導(dǎo)語：如何才能寫好一篇保險行業(yè)會計實務(wù)，這就需要搜集整理更多的資料和文獻(xiàn)，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

【關(guān)鍵詞】保險會計 保險業(yè) 影響

眾所周知，經(jīng)濟(jì)危機(jī)的爆發(fā)讓更多的保險公司或企業(yè)都認(rèn)識到保險行業(yè)存在的風(fēng)險，它具有一定的不確定性和成本的未來性。為了避免保險企業(yè)的風(fēng)險，建立統(tǒng)一的高質(zhì)量保險會計制度是企業(yè)共同最求的目標(biāo)。目前，隨著我國社會市場經(jīng)濟(jì)體制不斷完善，我國的保險市場也不斷走向成熟、不斷走向開放狀態(tài)。為了更快地融入國際化行列，加快我國保險行業(yè)的國際化發(fā)展，我們要努力健全并完善我國保險會計相關(guān)規(guī)則制度，提高我國保險行業(yè)的監(jiān)管力度，高效地反映我國保險行業(yè)的成果，從而有效地促進(jìn)我國保險業(yè)的飛快發(fā)展。

一、我國保險會計發(fā)展對保險行業(yè)帶來的挑戰(zhàn)

隨著我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，保險行業(yè)也得到了蓬勃發(fā)展，尤其是我國保險會計的發(fā)展也不斷走向正軌。然而，對于許多中小保險公司而言，快速發(fā)展的保險會計不僅增加了企業(yè)的會計信息處理成本，增大保險行業(yè)間的競爭力。因此，我們需要辯證地看待保險會計的發(fā)展給保險業(yè)所帶來的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，具體表現(xiàn)為兩方面。第一，保險會計的發(fā)展增加了保險行業(yè)會計信息處理的成本。對于保險公司而言，其會計信息系統(tǒng)主要包括識別內(nèi)含衍生金融工具模塊、保險合同儲蓄模塊以及其他金融資金管理模塊等。這些模塊要滿足保險會計準(zhǔn)則的要求，需要對企業(yè)保險的各項模塊配套相應(yīng)的測算模型以及相應(yīng)匹配的系統(tǒng)，這無疑會增加了企業(yè)會計信息處理的成本。第二，保險財務(wù)數(shù)據(jù)的不穩(wěn)定性。自新的保險會計制度出臺后，我國保險企業(yè)不能像往年一樣，僅僅依靠準(zhǔn)備金來調(diào)整公司歷年的經(jīng)營成果。特別是對于保險公司盈利的會計信息被泄露過程，會無形提高企業(yè)融資成本。而保險企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)會在企業(yè)融資過程中會產(chǎn)生一定的波動，加大了企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險。因此，保險公司應(yīng)采取一定的措施來杜絕和防止財務(wù)數(shù)據(jù)的波動。

二、保險會計發(fā)展對保險行業(yè)經(jīng)營和監(jiān)管的正面影響分析

近年來，在我國健康穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)體系下，保險業(yè)得于持續(xù)快速的發(fā)展，保險會計的工作平臺也實現(xiàn)了質(zhì)的飛躍。尤其是在財務(wù)管理、、會計準(zhǔn)則、財務(wù)監(jiān)管等方面產(chǎn)生了巨大的變化。第一，保險會計的發(fā)展促進(jìn)了我國保險行業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。對于《保險合同相關(guān)會計處理規(guī)定》條例的出臺，為保險企業(yè)公平、公正地展示了我國保險企業(yè)所遇上的種種潛在風(fēng)險和金融危機(jī)，真實反映了風(fēng)險的發(fā)展趨勢，有利于提高我國保險行業(yè)抗風(fēng)險的能力，促進(jìn)了我國保險行業(yè)機(jī)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)的有效調(diào)整。第二，保險會計的發(fā)展推動了我國保險行業(yè)經(jīng)營的國際化發(fā)展。對于我國保險業(yè)而言，要實現(xiàn)與國際保險企業(yè)比肩競爭，首要任務(wù)就是走出國門。因此，我們在實現(xiàn)企業(yè)的國際化的路途中，就要不斷完善和發(fā)展相應(yīng)的保險會計準(zhǔn)則，努力推動我國保險會計準(zhǔn)則的國際化發(fā)展，消除國內(nèi)與國際的財務(wù)溝通和管理的障礙，不斷提高我國保險企業(yè)的國際地位，最終被國際所接受。第三，保險會計的發(fā)展有助于我國保險監(jiān)管與會計分離的實現(xiàn)。為了高效地完成我國保險行業(yè)不同的任務(wù)，對于保險公司而言，需要將保險會計規(guī)定和保險監(jiān)管規(guī)定進(jìn)行有效的分離，執(zhí)行部門根據(jù)兩種獨(dú)立的規(guī)定執(zhí)行相應(yīng)的職責(zé)，從而保障了保險公司財務(wù)的透明度與公止度，使得我國保險監(jiān)管與會計規(guī)定有效分離開，對我國保險企業(yè)和保險市場健康穩(wěn)定地發(fā)展具有重大意義。

篇2

［關(guān)鍵詞］保險會計；會計準(zhǔn)則；保險監(jiān)管

隨著我國社會主義市場體制的建設(shè)日趨深入，我國保險市場已完全處于開放狀態(tài)，保險經(jīng)營國際化趨勢加劇，資本市場準(zhǔn)入條件放寬使得保險公司有機(jī)會進(jìn)入國際、國內(nèi)資本市場，保險監(jiān)管正從市場行為監(jiān)管向償付能力監(jiān)管、資本充足度監(jiān)管過渡。因此，完善保險會計制度規(guī)范，更為準(zhǔn)確、及時地反映保險業(yè)的經(jīng)營成果和承擔(dān)的風(fēng)險，防止行業(yè)性的風(fēng)險積累應(yīng)是當(dāng)務(wù)之急。

一、我國保險會計制度的改革發(fā)展

（一）《中國人民保險公司會計制度》時期（1982-1993年）

1982年中國人民保險公司成立，并在1984年2月頒布了《中國人民保險公司會計制度》。這個時期的會計制度體現(xiàn)了計劃經(jīng)濟(jì)的特色，以簡單的資金平衡理論作為會計恒等式，記賬方法以資金收付記賬法為主，也可以選用借貸記賬法。

（二）《保險企業(yè)會計制度》時期（1993-1998年）

1993年，財政部結(jié)合保險行業(yè)經(jīng)營特點(diǎn)及管理要求，在《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的基礎(chǔ)上頒布了《保險企業(yè)會計制度》，于1993年7月1日起施行，其重點(diǎn)主要體現(xiàn)在確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤會計要素體系，實行了權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算原則，采用了國際通用的借貸記賬法和國際通行的會計報表體系。

（三）《保險公司會計制度》時期（1998-2001年）

隨著《保險法》實施和保險監(jiān)督管理委員會的成立，國內(nèi)保險市場發(fā)生了重大的變化，在客觀上要求會計制度與之相適應(yīng)，做出新的規(guī)范。因此，1998年12月8日，財政部對原制度進(jìn)行了修改，頒布了《保險公司會計制度》，于1999年1月1日起施行。這次改革的主要內(nèi)容有：重新定義保險業(yè)務(wù)分類、分險核算；對各類損益類科目的會計處理進(jìn)行了確認(rèn)原則和處理規(guī)定；進(jìn)一步規(guī)范了會計報表體系。

（四）《金融企業(yè)會計制度》時期（2001－2006年）

200l年11月27日，財政部頒布了《金融企業(yè)會計制度》，于2002年1月1日起施行。這次改革是提高會計信息質(zhì)量的又一重大舉措，主要體現(xiàn)在實現(xiàn)了會計要素的重新界定以及相關(guān)的確認(rèn)和計量；采用國際上普遍遵循的實質(zhì)重于形式原則；在某些會計原則和會計處理方法上實現(xiàn)了與國際會計慣例相協(xié)調(diào)；增加了對外提供的會計報表，完善了會計信息披露，等等。

（五）《企業(yè)會計準(zhǔn)則》時期（2006至今年）

2006年2月15日，財政部頒布了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體會計準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，于2007年1月1日在上市公司實行。新準(zhǔn)則第一次確認(rèn)了有關(guān)保險行業(yè)的會計準(zhǔn)則，包括《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——原保險合同》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號——再保險合同》，意味著我國保險會計制度向準(zhǔn)則導(dǎo)向的方向發(fā)展。新準(zhǔn)則重新嚴(yán)格界定和明確了各會計要素的定義和確認(rèn)條件；改變了投資的分類方法和計量原則；有條件地引入公允價值計量；規(guī)范了資產(chǎn)減值的提??；提出了更嚴(yán)格的披露要求。

至此，保險會計制度實現(xiàn)了國際慣例的趨同性與中國特色的創(chuàng)新性相結(jié)合，有助于提升我國保險行業(yè)的國際競爭力，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

二、保險會計制度的國際比較

（一）國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）

國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）于2002年5月決定分兩個階段對與保險相關(guān)的會計問題建立相應(yīng)的會計框架。第一階段包括國際財務(wù)報告標(biāo)準(zhǔn)4（IFRS4），以及廣義上的國際會計準(zhǔn)則32（IAS32）與國際會計準(zhǔn)則39（IAS39），分別給予財務(wù)工具的披露與引進(jìn)它們的認(rèn)可與測定以一定的指導(dǎo)。第二階段將會注重于測量保險負(fù)債這個具有高度爭議性的問題。

根據(jù)IASB編報財務(wù)報表的框架，IASB所制定的準(zhǔn)則是為編報通用目的財務(wù)報表（generalpurposestatements）服務(wù)的。因此，保險會計準(zhǔn)則同樣應(yīng)限定于通用目的的財務(wù)報告，而不是法定的財務(wù)報告，以確保保險行業(yè)會計和其他行業(yè)會計處理的一致性和可比性。

（二）美國

美國保險會計準(zhǔn)則的發(fā)展經(jīng)歷了兩個階段：第一階段是1982年6月以前，保險企業(yè)主要遵守法定保險會計準(zhǔn)則；第二階段是從1982年6月至今，保險法定會計SAP與保險公認(rèn)會計準(zhǔn)則GAAP并存的雙重規(guī)范雙重財務(wù)報告的階段。

1982年6月，美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FinancialAccountingStandardsBoard，F(xiàn)ASB）了第60號財務(wù)會計準(zhǔn)則（SFAS，No.60）“保險企業(yè)會計核算與財務(wù)報告”，從而誕生了保險業(yè)的公認(rèn)會計準(zhǔn)則。從此以后，保險公司一方面要遵循由美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）所制定的一般會計準(zhǔn)則（GAAP），編制基于通常目的的財務(wù)報告，以提供給企業(yè)的外部財務(wù)信息用戶；另一方面還要按法定會計準(zhǔn)則編制法定會計報表，以提供給保險監(jiān)管當(dāng)局用以評價企業(yè)的償付能力。

（三）英國

英國并無專門的保險會計準(zhǔn)則，因而其財務(wù)報告主要遵循由英國會計準(zhǔn)則委員會的標(biāo)準(zhǔn)會計實務(wù)公告（StatementofStandardAccountingPractice，SSAP）的相關(guān)規(guī)定，并參考英國保險協(xié)會（AssociationofBritishInsurers，ABI）推薦的會計處理公告（StatementofRecommendedPractice，SORP），同時其對外信息披露還必須遵循英國1985年頒布實施的《公司法》。

（四）德國

德國沒有單獨(dú)的會計準(zhǔn)則，其對會計核算的一般規(guī)定存在于《商法》，而對保險行業(yè)的規(guī)范皆出于《保險業(yè)監(jiān)督法》。

德國會計規(guī)范的一大重要特點(diǎn)就是稅務(wù)會計對財務(wù)報告信息披露的深遠(yuǎn)影響，法律規(guī)定了財務(wù)會計對稅務(wù)會計的決定性原則，也就是稅務(wù)會計要盡量順從財務(wù)會計的方法，同時又規(guī)定了稅務(wù)會計對財務(wù)會計的反作用原則，以保持稅務(wù)會計和財務(wù)會計在處理上的一致性。

三、啟示與建議

通過上述對我國保險會計制度的改革發(fā)展以及國外主要發(fā)達(dá)國家保險會計制度的現(xiàn)狀進(jìn)行縱向和橫向的分析，本文對進(jìn)一步完善我國保險會計制度規(guī)范建議如下：

（一）與國際慣例接軌，實現(xiàn)保險會計制度規(guī)范的系統(tǒng)性

國際上，主要發(fā)達(dá)國家對保險會計規(guī)范的系統(tǒng)性要求非常高。而我國保險業(yè)多年來依據(jù)的是行業(yè)會計制度和中國保監(jiān)會制定的行業(yè)文件。我國保險業(yè)在會計規(guī)范方面，于1993年頒布《保險企業(yè)會計制度》、1995年頒布并實施《保險法》、1999年頒布了《保險公司會計制度》、2001年實施了《金融企業(yè)會計制度》、2006年頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號——原保險合同》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號——再保險合同》，這些會計規(guī)范都是針對政府部門對保險業(yè)的監(jiān)督而制定的，在部門規(guī)章和法律條文中存在重疊，沒有系統(tǒng)性實施細(xì)則。因此必須加快保險會計制度向準(zhǔn)則導(dǎo)向的發(fā)展步伐，盡快根據(jù)保險業(yè)行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)一步完善保險會計制度規(guī)范。

（二）區(qū)別會計目標(biāo)和監(jiān)管目標(biāo)，實現(xiàn)保險會計規(guī)定與監(jiān)管規(guī)定分離

會計目標(biāo)是企業(yè)財務(wù)會計確認(rèn)、計量和報告的基本出發(fā)點(diǎn)，我國會計準(zhǔn)則規(guī)范的目標(biāo)將受托責(zé)任觀和決策有用觀實現(xiàn)了有機(jī)結(jié)合，并且與IASB以及美國等主要市場經(jīng)濟(jì)主體會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定保持一致，其核心是真實、公允，滿足投資者等決策需要。而監(jiān)管目標(biāo)與會計目標(biāo)并不一致，其主要是防范和控制金融風(fēng)險，維護(hù)金融安全與穩(wěn)定。

會計目標(biāo)與監(jiān)管目標(biāo)之間存在差異，勢必影響到相關(guān)會計規(guī)定或者監(jiān)管規(guī)定。例如我國保險公司過去一直是按照保險監(jiān)管部門的法定精算規(guī)定計提保險合同準(zhǔn)備金的，由于法定精算規(guī)定是根據(jù)保險審慎監(jiān)管要求設(shè)計的，因此保險公司據(jù)此計提的準(zhǔn)備金一般都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出其實際應(yīng)承擔(dān)的保險負(fù)債。正如美國FASB主席羅伯特·赫茲等人指出：會計準(zhǔn)則制定應(yīng)當(dāng)保持獨(dú)立性，不應(yīng)逢迎準(zhǔn)則規(guī)定可能帶來的政策影響，那種希望修改會計準(zhǔn)則以美化企業(yè)財務(wù)報告結(jié)果進(jìn)而促進(jìn)金融穩(wěn)定的想法，只會干擾會計準(zhǔn)則制定，并導(dǎo)致投資者無法獲得投資決策所需的會計信息，反而有損于金融穩(wěn)定和有效監(jiān)管。由此可見，只有會計規(guī)定與監(jiān)管規(guī)定分離，才能同時兼顧會計目標(biāo)和監(jiān)管目標(biāo)，才能既維護(hù)投資者利益，又實現(xiàn)監(jiān)管目標(biāo)。

（三）以具體規(guī)則而不是以原則為基礎(chǔ)，提高保險會計制度規(guī)范的可操作性

篇3

公允價值的引入首要目的是提供更加真實公允的信息，為信息使用者符合決策相關(guān)性的信息。公允價值變化對我國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則體系中影響巨大，準(zhǔn)則中有35項、約占90%的會計準(zhǔn)則直接或間接地運(yùn)用了公允價值或現(xiàn)值計量［1］。

在企業(yè)會計實務(wù)中存在著公允價值的難于獲得等諸多問題。企業(yè)的金融工具公允價值比較易于獲得與計量，而對其變化的考查具有一定的可行性。本文選取公允價值較為易于計量及影響程度最大的金融保險業(yè)進(jìn)行研究分析。公允價值的引入主要在報表上體現(xiàn)為兩個方面，其一是資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益下資本公積的變動，全部上市公司由于可出售金融資產(chǎn)的公允價值變動記入到資本公積的金額高達(dá)241.6億。而金融保險行業(yè)是受到影響最大的行業(yè)，其中的14家上市公司中，所有者權(quán)益變動的增幅達(dá)到7%；其二是利潤表中公允價值變動損益的變化，這一項目中有240家上市公司表現(xiàn)為公允價值變動收益，36家上市公司表現(xiàn)為公允價值變動損失。公允價值收益的上市公司中，公允價值變動損益一項占稅前利潤的近80％，公允價值變動收益占稅前比例較大的前四家公司均為金融保險行業(yè)。

2模型設(shè)計

本研究采用事件研究法，目的是考查盈余中公允價值對投資者的有用性研究，而關(guān)于盈余有用性研究最早是由美國會計學(xué)者BallBrown和Beaver于1968年發(fā)起。隨后，關(guān)于同一命題的不同樣本的類似研究不斷被重復(fù)，研究手法、分析手段也不斷改進(jìn)。這些方法建立的基礎(chǔ)是市場有效，在市場有效的前提下，如果觀察到股票價格隨收益報告的公布而調(diào)整，就說明反映在收益數(shù)字中的信息是有用的。他們及以后的研究者在進(jìn)行盈余有用性模型設(shè)計時假設(shè)企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)已經(jīng)完全反映在股票價格當(dāng)中［2］。因而，若會計信息提供了“新的信息”，則股票價格隨著報告的公布而調(diào)整。但有效市場的假設(shè)條件在現(xiàn)實中尤其在我國證券市場上是缺乏存在基礎(chǔ)的。而且如果投資者對上市公司報告中的相關(guān)數(shù)據(jù)全面了解，公允價值的出現(xiàn)將不再影響投資者的決策（公允價值只是對計量屬性的改變，并非新的信息）。公允價值變動究竟對投資者決策是否產(chǎn)生影響及影響效果如何，這是本次研究的目的所在。

以目前我國上市公司中金融保險行業(yè)為對象，以其公允價值計量方法改變后第一次披露（中報）為事件發(fā)生的時間點(diǎn)，探討股價報酬對該披露的反映。我國金融保險行業(yè)的上市公司分為證券公司，銀行和保險公司，剔除部分估計期數(shù)據(jù)較少及估計期或事件期有異常波動的上市公司后，數(shù)量為8個。

確定模型研究時間點(diǎn)為中期報告公布之日。中期報告日為0，以日報酬率為主，根據(jù)以往的文獻(xiàn)研究將估計期定為100d；事件影響期長度設(shè)為6d。以中報日前106d至中報日后6d（T=-110～10），共112d為研究期間。以中報日前106d至前7d（T=-106～-7），共112d為估計期間。以中報日前6d至后6d（T=-6～6），共12d為事件期間。

建立股票報酬的預(yù)期模式，關(guān)于預(yù)期報酬率測定的計量模型中市場模型使用范圍較為廣泛，但在市場模型中，假設(shè)變異系數(shù)是固定的，而實際上時間序列資料變異數(shù)不僅受前期預(yù)測殘差項平方的影響，而且隱含條件變異數(shù)隨著時間的改變而變動。在此基礎(chǔ)上，Engle提出ARCH模型對以上問題進(jìn)行了修正，考慮到落后期的條件影響，bollerslev提出了GARCH模型，由于我國股市的價格波動大，股票回報序列具有超額峰度與異方差的特性，使得基于殘差項的分布的市場回歸模型的參數(shù)估計效率差，為了克服上述問題，本文使用了GARCH模型對殘差序列建模。

3實證結(jié)果

3.1預(yù)期報酬率分析

一般實務(wù)上，GARCH（1，1）為較常用的模型，因此本文亦考慮以此模式作為假設(shè)，亦即

3.2異常收益率分析

利用以上模型計算得到的條件波動性代表了股票的時變的異質(zhì)波動性，度量了與公司特性有關(guān)異質(zhì)風(fēng)險；而在事件研究窗口內(nèi)，異質(zhì)波動性如果出現(xiàn)大的變化，可以看作為公司事件信息對異質(zhì)波動性造成了沖擊。利用中報事件期間個別異常報酬值A(chǔ)Rit，將所有i個公司在第td的異常報酬加總平均，即可得i公司在第td的平均殘差或平均異常報酬ARt；若將事件期間中第t1d至第t2d的平均異常報酬加總，即可得窗口（t1，t2）的累積平均殘差或累積平均異常報酬CARt1t2。第i支股票在第t個時間點(diǎn)的超常收益為

3.3異常收益率檢驗方法

對異常收益率檢驗應(yīng)用普通橫斷面法的檢驗統(tǒng)計量，以判斷平均異常收益率與平均累計異常收益率是否顯著異于零。本文采用標(biāo)準(zhǔn)化橫剖面法，其計算公式為標(biāo)準(zhǔn)化橫剖面法在理論上需要滿足的假設(shè)與其他常用的統(tǒng)計量設(shè)計方法相比最少，只要求單個公司證券的異常收益率在事件期的橫截面上是相互獨(dú)立的。放松了估計期殘差的方差等于事件期預(yù)測誤差的方差的假設(shè)。此外，標(biāo)準(zhǔn)化的過程使得單個公司證券異常收益率符合標(biāo)準(zhǔn)常態(tài)分布，滿足了統(tǒng)計檢驗時要求的各公司證券的異常收益率方差在同一事件日相同的假設(shè)。

3.4實證結(jié)果及分析

累計異常收益率及平均異常收益率的T檢驗顯示，在事件期內(nèi)，該事件平均異常收益率在事件后第3d較為明顯。而累計異常收益率在事件期后均為正。這一結(jié)果可以通過樣本對事件的態(tài)度做進(jìn)一步分析。在事件日前－1d至事件期后6d，CAR顯示出一路為正的趨勢，3dAR就跌至0以下，且在后續(xù)時間內(nèi)經(jīng)常為負(fù)，CAR也一路下跌，在第6d，CAR的水平艱難維持在0.004%，其后為負(fù)值。平均異常收益率在事件期內(nèi)的變化趨勢，如圖1所示。

圖1表示上市公司中期報告公布前后的一定期間異常收益率變化情況，平均非正常收益率的變化情況可以發(fā)現(xiàn)在中報公布后有劇烈的變動，而且并導(dǎo)致市場產(chǎn)生顯著的反應(yīng).由此可以初步得出結(jié)論，中報的披露具有顯著的信息含量。好消息與壞消息異常收益率比較，如圖2所示。

圖2為根據(jù)公允價值的增長方向?qū)颖具M(jìn)行分類，如果當(dāng)期公允價值變動損益為正視為好信息，相反則被視為壞信息?？芍孟⒐己笙乱蝗占匆鸱聪虍惓Ｊ找媛实娘@著減少，而其后變化雖然劇烈但與預(yù)期公允價值變動損益的影響效果不同，異常收益率的變動方向為反向。消息公布后下一日即引起負(fù)向異常收益率的顯著上升，這與預(yù)期的負(fù)向公允價值變動損益的影響是一致的，但是與接下來的兩種消息的影響結(jié)果類似，并沒有按照預(yù)期的公允價值變動損益的影響異常收益率發(fā)生的變化方向與異常收益率原有的影響不一致。同時可以看出市場在好消息與壞消息公告后一段時間調(diào)整方向與好壞消息的預(yù)期影響不一致。

篇4

一、我國企業(yè)會計準(zhǔn)則國際趨同成效和當(dāng)前國際會計趨同形勢

(一)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則國際趨同成效

改革開放以來，我國一直順時應(yīng)勢，積極推進(jìn)我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的國際化和國際趨同工_作，為我國經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展和融人世界經(jīng)濟(jì)體系奠定了良好基礎(chǔ)。尤其是2005年，在我國多年會計改革的堅實基礎(chǔ)上,在財政部王軍副部長關(guān)于“趨同是方向、趨同不等于等同、趨同是過程、趨同是互動和趨同是新的起點(diǎn)”的國際會計趨同五原則指引下，在廣大會計同仁的共同努力下，我國建成了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，取得了歷史性突破。近年來，中國企業(yè)會計準(zhǔn)則國際趨同成效顯著，舉世矚目。

1.我國企業(yè)會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同，并建立了務(wù)實有效的持續(xù)趨同機(jī)制。中國是繼歐盟各國、澳大利亞等之后實現(xiàn)與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的重要國家，走在了美國、日本、韓國、印度、巴西等國家或地區(qū)的前列。不僅如此，近年來中國企業(yè)會計準(zhǔn)則還不斷修改完善，了多個企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋，修訂了企業(yè)會計準(zhǔn)則講解，既保持與國際準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，又切實解決我國會計實際問題。例如,2009年底我國《保險合同相關(guān)會計處理規(guī)定》，對國際準(zhǔn)則中尚未明確的保險合同負(fù)債計量和混合保險合同分拆等會計處理問題進(jìn)行了規(guī)范，不僅大幅提升了我國保險會計水平，領(lǐng)先于國際準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，而且促進(jìn)了保險行業(yè)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型和結(jié)構(gòu)調(diào)整。

2.我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的國際趨同進(jìn)程做到了與國際準(zhǔn)則的趨同互動，切實維護(hù)了我國利益。趨同不是讓一國家或地區(qū)會計準(zhǔn)則單方面向國際財務(wù)報告準(zhǔn)則靠攏，而應(yīng)是在會計準(zhǔn)則制定過程中國際會計準(zhǔn)則理事會與各國家或地區(qū)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)之間相互溝通，相互借鑒，相互認(rèn)可。在與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同過程中，我們根據(jù)我國實際情況積極向國際會計準(zhǔn)則理事會反饋意見，并得到國際會計準(zhǔn)則理事會的認(rèn)可，最終促成有關(guān)準(zhǔn)則按照我們的建議進(jìn)行了修訂。例如，在我國，國有企業(yè)及國有控股企業(yè)實際上均為獨(dú)立法人，自負(fù)盈虧，如果彼此之間不存在控制、共同控制或重大影響的，不應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為關(guān)聯(lián)企業(yè)。國際會計準(zhǔn)則理事會根據(jù)我國反映的情況修訂了《國際會計準(zhǔn)則第24號——關(guān)聯(lián)方披露》，規(guī)定“僅同受國家控制但不存在控制、共同控制或重大影響等投資關(guān)系的企業(yè)，豁免按照關(guān)聯(lián)方進(jìn)行披露”，從而限定了國家控制企業(yè)被認(rèn)定為關(guān)聯(lián)方的范圍，大大降低了我國企業(yè)的披露成本和披露風(fēng)險。再如，我國為解決我國企業(yè)改制上市過程中因資產(chǎn)重估引發(fā)的會計計量問題，在多次向國際會計準(zhǔn)則理事會反饋意見后，國際會計準(zhǔn)則理事會修訂了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第1號——首次采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則》，允許首次公開發(fā)行的公司將改制上市過程中確定的重估價作為“認(rèn)定成本”人賬,中國改制上市的公司從此不需要在每個資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行持續(xù)評估，顯著降低了這些上市公司報表編制成本。

3. 我國與國際準(zhǔn)則趨同的企業(yè)會計準(zhǔn)則已經(jīng)平穩(wěn)有效實施四年多，實施范圍也由上市公司擴(kuò)大到幾乎所有大中型企業(yè)，達(dá)到了預(yù)期的經(jīng)濟(jì)效果。財政部聯(lián)合有關(guān)部門通過采用“逐日盯市、逐戶分析”的方法，加強(qiáng)對企業(yè)會計準(zhǔn)則實施情況及其效果的監(jiān)督檢查和監(jiān)管。上市公司年報分析報告表明,新企業(yè)會計準(zhǔn)則自2007年1月舊生效起已連續(xù)四年得到良好實施，有效地限制了企業(yè)的短期行為，支持了企業(yè)加大研發(fā)投入和自主創(chuàng)新，為我國金融創(chuàng)新和經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展奠定了良好基礎(chǔ)。在這四年多的時間里，由于企業(yè)會計準(zhǔn)則的實施不僅全面提升了企業(yè)會計信息質(zhì)量，也滿足了服務(wù)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展、完善市場經(jīng)濟(jì)體制、維護(hù)社會公眾利益的需要。

4. 我國會計準(zhǔn)則國際趨同及其實施的成就得到了國際社會的高度評價。世界銀行于2009年10月在《中國會計審計評估報告》中充分肯定了我國會計準(zhǔn)則改革的成就，并稱“中國會計準(zhǔn)則建設(shè)和實施的成功經(jīng)驗是可供其他國家仿效的良好典范”。歐盟高度評價了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的改革以及與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同進(jìn)展，充分認(rèn)可我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則，稱贊中國經(jīng)驗值得歐盟在會計準(zhǔn)則建設(shè)過程中借鑒。國際會計準(zhǔn)則理事會前任主席戴維?泰迪爵士在2010年中國財政部——國際會計準(zhǔn)則理事會高層會議上贊譽(yù)，“中國會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)自2005年以來所作的一系列決定推動了亞洲與國際的趨同進(jìn)程，并認(rèn)為中國過去只是在學(xué)習(xí)，而現(xiàn)在走到了前沿，在國際會計準(zhǔn)則理事會全面修訂準(zhǔn)則時期已經(jīng)能夠提供良好建議，甚至達(dá)到了改善國際會計準(zhǔn)則理事會決定的水平”。2011年7月，國際會計準(zhǔn)則理事會現(xiàn)任主席漢斯?胡戈沃斯特訪問中國時表示，“在會計方面，中國取得了重大進(jìn)步，在很短的時間內(nèi)打造了一支專業(yè)隊伍，實現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同，并得到諸多國際機(jī)構(gòu)的贊賞，這些成就足以讓中國引以為豪?！?/p>

5. 我國企業(yè)會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了與世界一些主要資本市場的等效認(rèn)可，為降低我國企業(yè)海外上市融資成本、促進(jìn)我國會計審計行業(yè)走出去創(chuàng)造了良好條件。2007年，中國內(nèi)地與香港簽署了聯(lián)合聲明，實現(xiàn)了兩地會計準(zhǔn)則的等效互認(rèn)。在兩地會計準(zhǔn)則實現(xiàn)三年時間等效后，中國內(nèi)地大型會計師事務(wù)所于2010年12月獲準(zhǔn)可以采用內(nèi)地審計準(zhǔn)則為內(nèi)地在港上市公司(H股企業(yè))提供審計服務(wù)，H股“雙重審計”政策被取消，進(jìn)一步深化了內(nèi)地與香港會計交流與合作。2008年11月，歐盟決定在2009年至2011年的三年過渡期內(nèi)認(rèn)可我國企業(yè)會計準(zhǔn)則，允許進(jìn)入歐洲資本市場的中國企業(yè)可以使用中國企業(yè)會計準(zhǔn)則，不再要求我國企業(yè)編制調(diào)整財務(wù)報表，這大大降低了我國企業(yè)財務(wù)報告的轉(zhuǎn)換成本，促進(jìn)了中歐貿(mào)易和資本流動。自2011年年初以來，中歐雙方啟動了中歐會計準(zhǔn)則的最終等效評估，計劃于2011年年底完成相關(guān)評估工作，并做出等效互認(rèn)決議。2011年1月，中歐在會計準(zhǔn)則等效互認(rèn)的基礎(chǔ)上實現(xiàn)了審計公共監(jiān)管等效，避免了雙方監(jiān)管機(jī)構(gòu)重復(fù)檢查，節(jié)約了監(jiān)管資源,對中歐雙方會計和審計行業(yè)的發(fā)展具有重要意義。

6.我國企業(yè)會計準(zhǔn)則的國際趨同造就了一批熟悉國際會計實務(wù)、具有國際視野、能夠積極參與國際準(zhǔn)則制定的國際化人才。自2005年中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則實現(xiàn)趨同以來，國內(nèi)越來越多的會計人員開始接觸并熟知國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，同時也逐漸具備了運(yùn)用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則對相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會計處理的能力。此外，為保持與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，國內(nèi)準(zhǔn)則研究人員密切跟蹤并認(rèn)真研究國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的各項修訂和變動，分析其變動原因以及可能對我國實務(wù)產(chǎn)生的影響，為我國會計準(zhǔn)則的國際化發(fā)展建言獻(xiàn)策。在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)全球化背景下的會計準(zhǔn)則國際趨同，雖然對我國會計人員提出了更高要求，但更為我國持續(xù)推進(jìn)會計準(zhǔn)則國際化造就了一批卓越的會計人才。

(二)當(dāng)前國際會計趨同的形勢

2008年國際金融危機(jī)爆發(fā)后，二十國集團(tuán)(G20)和金融穩(wěn)定理事會(FSB)倡議建立一套全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準(zhǔn)則，要求提高會計信息透明度，將會計準(zhǔn)則的重要性提升到了前所未有的高度。為此，作為國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的國際會計準(zhǔn)則理事會積極響應(yīng)該倡議，并采取了一系列重要舉措。當(dāng)前，后國際金融危機(jī)時代的國際金融監(jiān)管框架正在重新構(gòu)建，國際會計格局正在發(fā)生重大調(diào)整，會計國際趨同面臨新的形勢和挑戰(zhàn)。

1.國際金融監(jiān)管框架正在重構(gòu),金融監(jiān)管國際協(xié)調(diào)日益加強(qiáng),對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則提出更高要求。此次國際金融危機(jī)對全世界金融體系造成了重大沖擊，導(dǎo)致世界經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)了明顯衰退。在后國際金融危機(jī)時代，國際組織和各國政府紛紛采取措施對金融體系進(jìn)行改革，以維護(hù)國際金融體系穩(wěn)定和促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇。一方面，二十國集團(tuán)和金融穩(wěn)定理事會要求加強(qiáng)系統(tǒng)性風(fēng)險的監(jiān)管,強(qiáng)化國際合作，建立應(yīng)對系統(tǒng)性金融風(fēng)險的預(yù)警機(jī)制和處理機(jī)制。另一方面，各監(jiān)管機(jī)構(gòu)力求制定一整套金融監(jiān)管的新標(biāo)準(zhǔn)和有效的執(zhí)行模式，對金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行審慎監(jiān)管。例如，巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(BCBS)通過新巴塞爾資本協(xié)議加強(qiáng)風(fēng)險管理，并協(xié)調(diào)流動性風(fēng)險監(jiān)管。

2.多年來美歐主導(dǎo)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定的格局正在被打破，新興經(jīng)濟(jì)體的國際影響力逐步擴(kuò)大，國際地位日益提升。在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)層面上，新興經(jīng)濟(jì)體的影響力日益顯現(xiàn)，如國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基金會22位受托人中來自新興經(jīng)濟(jì)體的受托人共有4位，國際會計準(zhǔn)則理事會15位理事中來自新興經(jīng)濟(jì)體的理事也有4位，監(jiān)督委員會中也將有可能新增4位新興經(jīng)濟(jì)體代表，這對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的治理結(jié)構(gòu)以及具體會計準(zhǔn)則項目的制定和修訂具有非常重要的影響。2011年7月，在中國的積極倡議和主導(dǎo)下，國際會計準(zhǔn)則理事會成立新興經(jīng)濟(jì)體工作組，新興經(jīng)濟(jì)體工作組的成員包括二十國集團(tuán)中的新興經(jīng)濟(jì)體成員和馬來西亞，新興經(jīng)濟(jì)體工作組的聯(lián)絡(luò)辦公室設(shè)在中國，由中國負(fù)責(zé)新興經(jīng)濟(jì)體工作組的日常管理和聯(lián)絡(luò)工作。工作組重點(diǎn)研究探討新興經(jīng)濟(jì)體特有的、亟待解決的會計問題，進(jìn)一步增強(qiáng)了包括中國在內(nèi)的新興市場經(jīng)濟(jì)體在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定中的參與度。在地區(qū)層面上，一些地區(qū)性組織的成立和崛起，如亞洲-大洋洲會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)組(AOSSG)，增強(qiáng)了本地區(qū)在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定中的影響力和話語權(quán)，對其他國家和地區(qū)參與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的制定做出了表率。在國家層面上，中國等新興經(jīng)濟(jì)體通過密切跟蹤研究國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中金融工具、保險合同、公允價值計量等項目，積極參與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的修訂工作，做到了國內(nèi)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)互動，促使國際會計準(zhǔn)則理事會能更多地考慮這些國家和地區(qū)的實際情況。

3. 國際會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)正積極推進(jìn)治理結(jié)構(gòu)改革，提升國際財務(wù)報告準(zhǔn)則全球公認(rèn)性。隨著越來越多的國家或地區(qū)采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同，世界各地的權(quán)威公共部門對國際會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的受托責(zé)任和治理結(jié)構(gòu)改革給予了更多關(guān)注。為提高財務(wù)報告的透明度和提升會計信息的質(zhì)量，國際會計準(zhǔn)則理事會和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基金會希望通過重新審議在當(dāng)前環(huán)境下國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基金會目標(biāo)的適當(dāng)性、基金會的現(xiàn)行治理、監(jiān)督委員會的受托責(zé)任及其成員構(gòu)成等治理結(jié)構(gòu)層面的問題，既推動國際會計準(zhǔn)則理事會制定高質(zhì)量全球會計準(zhǔn)則這一目標(biāo)的實現(xiàn)，又維護(hù)國際會計準(zhǔn)則理事會的公共受托責(zé)任與獨(dú)立性，進(jìn)而提升全球?qū)H財務(wù)報告準(zhǔn)則以及國際會計準(zhǔn)則理事會、國際財務(wù)報告準(zhǔn)則葚金會的認(rèn)可度。

4. 國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中金融工具、保險合同、收入確認(rèn)、租賃等多項具體準(zhǔn)則修訂進(jìn)入關(guān)鍵時期。2008年國際金融危機(jī)對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則產(chǎn)生了較大影響。為進(jìn)一步完善現(xiàn)行國際會計準(zhǔn)則體系，提供更好的實務(wù)指南，提升財務(wù)報告透明度，國際會計準(zhǔn)則理事會對金融工具、保險合同、收人確認(rèn)、租賃等十多項準(zhǔn)則項目進(jìn)行了大范圍的修訂。例如，國際會計準(zhǔn)則理事會為降低金融工具準(zhǔn)則的復(fù)雜性，從分類和計量、金融資產(chǎn)減值以及套期會計等多個方面對現(xiàn)行金融工具準(zhǔn)則進(jìn)行全面修訂;為統(tǒng)一國際會計準(zhǔn)則中有關(guān)公允價值的相關(guān)處理并對當(dāng)前實務(wù)進(jìn)行指導(dǎo)，單獨(dú)制定了公允價值計量準(zhǔn)則,針對現(xiàn)行租賃會計準(zhǔn)則中存在的問題全面修訂租賃準(zhǔn)則，擬對承租人和出租人分別進(jìn)行會計處理，并取消融資租賃和經(jīng)營租賃的劃分等。除國際會計準(zhǔn)則理事會在2011年5月的公允價值計量等幾項準(zhǔn)則以外，金融工具、保險合同、收人確認(rèn)、租賃等其他準(zhǔn)則項目正在修訂過程中,有些準(zhǔn)則項目預(yù)計將于20U年底前或2012年上半年再次征求意見稿，而有些準(zhǔn)則項目可能會被延后。

5. 各國對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的采用或趨同策略不一，美日的表態(tài)需要積極關(guān)注。有些國家或地區(qū)要求或允許采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，例如歐盟、澳大利亞、南非等;有些國家或地區(qū)表示將與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同，例如巴西、印度等;而還有一些國家或地區(qū)對于釆用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的態(tài)度尚不明朗，例如美國、日本等。根據(jù)美國和日本已經(jīng)的路線圖，這兩個國家將分別于2011年和2012年決定是否釆用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。2011年5月，美國證券交易委員會工作人員了《為美國發(fā)行人將國際財務(wù)報告準(zhǔn)則納入美國財務(wù)報告體系的工作計劃》，探索采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的可行方案，但并未做出明確表態(tài)。隨后，日本于6月宣布推遲引入國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。由于美、日是世界兩大主要經(jīng)濟(jì)體，對于全球經(jīng)濟(jì)的復(fù)蘇和健康發(fā)展具有重大影響，而且國際財務(wù)報告準(zhǔn)則能否與美國公認(rèn)會計原則之間協(xié)調(diào)一致，將關(guān)系到建立全球高質(zhì)量會計準(zhǔn)則目標(biāo)的實現(xiàn)，為此我們必須密^0關(guān)注美、日兩國會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和權(quán)威部門的動向。

6. 國際會計準(zhǔn)則理事會希望世界各國和地區(qū)能夠完全釆用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，而不是僅僅停留在趨同層面上，以真正實現(xiàn)全球使用同一套會計準(zhǔn)則的目標(biāo)。國際會計準(zhǔn)則理事會認(rèn)為趨同只是一種手段，最終目的還是在于完全釆用，各國家和地區(qū)只有完全采用了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，才能充分獲得使用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的益處。為此，國際會計準(zhǔn)則理事會希望各國家和地區(qū)能夠克服文化、法律、政治方面的困難和障礙，最終完全采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，建立一套高質(zhì)量的全球會計準(zhǔn)則。一旦國際會計準(zhǔn)則理事會貫徹執(zhí)行這樣的政策，無疑會給那些尚未完全采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的國家和地區(qū)帶來較大壓力。

二、世界各國家或地區(qū)目前應(yīng)用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的主要策略

會計準(zhǔn)則國際趨同已經(jīng)成為世界各國的共識，并正在轉(zhuǎn)化為實際行動。據(jù)統(tǒng)計，世界上已有將近120個國家和地區(qū)要求或允許釆用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則實現(xiàn)趨同，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的國際影響力可見一斑。通過對這些國家和地區(qū)進(jìn)行研究發(fā)現(xiàn)，目前各國或地區(qū)在應(yīng)用國際財務(wù)報告的策略上總體可以分為“直接采用”模式、“趨同”模式和“認(rèn)可”模式等三類。此外，美國證券交易委員會工作人員在2011年5月的《為美國發(fā)行人將國際財務(wù)報告準(zhǔn)則納入美國財務(wù)報告體系的工作計劃》中提出了“趨同認(rèn)可(condorsement)”模式。對這四種模式的特點(diǎn)、影響和運(yùn)用環(huán)境進(jìn)行比較分析，有助于科學(xué)探索我國會計準(zhǔn)則國際趨同的策略。

(一)“直接采用”模式

在“直接采用”模式下，一國或地區(qū)的會計準(zhǔn)則將一字不改地完全采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則,該國家或地區(qū)不再保留會計準(zhǔn)則制定權(quán)。換句話說，該國家或地區(qū)在采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的過程中不需履行任何審批或修訂程序。目前世界上僅有極少數(shù)國家或地區(qū)的會計準(zhǔn)則建設(shè)采取直接采用由國際會計準(zhǔn)則理事會的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的模式。

(二)“趨同”模式

在“趨同”模式下，這些國家或地區(qū)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不直接將國際會計準(zhǔn)則理事會的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則納入其會計準(zhǔn)則體系中，而是保留了當(dāng)?shù)貢嫓?zhǔn)則的準(zhǔn)則制定權(quán)。釆取“趨同”策略的國家或地區(qū)不會一字不改地完全照搬國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，而是在會計處理原則和方法上與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則保持一致，并保留一些具有本國特色的內(nèi)容。印度是“趨同”模式下的典型代表之一。根據(jù)1956年印度《公司法》，印度會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)由中央政府制定頒布。2011年1月,負(fù)責(zé)印度會計準(zhǔn)則具體制定工作的印度注冊會計師協(xié)會在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基礎(chǔ)上重新制定了本國會計準(zhǔn)則，在實現(xiàn)與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的同時，還兼顧了印度國內(nèi)法律和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。為了與印度的法律、監(jiān)管和經(jīng)濟(jì)環(huán)境保持一致，印度會計準(zhǔn)則在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上根據(jù)印度特殊國情作了適當(dāng)修改，例如，將準(zhǔn)則的過渡日設(shè)定為當(dāng)期、引人額外的披露要求、省略某些選擇權(quán)或可選會計處理、并保留使用“資產(chǎn)負(fù)債表”和“損益表”術(shù)語等。

(三)“認(rèn)可”模式

在“認(rèn)可”模式下，一國或地區(qū)決定采用某項國際財務(wù)報告準(zhǔn)則之前由法定機(jī)構(gòu)先執(zhí)行認(rèn)可程序。在對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則進(jìn)行認(rèn)可的過程中，這些國家或地區(qū)的法定機(jī)構(gòu)有可能對擬采用的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。歐盟和澳大利亞是采用這一策略的典型代表。歐盟在采用國際會計準(zhǔn)則理事會頒布的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則之前，必須經(jīng)過歐洲議會和歐盟委員會認(rèn)可，對該國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或采用，或修改后采用。在澳大利亞，法律賦予澳大利亞財務(wù)報告委員會負(fù)責(zé)監(jiān)督澳大利亞會計準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則制定過程的權(quán)力，并在澳大利亞會計準(zhǔn)則理事會引人國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的過程中給予直接的戰(zhàn)略指導(dǎo)?。澳大利亞會計準(zhǔn)則體系不僅包括了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的框架，還根據(jù)澳大利亞法律環(huán)境的特定要求，專門為非營利組織增加了一些內(nèi)容。

(四)“趨同認(rèn)可”模式

在“趨同認(rèn)可”模式下，一國或地區(qū)將推動本國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同，同時保留本國會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及其制定本國會計準(zhǔn)則的權(quán)力，對現(xiàn)行國際財務(wù)報告準(zhǔn)則進(jìn)行逐項認(rèn)可，并根據(jù)本國的實際情況進(jìn)一步指南、解釋或其他披露要求。2011年5月26日，美國證券交易委員會了有關(guān)會計準(zhǔn)則國際趨同工作的工作人員草案——《將國際財務(wù)報告準(zhǔn)則納入美國財務(wù)報告體系的工作計劃》，提出了將國際財務(wù)報告準(zhǔn)則并入美國會計準(zhǔn)則體系的一種全新模式“趨同認(rèn)可(condorsement)”?。在該工作計劃中，美國證券交易委員會工作人員強(qiáng)調(diào)，“趨同認(rèn)可”的目標(biāo)并不是用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則代替美國公認(rèn)會計原則，而是將國際財務(wù)報告準(zhǔn)則納入美國財務(wù)報告體系，即不是“美國發(fā)行人采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則”，而是“采用美國公認(rèn)會計原則的美國發(fā)行人編制的財務(wù)報表與采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的主體編制的財務(wù)報表是一致的”。

概括而言，從上述四種模式來看,一些國家或地區(qū)經(jīng)過認(rèn)可后所采用的會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則理事會的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則完全一樣，未做任何改動，而有些國家或地區(qū)將國際會計準(zhǔn)則理事會的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則翻譯為當(dāng)?shù)卣Z言，還有些國家或地區(qū)則為解決國家特定問題而做出一定修改或為某些行業(yè)中存在的特定問題提供詳細(xì)的指南。在“認(rèn)可”模式下，如果最后認(rèn)可的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則未做修改，“認(rèn)可”模式的結(jié)果與“直接釆用”模式的結(jié)果是完全一樣的，即為全面釆用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。而美國提出的“趨同認(rèn)可”模式，則是將“趨同”和“認(rèn)可”兩種模式進(jìn)行了整合。為便于下文分析，我們將上述四種模式歸類為兩種類型，即“直接采用”和“趨同”模式。

三、結(jié)合國際國內(nèi)形勢選擇我國會計準(zhǔn)則國際趨同策略

在當(dāng)前國際政治經(jīng)濟(jì)金融格局正在重構(gòu)的背景下，尤其當(dāng)美國對采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則態(tài)度尚不明朗、日本宣布推遲引人國際財務(wù)報告準(zhǔn)則時，我們應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實際情況做出恰當(dāng)抉擇,盡可能減小國際政治經(jīng)濟(jì)外力的干擾，審慎選擇我國會計準(zhǔn)則國際趨同的策略，既要體現(xiàn)我國作為全世界最大的發(fā)展中國家和新興市場經(jīng)濟(jì)體的責(zé)任和風(fēng)范，又要在當(dāng)前國際形勢下爭取主動，靈活應(yīng)對?！摆呁辈呗允俏覀冊谖覈鴷嫓?zhǔn)則改革和建設(shè)過程中一貫堅持的方針政策。2010年4月2日，我國了《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，進(jìn)一步明確中國未來企業(yè)會計準(zhǔn)則的建設(shè)仍將采取與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同的模式，而非直接采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則?；趯ξ覈姆森h(huán)境、語言習(xí)慣、解決實務(wù)問題、會計準(zhǔn)則的貫徹實施以及會計國際化發(fā)展的主動性與靈活性等因素的考量，堅持“趨同”策略是符合我國會計準(zhǔn)則建設(shè)當(dāng)前與未來發(fā)展需要的并且是務(wù)實有效的做法。

中國會計法明確規(guī)定，“國家實行統(tǒng)一的會計制度。國家統(tǒng)一的會計制度由國務(wù)院財政部門根據(jù)本法制定并公布。”中國境內(nèi)企業(yè)必須遵循由財政部制定的國家統(tǒng)一的會計制度，例如企業(yè)會計準(zhǔn)則。從我國會計法的規(guī)定來看，“直接采用”策略缺乏法律依據(jù)，不符合我國會計法的要求，同時也將有可能使我國喪失獨(dú)立的會計準(zhǔn)則制定權(quán)。而在“趨同”模式下，企業(yè)會計準(zhǔn)則仍是我國財政部門根據(jù)會計法制定的國家統(tǒng)一的會計制度，這一根本原則沒有改變，但在會計處理原則、確認(rèn)計童方法等方面與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則保持了一致。

(二)采用“趨同”橫式與我國語言習(xí)慣相適應(yīng)

英文和中文的語言習(xí)慣具有較大差別，法律語言的形式更是大#徑庭，如果將英文的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則一字不改搬套翻譯成中文，很有可能既沒有完全表達(dá)準(zhǔn)則的原義，又與中文語言習(xí)慣和中國法律行文格式相沖突。因此，“直接采用”策略不甚符合中國的法律語言習(xí)憤。例如，《國際會計準(zhǔn)則第19號》的英文名稱“EmployeeBenefits”直譯為“雇員福利”，在我國法律條文中使用的是“職工”，而非“雇員”，并且在我國會計準(zhǔn)則中“福利”的范疇比較小，我們將其稱為“職工薪酬”，不僅符合我們的法律用語和語言習(xí)慣，而且也使名稱與該準(zhǔn)則所規(guī)范的內(nèi)容更加一致。再如，《國際會計第12號——所得稅》中所舉的所得稅示例都是基于國外稅法,在國內(nèi)外稅法規(guī)定存在較大差異的情況下，因直接采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則而引人的這些所得稅示例既不符合我國稅法的規(guī)定，也無助于指導(dǎo)我國會計人員的實務(wù)操作。毫無疑問，采用“趨同”模式來制定和完善我國企業(yè)會計準(zhǔn)則有效解決了上述問題。

(三)采用“趨同”模式便于及時有效解決中國會計實務(wù)問題

制定企業(yè)會計準(zhǔn)則，推進(jìn)與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同,是我國會計改革的一項重要任務(wù)，但是會計準(zhǔn)則制定的根本出發(fā)點(diǎn)仍然是規(guī)范我國企業(yè)會計實務(wù)，解決我國會計實務(wù)問題?；诖?，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則建設(shè)釆用“趨同”模式，而非“直接釆用”模式，是務(wù)實、有效的舉措。例如，在我國存在大量同一集團(tuán)內(nèi)的企業(yè)合并業(yè)務(wù)，這屬于同一控制下的企業(yè)合并，而國際財務(wù)報告準(zhǔn)則尚未在這方面有明確的規(guī)范。假設(shè)我們采用了“直接采用”模式，則會出現(xiàn)會計規(guī)范的空白，導(dǎo)致會計實務(wù)無章可循，即使我們等著國際會計準(zhǔn)則理事會為這些項目新準(zhǔn)則或修訂現(xiàn)有準(zhǔn)則，也會因為立項、研究、征求意見、投票表決、準(zhǔn)則等一系列應(yīng)循程序而需要等待很長時間，從而不利于我國企業(yè)會計信息質(zhì)量的提高和會計工作秩序的改善。

(四)采用“趨同^模式有助于企業(yè)會計準(zhǔn)則的貫徹實施

國際財務(wù)報告準(zhǔn)則體系是由概念框架開始，再一層層地深入展開，會計準(zhǔn)則的規(guī)定也相當(dāng)原則,這與我國廣大會計人員目前所接受的教育和已有認(rèn)知存在一定差距。如果直接采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，恐怕會使我國有關(guān)會計人員進(jìn)行相關(guān)會計處理產(chǎn)生一定困難。例如，國際財務(wù)報告的報表格式過于籠統(tǒng)，而且也沒有規(guī)定與財務(wù)報告相對應(yīng)的具體會計科目，各個企業(yè)可以根據(jù)實際開展的業(yè)務(wù)自行設(shè)計其報表格式和確定會計科目名稱，這使得即使是同一行業(yè)內(nèi)的企業(yè)的財務(wù)報表也存在一些差異。而我國在企業(yè)會.計準(zhǔn)則中規(guī)定了統(tǒng)一的報表格式，根據(jù)報表項目設(shè)置了較為齊全的會計科目,有助于我國會計人員進(jìn)行日常賬務(wù)處理和財務(wù)報告的編制工作。

(五)采用“趨同"模式有利于我國在國際會計格局調(diào)整中爭取話語權(quán)

目前，美國、日本等世界主要經(jīng)濟(jì)體對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則是采取“直接采用”或“趨同”模式的態(tài)度尚不明朗，而像印度等新興經(jīng)濟(jì)體則采取了“趨同”模式?！摆呁蹦Ｊ綄⒂欣谖覈ㄟ^國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基金會受托人、國際會計準(zhǔn)則理事會、咨詢委員會及解釋委員會中的席位直接對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則基金會的治理結(jié)構(gòu)和技術(shù)事務(wù)等發(fā)聲進(jìn)言，提升我國在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則制定過程中的話語權(quán)。同時，在國際會計準(zhǔn)則理事會新興經(jīng)濟(jì)體工作組成功啟動并順利開展工作的基礎(chǔ)上，中國采取“趨同”策略將更有利于協(xié)調(diào)各新興經(jīng)濟(jì)體之間的利益訴求，更有助于我國利用這一平臺與國際會計準(zhǔn)則理事會交流溝通，在新一輪的國際會計改革中爭取主動權(quán)和話語權(quán)。

(六)采用"趨同”橫式有利于在國際財務(wù)報告準(zhǔn)則不斷變化過程中保持一定靈活性

目前，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中金融工具、保險合同、收人、租賃等項目還未最終準(zhǔn)則，與美國公認(rèn)會計原則的協(xié)調(diào)正在進(jìn)行中，并且歐盟對最新金融工具等準(zhǔn)則也沒有明確表態(tài)。為此，國際會計準(zhǔn)則理事會的最終決策及其影響存在較大不確定性。在這種情況下，中國采取“趨同”策略能夠確保中國在面對國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的不斷變化時，審時度勢，理性決策，靈活把握，以防止國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的變革對中國經(jīng)濟(jì)和企業(yè)發(fā)展產(chǎn)生不必要的沖擊。

篇5

關(guān)鍵詞： 保險會計準(zhǔn)則;國際趨同;保險合同準(zhǔn)備金;公允價值;重大保險風(fēng)險測試

中圖分類號：F231 文獻(xiàn)標(biāo)識碼： A 文章編號：1003-7217（2015）01-0084-05

一、引言

會計準(zhǔn)則國際趨同是全球經(jīng)濟(jì)一體化的必然趨勢。我國保險業(yè)起步較晚，長期以來，保險會計理論研究相關(guān)文獻(xiàn)不多。李榮林等（2010）認(rèn)為同一家保險公司適用不同國家的會計準(zhǔn)則，會導(dǎo)致?lián)p益結(jié)果出現(xiàn)較大差異，這對于致力于會計準(zhǔn)則全球化的國際會計準(zhǔn)則理事會（IASB）來說是無法容忍的^[1]。王新棣（2010）認(rèn)為保險會計準(zhǔn)則的國際趨同將提高我國保險業(yè)參與國際市場競爭的能力和國際話語權(quán)^[2]。許閑（2010）通過對遞延匹配法和資產(chǎn)負(fù)債法兩種理論的比較，提出保險合同計量模式的選擇是影響保險會計準(zhǔn)則國際趨同的主要因素^[3]。郭菁（2010）認(rèn)為保險準(zhǔn)備金計量一直是保險理論界研究的一個難點(diǎn)，只有徹底擺脫精算理論的約束，遵循會計的基本原則與方法，才能真正解決保險準(zhǔn)備金的計量問題 [4]。本文結(jié)合保險會計準(zhǔn)則國際趨同的發(fā)展歷程，對我國保險會計準(zhǔn)則實施過程中面臨的困境進(jìn)行分析，并提出相關(guān)對策。

二、保險會計準(zhǔn)則國際趨同進(jìn)程

長期以來，世界各國保險合同會計處理規(guī)則各不相同，比如美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）自1982年起陸續(xù)頒布財務(wù)會計準(zhǔn)則公報第60號、97號及113號專屬保險交易適用的公報，這使得保險投資者及其他利益相關(guān)者對同一家保險公司由于采用不同會計規(guī)則而導(dǎo)致財務(wù)報告結(jié)果迥異。因此，世界各國一直呼吁建立一套全球通用的保險會計準(zhǔn)則。鑒于保險會計復(fù)雜性，全球會計實務(wù)差異較大，項目分為兩個階段。2004年3月IASB了《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第4號保險合同》（IFRS4），標(biāo)志著該項目第一階段的完成。但I(xiàn)FRS4對保險合同的會計處理只做了有限的改進(jìn)，一些國家都允許本國的保險公司沿用既有的會計政策進(jìn)行計量，各個國家保險公司的財務(wù)報告所披露的會計信息無法比較，關(guān)于保險合同的會計被業(yè)界稱為“保險黑箱”。隨著國際財務(wù)報告準(zhǔn)則國際影響力的增強(qiáng)，2004年IASB啟動了該項目的第二階段研究，其重點(diǎn)旨在保費(fèi)收入的確認(rèn)和保險準(zhǔn)備金計量等方面達(dá)成共識，在FASB的積極參與下，IASB分別于2010年7月30日和2013年6月20日了征求意見稿，主要圍繞履約現(xiàn)金流（包括獲取成本）、折現(xiàn)率、邊際、保費(fèi)分配模型、列報、適用范圍、分拆、再保險、過渡條款等作出結(jié)論，有望徹底攻克保險合同會計這一難題。

中國保險會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則趨同是保險經(jīng)濟(jì)國際發(fā)展的必然趨勢。2006年2月15日財政部了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號原保險合同》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號再保險合同》，繼而在2008年8月7日《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第2號》，要求境內(nèi)外同時上市的保險公司在保費(fèi)收入確認(rèn)、保險合同準(zhǔn)備金計量和保單獲取成本是否遞延等方面，應(yīng)采用相同的會計政策和會計估計進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告。2009年12月22日財政部又了《保險合同相關(guān)會計處理規(guī)定》（簡稱《新規(guī)》），《新規(guī)》引入重大保險風(fēng)險測試和分拆處理，吸收IASB準(zhǔn)備金計量三因素模型，使我國成為國際上第一個全面吸納并積極實施IFRS《保險合同》第二階段最新成果的國家，提升了我國對國際保險會計準(zhǔn)則的話語權(quán)和影響力。

三、我國保險會計準(zhǔn)則實施過程中所面臨的困境

（一）結(jié)構(gòu)調(diào)整未得到實質(zhì)性突破，分紅保險一險獨(dú)大

《新規(guī)》引入重大保險風(fēng)險測試，用保險風(fēng)險比例來度量重大附加利益，對混合保險合同提出分拆要求，這意味著非保險責(zé)任或保障程度低的保費(fèi)不能確認(rèn)為保費(fèi)收入，其目的是引導(dǎo)保險公司調(diào)整業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)，多做保障型業(yè)務(wù)，增強(qiáng)保險行業(yè)核心競爭力。《新規(guī)》實施后，作為保險公司的主打產(chǎn)品投資連結(jié)保險、萬能壽險不再確認(rèn)為保費(fèi)收入，因而其比例不斷下降，但《新規(guī)》對分紅保險的分拆要求相對寬松，依然作為保險合同計入保費(fèi)收入。據(jù)中國保險年鑒資料統(tǒng)計， 2000年分紅保險僅占壽險業(yè)務(wù)保費(fèi)收入的0.88%，但2009年該比例增長到66.94%，2010年和2011年占比分別為77.25%、76.46%，之后各年比率不低于80%，2013年占比86.29%，分紅保險成為目前主導(dǎo)壽險市場的龍頭。分紅保險的主要特點(diǎn)在于投保人除了可以取得傳統(tǒng)保險責(zé)任保障外，還可以參與保險公司承保和投資所得盈余的分配。雖然它在某種程度帶有保障功能，但更多的是一種理財產(chǎn)品，這種功能錯位和金融過度，一方面淡化了保險的社會保障功能，制約了行業(yè)的健康發(fā)展，而且由于在理財上沒有優(yōu)勢，在分紅比例達(dá)不到銀行、證券、信托基金的情況下，退保壓力增大。目前，各保險公司退保率急劇上升，很多公司當(dāng)年現(xiàn)金流為負(fù)，賠付危機(jī)已經(jīng)顯現(xiàn)，這實際上是為這些年來金融過度在買單。另外，《新規(guī)》用保險風(fēng)險比例大于或等于5%作為保險合同的確認(rèn)條件，促使某些保險公司在保險合同中故意設(shè)置條文，增加出險率低，但出險時賠付金額較大的附加險，從而增加保險事故發(fā)生情景下保險人的支付額，使本來應(yīng)該作為投資合同或其他合同的險種得以納入保險合同的范圍。

財經(jīng)理論與實踐（雙月刊）2015年第1期2015年第1期（總第193期）侯旭華：保險會計準(zhǔn)則國際趨同：進(jìn)展、困境與對策

（二）公允價值有失公允，保險合同準(zhǔn)備金計量可靠性受到質(zhì)疑

保險合同準(zhǔn)備金是為了承擔(dān)未來保險責(zé)任而提取的準(zhǔn)備金，它具有未來性、估計性和不確定性等特點(diǎn)，從理論上來講，它是一種或有負(fù)債。《新規(guī)》引入國際財務(wù)報告準(zhǔn)則準(zhǔn)備金計量三因素模型（即對未來現(xiàn)金流的當(dāng)前估計、風(fēng)險調(diào)整和合同服務(wù)邊際），以公允價值計量保險合同準(zhǔn)備金，能夠客觀、適時地對公司的保險負(fù)債予以反映，但是這個理想化的目標(biāo)由于缺少一個公平有效的交易市場而受到阻礙，假設(shè)條件的復(fù)雜性，加之專業(yè)水平的限制也會影響計量結(jié)果的準(zhǔn)確性。比如，關(guān)于未來現(xiàn)金流的折現(xiàn)率，目前我國保險公司實務(wù)中統(tǒng)一是以中央國債登記結(jié)算有限責(zé)任公司確定的750個工作日國債收益率曲線的移動平均為基準(zhǔn)，加合理的溢價確定。對于分紅保險合同，對其現(xiàn)金流按照與非分紅保險合同折現(xiàn)率相同的原則確定其折現(xiàn)率，并不區(qū)分不同的現(xiàn)金流。對于具有“長尾巴”賠款的非壽險保險合同也沒有考慮對其折現(xiàn)。

關(guān)于風(fēng)險調(diào)整，目前我國大部分保險公司采用情景對比法來計算，即風(fēng)險調(diào)整為不利情景下的負(fù)債與合理估計負(fù)債的差額。但不利情景是一個寬泛的概念，它受諸多因素的影響，比如要考慮死亡率的變動（對于定期壽險考慮死亡率增加，對于年金險通?？紤]死亡率減少）、退保率的變動（退保率的變動方向需根據(jù)產(chǎn)品特征確定）、費(fèi)用增加等因素。對于非分紅保險需要采用和合理估計負(fù)債相同的折現(xiàn)率，而分紅保險需要考慮預(yù)期投資收益的變動，而這些因素目前沒有一個科學(xué)的量化標(biāo)準(zhǔn)。在許多情況下，要求保險公司精心挑選為數(shù)不多的情景進(jìn)行分析，而不是權(quán)衡無窮無盡的各種方案。

關(guān)于合同服務(wù)邊際，雖然我國保險公司在保險合同初始確認(rèn)日確認(rèn)首日費(fèi)用，沒有確認(rèn)首日利得，而將其作為準(zhǔn)備金的組成部分，即用合同服務(wù)邊際消除首日利得，但在保險合同準(zhǔn)備金后續(xù)計量時鎖定合同服務(wù)邊際，選擇攤銷因子在后續(xù)期間內(nèi)進(jìn)行攤銷，但不改變計算攤銷因子的假設(shè)。如何尋找合適攤銷因子是目前面臨的一個難題。

（三）會計信息可比性降低，濫用會計估計變更操縱利潤

《新規(guī)》改變過去按照保監(jiān)會制定的統(tǒng)一的法定精算規(guī)定，要求采用盯市的方法，以合理估計金額來計量保險合同準(zhǔn)備金。但對于同一事項可能有不同的估計方法，這期間需要大量的職業(yè)判斷和專門方法，精算假設(shè)和計量方法的選擇不同會導(dǎo)致準(zhǔn)備金的評估發(fā)生差異，從而使不同的保險公司會計信息難以比較。比如，保險公司在確定折現(xiàn)率時對合理的溢價需要作出大量的判斷，在進(jìn)行風(fēng)險調(diào)整時要作出各種主觀權(quán)衡。不同的公司在選擇攤銷因子時采用不同的邏輯前提，有的選擇攤銷因子的出發(fā)點(diǎn)定位于利源，因而選擇以保額或預(yù)期保障利益支出作為攤銷因子;有的則對所有險種都采用保額作為攤銷因子;還有的對分紅保險采用未來紅利支出作為攤銷因子。如何達(dá)到“隨服務(wù)的履行系統(tǒng)攤銷合同服務(wù)邊際”的要求，《新規(guī)》并沒有確定合理的選取范圍和方法。

另外，從理論上講，作為會計估計的變更，按照現(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)采用未來適用法。但《新規(guī)》明確要求保險公司對于2009年年度財務(wù)報告編制日以前發(fā)生的有關(guān)會計交易或事項應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整，其結(jié)果是2009年所有的保險公司受益于《新規(guī)》的實行，采用追溯調(diào)整法通過少提責(zé)任準(zhǔn)備金等手段進(jìn)行調(diào)整，利潤出現(xiàn)全面大幅度增長（見表1）。

（四）保險監(jiān)管指標(biāo)計量基礎(chǔ)發(fā)生改變，償付能力報表編報規(guī)則面臨重大調(diào)整

一個完整的保險會計體系不僅包括一般公認(rèn)會計，而且包括保險監(jiān)管會計。由于《新規(guī)》的實施，將大量改變保險監(jiān)管指標(biāo)不同項目的計量和核算基礎(chǔ)，最低資本和實際資本的計算口徑發(fā)生變化，償付能力充足率指標(biāo)的計算相應(yīng)會受到影響，認(rèn)可資產(chǎn)表、認(rèn)可負(fù)債表編報規(guī)則有待調(diào)整。最明顯的是保險資產(chǎn)和保險負(fù)債引入公允價值的計量，在計算實際償付能力時，有關(guān)保險資產(chǎn)和負(fù)債的認(rèn)可價值是否應(yīng)該也與公允價值掛鉤，是值得研究的一個課題。另外，2001年，歐盟委員會下屬保險委員會啟動了償付能力II項目，2009年10月正式通過，將于2016年1月正式實施。而目前我國償付能力指標(biāo)體系、償付能力報表科目和披露內(nèi)容依然沿用歐盟償付能力I的標(biāo)準(zhǔn)，它建立在舊會計準(zhǔn)則和報表科目之上，不能充分反映保險公司的風(fēng)險，與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則不相適應(yīng)。

四、完善我國保險會計準(zhǔn)則的對策

（一）改進(jìn)保費(fèi)收入的度量標(biāo)準(zhǔn)，引導(dǎo)保險業(yè)回歸保障

1.完善保險合同分拆規(guī)定。在確認(rèn)保費(fèi)收入時，無論是投資連結(jié)保險、萬能壽險，還是分紅保險，對于存在“顯著”的投資組成部分，應(yīng)將其分拆出來并比照金融工具會計準(zhǔn)則進(jìn)行會計處理，不能計入保費(fèi)收入。如果投資組成部分與保險組成部分不是“高度關(guān)聯(lián)”，則認(rèn)為存在顯著的投資組成部分。表明投資組成部分與保險組成部分是高度相關(guān)聯(lián)的特征包括：（1）不可能發(fā)生一個組成部分到期或失效而另一個組成部分卻沒有相應(yīng)到期或失效;（2）與各組成部分相應(yīng)的產(chǎn)品在相同的市場或地區(qū)不存在單獨(dú)的銷售;（3）保險組成部分的價值隨著投資組成部分的價值變化而變化。另外，保險公司在判斷某種情形下是否支付重大附加利益時，應(yīng)當(dāng)考慮貨幣時間價值的影響。按照此原則，目前我國對于某些保險風(fēng)險比例剛好等于或稍微大于5%的合同，有可能通不過重大保險風(fēng)險測試。

2.對保障型業(yè)務(wù)實行政策傾斜。保險公司應(yīng)從產(chǎn)品設(shè)計、費(fèi)用管理、績效考核等方面全方位、多層次規(guī)劃結(jié)構(gòu)調(diào)整。產(chǎn)品條款的改變對結(jié)構(gòu)調(diào)整會產(chǎn)生重大影響，保險公司在定義保險責(zé)任及其他條款時，應(yīng)結(jié)合保險合同識別和保險合同分拆的相關(guān)要求，明確和量化保險產(chǎn)品的本質(zhì)特征及其審批備案標(biāo)準(zhǔn)，不斷探索保障型和投資型業(yè)務(wù)的合理配比，深入分析保障型產(chǎn)品銷售不暢的原因，優(yōu)化產(chǎn)品設(shè)計方案，減少保障程度低的產(chǎn)品流入市場。科學(xué)制定財務(wù)費(fèi)用方案，實施差異化的費(fèi)率管理政策，從嚴(yán)控制投資型產(chǎn)品費(fèi)率水平，嚴(yán)格控制其費(fèi)用開支，提高保障型產(chǎn)品費(fèi)率水平，放寬其預(yù)定利率限制水平，增強(qiáng)保障型產(chǎn)品的吸引力。建立和完善以結(jié)構(gòu)調(diào)整成效作為考核目標(biāo)的績效評價體系，改變過去以保費(fèi)規(guī)模和市場份額增長指標(biāo)作為評價標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)狀，綜合運(yùn)用規(guī)模類指標(biāo)、結(jié)構(gòu)類指標(biāo)、保障類指標(biāo)和品質(zhì)類指標(biāo)來科學(xué)評估保險公司業(yè)務(wù)發(fā)展質(zhì)量。

（二）完善準(zhǔn)備金計量三因素模型，提高公允價值的技術(shù)含量

1.關(guān)于折現(xiàn)率。

保險公司在確定折現(xiàn)率時不能采用權(quán)宜之計，例如國債利率、高質(zhì)量的公司債回報率、或者兩者的組合，所使用的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)與金融工具可觀察的當(dāng)前市場價格保持一致。該金融工具的現(xiàn)金流量特征應(yīng)當(dāng)反映保險合同負(fù)債的現(xiàn)金流量特征，比如時間、幣種和流動性等方面。后續(xù)計量時，折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)反映報告期末的所有可獲得信息，即是一個“當(dāng)前折現(xiàn)率”的概念，不得鎖定^[5]。如果保險合同的現(xiàn)金流不依賴于特定資產(chǎn)的收益，折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)采用無風(fēng)險利率，同時針對非流動性作出調(diào)整。如果保險合同的現(xiàn)金流的金額、時間或不確定性全部或部分依賴于特定資產(chǎn)的收益，則該保險合同的計量應(yīng)當(dāng)反映這一依賴性。也就是說，應(yīng)該區(qū)分分紅保險合同和非分紅保險合同的現(xiàn)金流，對那些受到投資特定收益影響的現(xiàn)金流部分，其折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)反映特定的投資收益，不受投資特定收益影響的現(xiàn)金流部分，按照與非分紅保險合同折現(xiàn)率相同的原則確定其折現(xiàn)率。另外，對于具有“長尾巴”賠款的非壽險保險合同要求折現(xiàn)，但如果折現(xiàn)的影響不重大時，可不考慮折現(xiàn)。

2.關(guān)于風(fēng)險調(diào)整。

保險公司對未來現(xiàn)金流的金額和時間的不確定性應(yīng)作出顯現(xiàn)估計，即風(fēng)險調(diào)整。風(fēng)險調(diào)整應(yīng)當(dāng)是理性的保險人為了不再承擔(dān)最終履約現(xiàn)金流超過預(yù)期值的風(fēng)險所愿意支付的最大金額，它反映出保險公司風(fēng)險規(guī)避程度和分散化效益。鑒于情景對比法的局限性，保險公司可以考慮采用75%分位數(shù)法、條件尾部期望值法和資本成本法，并披露置信水平信息[6] 。

3.關(guān)于合同服務(wù)邊際。

保險公司應(yīng)當(dāng)以在初始確認(rèn)時確定的折現(xiàn)率對合同服務(wù)邊際的賬面金額累積利息。合同服務(wù)邊際不再鎖定，對未來現(xiàn)金流估計發(fā)生的有利和不利變動對合同服務(wù)邊際的影響都予以調(diào)整。不限制合同服務(wù)邊際調(diào)整的增加額。對合同服務(wù)邊際的調(diào)整采用未來法^[7]。合同服務(wù)邊際在任何時候不得為負(fù)，且應(yīng)在保險期間內(nèi)以簡單的時間流逝為基礎(chǔ)被系統(tǒng)的攤銷計入當(dāng)期損益;但如果賠付和給付預(yù)期發(fā)生的時間和簡單的時間流逝基礎(chǔ)存在重大差異，則應(yīng)以賠付和給付預(yù)期發(fā)生的時間為基礎(chǔ)。攤銷的基礎(chǔ)應(yīng)與所提供的服務(wù)模式保持一致，保險公司應(yīng)分別選擇直線法、預(yù)期賠付支出和風(fēng)險凈值作為服務(wù)的轉(zhuǎn)移模式。

（三）引入綜合收益表列報方式，優(yōu)化會計信息披露模式

1.積極采用匯總邊際模式，將利潤表改為綜合收益表。

保險公司傳統(tǒng)的利潤表基于收入費(fèi)用觀，采用保費(fèi)分配模式，主要從保費(fèi)收入、賠付支出、退保金、費(fèi)用等計量指標(biāo)進(jìn)行披露，保險合同準(zhǔn)備金計量的三要素沒有體現(xiàn)，而且容易造成保險公司過于注重業(yè)務(wù)指標(biāo)，片面追求保費(fèi)規(guī)模，忽略了自身的內(nèi)涵價值。為此，可以考慮借鑒IASB提出的匯總邊際模式，將利潤表改為綜合收益表，列示風(fēng)險調(diào)整當(dāng)期估計變更后的變動、合同服務(wù)邊際的攤銷、與合同過去和當(dāng)期服務(wù)相關(guān)的變動（經(jīng)驗調(diào)整）、按鎖定的折現(xiàn)率累積的利息（保費(fèi)負(fù)債利息支出）等信息[8] 。將折現(xiàn)率變化的影響計入資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益中的其他綜合收益。

折現(xiàn)率估計更新導(dǎo)致的變動與保險公司的經(jīng)營努力關(guān)聯(lián)不大，如果計入損益，損益將受到利率波動的影響較大，承保業(yè)績信息受到干擾。因此，應(yīng)將使用初始折現(xiàn)率計量的攤余成本信息在損益中反映，而將使用當(dāng)前折現(xiàn)率計量的現(xiàn)時價值變動信息計入其他綜合收益，這樣分開列示，可以提供更加明細(xì)的有用信息，而且在一定程度上能夠增強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債的匹配度。當(dāng)然采用這種方法，對系統(tǒng)有更高的要求，需要追蹤保單所有期間的折現(xiàn)率估計參數(shù)。 而且無法完全消除會計錯配，對于公允價值變動計入損益的資產(chǎn)，錯配仍然存在。 因此在現(xiàn)階段保險公司可以根據(jù)自身的資產(chǎn)配置情況，自主選擇折現(xiàn)率變動計入損益還是其他綜合收益，但是一旦選定，不得變更。

2.在我國現(xiàn)階段條件不成熟的情況下，可以考慮采用保費(fèi)分配模式與匯總邊際模式相結(jié)合的模式。目前，匯總邊際法遭到國內(nèi)眾多學(xué)者和保險公司的反對，這主要因為目前我國保險公司管理所使用的計量指標(biāo)是承保保費(fèi)、賠款、給付以及承保利潤等，保險公司普遍擔(dān)心采用綜合收益表后將失去這些量化指標(biāo)，而且分析師、評價機(jī)構(gòu)都用這些指標(biāo)來計算關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)，業(yè)績指標(biāo)的變化會影響在主要財務(wù)指標(biāo)的排名以及評級機(jī)構(gòu)的排名。由此看來，采用匯總邊際法是一個循序漸進(jìn)的過程，它不僅涉及保險公司內(nèi)部管理觀念的變化，還涉及外部評價標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整。傳統(tǒng)的保費(fèi)收入仍含有重要信息，公司股東和外部報表使用者都十分看重，建議在報表中保留對傳統(tǒng)保費(fèi)收入的列示。該模式下保費(fèi)收入的列示應(yīng)采用“已賺保費(fèi)法”，這里不僅體現(xiàn)在“已賺”和“應(yīng)計”的差異，而且體現(xiàn)在是否將其投資組成部分進(jìn)行分解，即保費(fèi)收入應(yīng)該是已賺保費(fèi)扣除投資組成部分所對應(yīng)的合同保費(fèi)。建議對投資成分單獨(dú)存在且易于計量的合同采用剔除的方式列報，如具有獨(dú)立賬戶的保險合同，以及無重大保險風(fēng)險的具有任意分紅特征的投資合同。其他合同的投資成分分拆難度較大，建議不要求分列。理賠支出金額也應(yīng)剔除投資組成部分，保險合同準(zhǔn)備金項目下面應(yīng)詳細(xì)列示合理估計負(fù)債、風(fēng)險邊際和合同服務(wù)邊際等信息。確認(rèn)首日費(fèi)用，保單獲取成本應(yīng)當(dāng)按照與分?jǐn)偤贤?wù)邊際一致的方法列入報表，即按照與保險合同項下提供服務(wù)的轉(zhuǎn)移模式相一致的攤銷基礎(chǔ)。

（四）完善保險監(jiān)管會計體系，強(qiáng)化監(jiān)管要求

1.在分類監(jiān)管中引入結(jié)構(gòu)調(diào)整指標(biāo)。

目前保監(jiān)會是根據(jù)保險公司償付能力充足率指標(biāo)高低將保險公司分為三類采取不同的監(jiān)管措施，建議在此基礎(chǔ)上建立結(jié)構(gòu)調(diào)整評價指標(biāo)，對結(jié)構(gòu)調(diào)整成效定期進(jìn)行評估，并根據(jù)評估結(jié)果實施扶優(yōu)限劣的分類監(jiān)管政策。對于評估結(jié)果較好的保險公司將給予鼓勵，在產(chǎn)品報備、業(yè)務(wù)范圍、分支機(jī)構(gòu)批設(shè)、資金運(yùn)用等方面給予一定的支持;對于評估結(jié)果差、長期未改善、甚至不斷惡化的公司，應(yīng)進(jìn)行整改或者采取必要的監(jiān)管措施。

2.引入公允價值評估基礎(chǔ)。

對于資本要求，應(yīng)增加對風(fēng)險的敏感性，讓良好的風(fēng)險和經(jīng)濟(jì)資本管理成為業(yè)務(wù)的核心，同時改變償付能力I通過認(rèn)可資產(chǎn)減去認(rèn)可負(fù)債計算償付能力額度的價值評估方式，以國際財務(wù)報告準(zhǔn)則所定義的公允價值為評估基礎(chǔ)，采用資產(chǎn)負(fù)債的市場一致性原則對資產(chǎn)負(fù)債予以價值評估;對于可套期風(fēng)險負(fù)債的技術(shù)準(zhǔn)備金數(shù)額直接根據(jù)金融工具市場價格確定;對于不可套期風(fēng)險的負(fù)債技術(shù)準(zhǔn)備金數(shù)額，則通過最佳估計與風(fēng)險邊際的方式確定。對于保單獲取成本，發(fā)生時全部費(fèi)用化，不能隱性遞延獲取成本。

3.規(guī)范準(zhǔn)備金計量控制程序。

為了保證準(zhǔn)備金計量的公允性和合規(guī)性，保監(jiān)會應(yīng)要求保險公司建立權(quán)責(zé)分明、分級授權(quán)、相互制約、分工合作的工作流程和內(nèi)控程序，準(zhǔn)備金計量涉及的重大會計政策和會計估計應(yīng)該經(jīng)過公司精算責(zé)任人（總精算師）和財務(wù)負(fù)責(zé)人同意后，提交公司董事會或總經(jīng)理辦公會研究決定。在明確精算責(zé)任人和財務(wù)負(fù)責(zé)人專業(yè)判斷獨(dú)立性的同時，應(yīng)強(qiáng)化公司董事會和管理層對準(zhǔn)備金計量方法和計量假設(shè)公允和合規(guī)所負(fù)的責(zé)任。為了避免不同年度準(zhǔn)備金的過度波動，防止操縱利潤，保監(jiān)會有必要規(guī)定折現(xiàn)率假設(shè)的選取方法和范圍，比如以互換利率加上匹配調(diào)整或反周期溢價作為折現(xiàn)率。對于風(fēng)險調(diào)整，可以規(guī)定6%的資本成本。為了防止準(zhǔn)備金計量受保險公司管理層的人為影響，可以考慮建立第三方精算評估機(jī)構(gòu)，借第三方“慧眼”實行獨(dú)立評估。

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The International Convergence of Insurance Accounting

Standards： Development， Difficulties and Countermeasures

HOU Xuhua

（School of Accounting， Hunan University of Commerce， Changsha， Hunan 410205， China）