產(chǎn)生了一定的影響。在一定程度上說(shuō),如果公允價(jià)值并不真正的“公允”,那么,債務(wù)重組又將成為人為調(diào)節(jié)會(huì)計(jì)利潤(rùn)、粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的重要手段。這一點(diǎn),也是其他具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在執(zhí)行中的共性問(wèn)題。因此,合理、謹(jǐn)慎地使用“公允價(jià)值”這一計(jì)量屬性是關(guān)系到新準(zhǔn)則實(shí)施效果的關(guān)鍵因素。

篇9

關(guān)鍵詞 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 交易性金融資產(chǎn) 公司利潤(rùn) 影響 分析

一、交易性金融資產(chǎn)的相關(guān)概念

1. 金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)是一切可以在有組織的金融市場(chǎng)上進(jìn)行交易、具有現(xiàn)實(shí)價(jià)格和未來(lái)估價(jià)的金融工具的總稱。主要包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、其他應(yīng)收款、應(yīng)收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合自身業(yè)務(wù)特點(diǎn)和風(fēng)險(xiǎn)管理要求，將取得的金融資產(chǎn)在初始確認(rèn)時(shí)分為以下幾類：

a.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；

b.持有至到期投資；

c.貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；

d.可供出售金融資產(chǎn)。

2. 交易性金融資產(chǎn)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，“交易性金融資產(chǎn)”是指企業(yè)為了交易目的而持有的金融資產(chǎn)，如企業(yè)以賺取差價(jià)為目的從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)買的股票、債券、基金等。準(zhǔn)則中明確寫出了劃分為交易性金融資產(chǎn)的條件（滿足下列之一） ：

a.取得該金融資產(chǎn)的目的主要是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)；

b.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理；

c.屬于衍生工具，但被指定為有效套期的衍生工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具，投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。因此企業(yè)的交易性金融資產(chǎn)一般包括為交易目的所持有的債券投資、股票投資、基金投資、權(quán)證投資等。

二、新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算規(guī)定

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22 號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》（簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”） 和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》（簡(jiǎn)稱“舊準(zhǔn)則”） 中， 有關(guān)交易性金融資產(chǎn)和短期投資的會(huì)計(jì)處理差別很大， 具體的規(guī)定參見(jiàn)下表 ：

三、新準(zhǔn)則下交易性金融資產(chǎn)對(duì)公司利潤(rùn)影響存在的問(wèn)題分析

1.交易性金融資產(chǎn)確定具有主觀性。由上文給出的交易性金融資產(chǎn)的概念和可供出售金融資產(chǎn)的定義，“可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)”，可以看出在金融資產(chǎn)的初始確定上帶有一定的主觀。購(gòu)入的金融工具劃分為企業(yè)的交易性金融資產(chǎn)還是可供出售金融資產(chǎn)，全由企業(yè)自行判斷。而證券市場(chǎng)的波動(dòng)、企業(yè)經(jīng)營(yíng)計(jì)劃的變動(dòng)使得企業(yè)在購(gòu)入金融資產(chǎn)的時(shí)候難以確定其持有目的是為了短期持有并出售賺取差價(jià)或是其他。

2.公允價(jià)值計(jì)量的困難。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的取得、持有期間以及處置時(shí)都應(yīng)以其公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。但我國(guó)的資本市場(chǎng)尚處于發(fā)展階段有待成熟，此外，政府對(duì)市場(chǎng)及資源價(jià)格的干預(yù)還較為普遍，均會(huì)導(dǎo)致公允價(jià)值無(wú)法可靠計(jì)量。因此在實(shí)踐中運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性只存在理論層次和可操作性上缺陷和困難

3.期末納稅處理的復(fù)雜。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)在期末時(shí)應(yīng)調(diào)整交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，將其與其公允價(jià)值之間的差額，記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，并于期末轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”，構(gòu)成企業(yè)利潤(rùn)表的組成部分。但在稅務(wù)處理上，根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)定，公允價(jià)值變動(dòng)損益的增加或減少，雖然影響企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)，但并不影響企業(yè)所得稅，只有在將其處置時(shí)，所取得的價(jià)款在扣除其歷史成本后的差額才計(jì)入處置期間的應(yīng)納稅所得額。因此期末的稅務(wù)處理也增加了會(huì)計(jì)復(fù)雜程度。

篇10

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；資產(chǎn)減值；變化；減值核算

最初“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”的計(jì)提是為了避免資產(chǎn)的虛增導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)的虛增，同時(shí)保證企業(yè)財(cái)務(wù)資料的真實(shí)性。然而，由于信息不對(duì)稱，越來(lái)越多的企業(yè)在執(zhí)行過(guò)程中，把資產(chǎn)減值作為盈余管理的一種手段，進(jìn)行任意操縱利潤(rùn)，從而嚴(yán)重影響了財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為了完善準(zhǔn)則的合理性，遏制這一非正?，F(xiàn)象，對(duì)舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度進(jìn)行了很大的調(diào)整。而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算也成為新制度中的一大變點(diǎn)，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，我們也會(huì)經(jīng)常遇到這方面的情況。

一、資產(chǎn)減值的含義

資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值。企業(yè)所有的資產(chǎn)在發(fā)生減值時(shí)，原則上都應(yīng)當(dāng)對(duì)所發(fā)生的減值損失及時(shí)加以確認(rèn)和計(jì)量，因此，資產(chǎn)減值包括所有資產(chǎn)的減值。但是，由于有關(guān)資產(chǎn)特性不同，其減值會(huì)計(jì)處理也有所差別，因而所適用的具體準(zhǔn)則也不盡相同。如存貨、建造合同形成的資產(chǎn)、采用公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、由金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則所規(guī)范的金融資產(chǎn)的減值，分別適用存貨、建造合同、投資性房地產(chǎn)、金融工具確認(rèn)和計(jì)量等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這些資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理由相關(guān)具體準(zhǔn)則規(guī)范。

二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則變化的原因

原來(lái)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)核算只是在有關(guān)會(huì)計(jì)制度中做了少數(shù)幾項(xiàng)特殊的規(guī)定，并未做出全面系統(tǒng)的規(guī)范，未形成獨(dú)立的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，那也就是說(shuō)“資產(chǎn)減值”內(nèi)容的不夠完善和較差的可操作性是該項(xiàng)準(zhǔn)則變革的根本動(dòng)因。如原先的會(huì)計(jì)制度雖然規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期或至少每年年度終了時(shí)檢查各項(xiàng)資產(chǎn)，合理預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對(duì)可能發(fā)生的資產(chǎn)減值損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。然而，對(duì)于“定期”，會(huì)計(jì)制度沒(méi)有說(shuō)明，這使企業(yè)在操作時(shí)有一定的隨意性，致使企業(yè)之間也缺乏可比性。而新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)提時(shí)間做了明確說(shuō)明，明確在“資產(chǎn)負(fù)債表日”企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。

我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，大量上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理、任意操縱利潤(rùn)，也是新準(zhǔn)則變化的現(xiàn)實(shí)動(dòng)因。如少提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從而使資產(chǎn)虛增，從而導(dǎo)致增加企業(yè)利潤(rùn)。

為了提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，進(jìn)一步和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)也是該項(xiàng)準(zhǔn)則變化的必然動(dòng)因。許多國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都涉及到資產(chǎn)減值問(wèn)題，如存貨、投資、固定資產(chǎn)、建造合同、職工福利、所得稅等，就資產(chǎn)減值制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，有助于保持資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)核算方法的一致性，而我國(guó)的經(jīng)濟(jì)正快速融入全球經(jīng)濟(jì)，這就必然要求盡可能采用與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。

三、資產(chǎn)減值的新舊準(zhǔn)則變化的體現(xiàn)

（一）新準(zhǔn)則引入了“資產(chǎn)組”和“總部資產(chǎn)”等概念

新準(zhǔn)則規(guī)定“準(zhǔn)則中的資產(chǎn)包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組”。引進(jìn)了資產(chǎn)組的概念，規(guī)定“資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合”。如果單項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備難以確定，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)組確定資產(chǎn)減值。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組，因而總部資產(chǎn)通常難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行。

（二）明確資產(chǎn)減值的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)

根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)定期或至少每年年度終了時(shí)檢查各項(xiàng)資產(chǎn)，合理預(yù)計(jì)各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對(duì)可能發(fā)生的資產(chǎn)減值損失計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。然而，對(duì)于“定期”，會(huì)計(jì)制度沒(méi)有說(shuō)明，這使企業(yè)在操作時(shí)有一定的隨意性，同時(shí)企業(yè)之間缺乏可比性。而新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)計(jì)提時(shí)間作了明確說(shuō)明，規(guī)定在“資產(chǎn)負(fù)債表日”企業(yè)應(yīng)當(dāng)判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。對(duì)于發(fā)生了減值的應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

（三）新準(zhǔn)則取消了商譽(yù)直線法攤銷改用公允價(jià)值法

隨著時(shí)間的推移商譽(yù)效用的遞減（即直線法攤銷）沒(méi)有充分的證據(jù)，所以與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，按新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)合并形成的商譽(yù)，每年至少進(jìn)行一次減值測(cè)試，并結(jié)合相關(guān)資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合進(jìn)行測(cè)試。只要有活躍市場(chǎng)，只要有公平價(jià)值，就可以使用公允價(jià)值。強(qiáng)調(diào)一旦使用了公允價(jià)值，就停止歷史成本價(jià)值的賬務(wù)處理。

（四）會(huì)計(jì)核算上的變化

新準(zhǔn)則規(guī)定，大多數(shù)資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這條規(guī)定將對(duì)上市公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有重大影響，尤其是對(duì)暫停上市的公司及ST公司。有許多暫停上市的公司得以恢復(fù)上市，就是采用“巨額計(jì)提，大額轉(zhuǎn)回”的方法以實(shí)現(xiàn)扭虧為盈的。因此，本準(zhǔn)則實(shí)施后將有效地遏止利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤(rùn)。暫停上市公司恢復(fù)上市的難度將加大。具體到各種資產(chǎn)的減值損失核算在新舊準(zhǔn)則下其核算有以下的不同點(diǎn)：

1、壞賬準(zhǔn)備及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。新舊準(zhǔn)則下，核算的不同點(diǎn)在于按舊準(zhǔn)則計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備時(shí)記入“管理費(fèi)用”科目，按新準(zhǔn)則記入“資產(chǎn)減值損失”科目，資產(chǎn)負(fù)債表日通過(guò)計(jì)算若需在計(jì)提的“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”或“壞賬準(zhǔn)備”金額范圍內(nèi)調(diào)整時(shí)，舊準(zhǔn)則應(yīng)為借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”或“壞賬準(zhǔn)備”，貸記“管理費(fèi)用”，新準(zhǔn)則應(yīng)為借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”或“壞賬準(zhǔn)備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”，新準(zhǔn)則明確說(shuō)明領(lǐng)用存貨時(shí)，應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)領(lǐng)用材料應(yīng)負(fù)擔(dān)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

2、持有至到期投資減值準(zhǔn)備。該科目是新準(zhǔn)則新增的會(huì)計(jì)科目，其核算方法為：資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則確定持有至到期投資發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的持有至到期投資價(jià)值以后又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額內(nèi)，按恢復(fù)增加的金額，借記“持有至到期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。

3、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。舊準(zhǔn)則計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)借記“營(yíng)業(yè)外支出”貸記“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，而且，若減值的跡象消失可在原計(jì)提的范圍內(nèi)恢復(fù)；新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則確定無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。處置無(wú)形資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

4、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。舊準(zhǔn)則計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)借記“營(yíng)業(yè)外支出”貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，而且，若減值的跡象消失可在原計(jì)提的范圍內(nèi)恢復(fù)；新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則確定固定資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。處置固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

5、長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值或金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則確定長(zhǎng)期股權(quán)投資發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目。處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

6、采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)。該科目是新準(zhǔn)則新增的會(huì)計(jì)科目，當(dāng)采用成本模式的投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，經(jīng)減值測(cè)試后確定發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，如果已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)的價(jià)值又得以恢復(fù)的，不得轉(zhuǎn)回。

7、在建工程減值準(zhǔn)備。舊準(zhǔn)則計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)借記“營(yíng)業(yè)外支出”貸記“在建工程減值準(zhǔn)備”，而且，若減值的跡象消失可在原計(jì)提的范圍內(nèi)恢復(fù)；新準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則確定在建工程發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“在建工程——減值準(zhǔn)備”科目。在建工程減值準(zhǔn)備一經(jīng)計(jì)提，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

8、商譽(yù)減值準(zhǔn)備。該科目是新準(zhǔn)則新增的會(huì)計(jì)科目，企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測(cè)試。由于商譽(yù)難以獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流量，因此，商譽(yù)應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試。其核算方法為：資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則確定商譽(yù)發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“商譽(yù)——減值準(zhǔn)備”科目。新晨

四、對(duì)完善新準(zhǔn)則的建議

雖新準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值、未來(lái)現(xiàn)金流量的使用進(jìn)行了細(xì)化和規(guī)范，但公允價(jià)值、未來(lái)現(xiàn)金流量的確定很大程度依靠人為的主觀判斷，如果相關(guān)配套制度、措施和監(jiān)管不到位，有可能成為某些企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的手段和杠桿。所以得完善信息市場(chǎng)、價(jià)格市場(chǎng)和資產(chǎn)評(píng)估體系可以使企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值和市價(jià)得以公正合理的確定和公開(kāi)，利用現(xiàn)代信息技術(shù)定期公布有關(guān)資產(chǎn)的價(jià)格、信息資料，為計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的可操作性、客觀性和公正性提供直接依據(jù)。

在確認(rèn)資產(chǎn)是否發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)列舉更多的跡象，要借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)上要詳細(xì)化，使在具體的會(huì)計(jì)處理時(shí)，能更容易地明確資產(chǎn)減值對(duì)折舊和攤銷的影響和調(diào)整，以及對(duì)所得稅的影響。

加強(qiáng)會(huì)計(jì)從業(yè)人員的綜合素質(zhì)教育。在資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中，許多方面都需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，為了保證信息的可靠性及謹(jǐn)慎性，必然要求具有高素質(zhì)的會(huì)計(jì)隊(duì)伍。

五、結(jié)束語(yǔ)

經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的國(guó)際化，使會(huì)計(jì)環(huán)境更為復(fù)雜，也使會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào)面臨更大的挑戰(zhàn)。為此，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將要不斷地完善，這樣必將進(jìn)一步促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)制度與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例的接軌。

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