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篇1

關鍵詞:車牌定位; 邊緣檢測; 幾何特征; 顏色特征

中圖分類號:TP391.41文獻標識碼:A

文章編號:1004-373X(2010)08-0100-04

Fast Location Algrorithm of Multi Licence Plates Based on Hybrid-feature

YUE Peng1, PENG Jin-ye1, LI Da-xiang1, REN Xuan2

(1.College of Information Science and Technology, Northwest University, Xi’an 710127, China;

2.Highways Management Group, Xi’an 710018, China)

Abstract:Aimming atthe problems of large computation and long-time location for the license plate location, a location method based on hybridfeature that contains the geometry and color is proposed. The histogram equalization pre-processing is made on a license plate image, the candidate district is determined with improved edge detection and mathematical morphology, and thenthe interfered district is excluded by the feature of geometry and color. At last, the location effects under various environment are compared. Besides, the corresponding algorithm and implementation results are provided.

Keywords:license plate location; edge detection; geometrical feature; color feature

車牌定位是車牌自動識別系統(tǒng)中的關鍵技術,其出發(fā)點是通過車牌區(qū)域的特征來判斷牌照。該技術發(fā)展至今已有幾十年的歷史,可謂相對比較成熟,但很多常用的車牌定位方法都離不開對車牌邊緣的提取,不管是灰度邊緣檢測,還是彩色邊緣檢測都存在計算量大,定位時間長的缺點[1]。因此,在未找到更好、更有效的定位方法之前,提高邊緣檢測的速度,縮短定位時間已成為改善現(xiàn)有車牌定位系統(tǒng)亟待解決的問題。這里提出一種改進的基于Sobel算子的邊緣檢測算法,并利用車牌的幾何和顏色特征對其精確定位,在實現(xiàn)快速定位的同時,可將其應用于復雜背景的多車牌定位環(huán)境中,具有一定的先進性。

1 算法介紹及流程

人們獲得的圖像大多是公路探頭或是用數(shù)碼產(chǎn)品拍攝的,經(jīng)過預處理后便于后續(xù)工作的進行。該方案主要由“生成”和“去偽”兩個模塊構成,如圖1所示。

2 圖像預處理

由于捕獲的車牌圖片多為.bmp和.jpg格式,且由于拍攝環(huán)境制約圖像經(jīng)常會曝光不足,使圖像模糊,對比度和信噪比較低。為了便于系統(tǒng)后續(xù)工作的處理,對圖像進行灰度化以及直方圖均衡處理[1]。

圖1 算法流程圖

3 生成候選區(qū)域

3.1 邊緣檢測

該算法采用改進的Sobel算子,其主要思想是大大減少算法中乘法運算的次數(shù),從而提高系統(tǒng)的處理速度。Sobel算子有八個與邊界方向對應的模板,每個模板對某種特定邊緣方向做出最大響應。所有八個方向中的最大值作為邊緣幅度圖像的輸出[2],其八個模板分別為45°,90°,135°,180°,225°,270°,315°,360°方向[3],如下所示:

И121

000

-1-2-1〗 210

10-1

0-1-2〗 10-1

20-2

10-1〗

模塊a 模塊b模塊c

0-1-2

10-1

210〗-1-2-1

000

121〗-2-10

-101

012〗

模塊d模塊e模塊f

-101

-202

-101〗 012

-101

-2-10〗

模塊g模塊h

假設圖像中某一點Q及其3×3區(qū)域的灰度為: q0q1q2

q7qqq3

q6q5q4〗,分別設ai(i=1,2,…,8)為經(jīng)過Sobel算子第i種模板處理后圖像Q點的灰度值,例如采用模板e,則:a5=-q0-2q1-q2+q4+2q5+q6=(q4+q6)-(q0+q2)-2(q5-q1)。

經(jīng)過處理后,點Q處的灰度值W=max{ai},i=1,2,…,8。根據(jù)以上描述,采用Sobel八模板法計算像素點灰度的過程[2],對采用Sobel算子處理圖像的計算量進行分析。參照計算a5,應用每一種模板所需的計算量可得,進行加法的次數(shù)為t1=5次,進行乘法的次數(shù)t2=1次。那么,依據(jù)計算點Q的灰度值所需的計算量可得,進行加法的次數(shù)為T1=8t1=40次,乘法的次數(shù)為T2=8t2=8次。采用Sobel算子八模板處理一幅N×N的圖像,依上述方法可推得所需的計算量為進行加法的次數(shù)為40N2次,進行乘法的次數(shù)為8N2次。

首先該算法去掉Sobel算子八個模板中的中央值,然后按順時針方向依次提取每個模板因子,再將提取的因子作為循環(huán)矩陣PУ囊恍,構成循環(huán)矩陣如下所示:

ИP=1210-1-2-10

210-1-2-101

10-1-2-1012

0-1-2-10121

-1-2-101210

-2-101210-1

-101210-1-2

01210-1-2-1〗

對P進行行變換就可以得到AP=B,其中A和BХ直鷂:

ИA=-11000000

0-1100000

00-110000

000-11000

0000-1100

00000-110

000000-11〗

B=1-1-1-1-1111

-1-1-1-11111

-1-1-11111-1

-1-11111-1-1

-11111-1-1-1

1111-1-1-1-1

111-1-1-1-11〗

設C=\T,D=(1/2)\T=\T,有qj(j=0,1,2,…,7),表示圖片中3×3像素區(qū)域內(nèi)第j個像素點的灰度值;ai(i=1,2,…,8)表示采用八模板中第i種模板的計算灰度值[4],Ъ撲愕:

ИPC=2D

因為AP=B,Ы岷仙鮮階換可得:

ИBC=2ADИ

展開并移行可得:

Иr1=0.5(q0+2q1+q2-q4-2q5-q6)=

0.5(q0+q2-q4-q6)+(q1-q5)

r2=r1+(q7+q0-q1-q2)

r3=r2+(q6+q7-q0-q1)

r4=r3+(q5+q6-q7-q0)

r5=r4+(q4+q5-q6-q0)

r6=r5+(q3+q4-q5-q6)

r7=r6+(q2+q3-q4-q5)

r8=r7+(q1+q2-q3-q4)

由以上計算,r1需要進行加法(含減法)的次數(shù)為5次,乘法次數(shù)為1次。ri(i=2,3,…,8)需要進行加法的次數(shù)為7×4=28次,總共需要加法的次數(shù)為28+5=33次。用改進的方法處理圖像,某點Q的灰度值為W=max{qi}=2max{ai},因為乘2可以用移位算子得到,那么處理一幅N×N圖像需要進行的加法運算次數(shù)為33×N×N=33N2,乘法運算次數(shù)為N2次。

選取適當?shù)拈撝祎h,若像素的新灰度值大于th,則把該點記為邊緣點,再按照從上到下,從左到右的順序對邊緣點進行掃描,可發(fā)現(xiàn)車燈、車頭的散熱橫欄以及車牌區(qū)域的跳變比較突出。

3.2 基于數(shù)學形態(tài)學的定位

在候選區(qū)域確定出來后,下一步驟是根據(jù)這些區(qū)域提供的位置信息從原圖像中分割出可能的牌照子圖像,形成候選區(qū)域隊列,即找到某一區(qū)域的任意一點后,將其壓入堆棧,進行遞歸,判斷堆棧是否為空,非空則彈出一點作為當前點并進行標號,然后查找左、下、右、上的鄰點,若該鄰點未曾標記,則繼續(xù)壓入堆棧,如此循環(huán),直至堆棧為空[5,6]。經(jīng)過數(shù)學形態(tài)學處理后,圖像中有許多連通區(qū)域,為了確定車牌區(qū)域,把感興趣的車牌從背景中分離出來,有必要對各個連通區(qū)域進行標記,逐一檢測并刪除偽車牌區(qū)域。

4 去除偽車牌區(qū)域

4.1 利用車牌的幾何特征定位

檢查所得矩形區(qū)域的長和寬,根據(jù)閾值去掉過小的區(qū)域。但通常必須保留過大的區(qū)域,因為這可能是由牌照和周圍車體部分粘連而形成的。利用車牌自身相異于其他區(qū)域的幾何特征在車牌候選區(qū)域中提取真正的車牌[7]。

(1) 候選車牌的尺寸大小和長寬比例;

(2) 候選區(qū)域內(nèi)像素分布關系;

(3) 候選區(qū)域在原始圖像中的位置。

因為候選區(qū)域是在車身的中間,且寬高比大致為140/440=0.318,這里選取[0.30,0.45]作為判斷區(qū)間,據(jù)此幾何特征,可以刪除偽車牌區(qū)域。

4.2 利用車牌顏色特征的定位

通過上述步驟的篩選,已能精確定位對比度適中、字符清晰無磨損的普通車牌,但有時僅靠車牌的幾何信息并不能完全排除偽車牌區(qū)域,如車身的文字區(qū)域、車燈以及雙車牌車輛等,故利用車牌的顏色特征可實現(xiàn)車牌的精確定位[8-9]。

因為在通過拍攝得到的車牌圖像中,由于車牌新舊、磨損狀況、光照強度等眾多因素的影響,不同車牌圖像很難達到穩(wěn)定的統(tǒng)一,而HSV色彩模型的高度具有獨立性,可以單獨考慮車牌的色彩進行判斷,這帶來了很大的方便。

在車牌定位中,首先選擇車牌候選區(qū)中心的一塊區(qū)域進行顏色模型到HSV模型的轉換;然后按照區(qū)間對顏色進行劃分,統(tǒng)計落入?yún)^(qū)間的像素點數(shù)目;再對所選區(qū)域進行色彩統(tǒng)計,將像素點進行歸類,進行偽車牌刪除,最后確定車牌區(qū)域[10]。圖2所示為利用該方法直接定位成功的實例。圖3所示為利用該方法定位并成功去除偽車牌區(qū)域的實例。圖4所示為利用該方法定位多車牌區(qū)域的實例。

圖2 直接定位成功的實例

圖3 利用該方法定位并成功去除偽車牌區(qū)域的實例

圖4 利用該方法定位多車牌區(qū)域的實例

5 實驗結果分析

通過對上述幾個應用實例的分析,將該技術普遍應用到實際生活當中。經(jīng)某小區(qū)物業(yè)同意,在該小區(qū)地下、露天、立體車庫以及路口通過不同角度、不同背景、不同光照采集車牌圖片400張(晴天和陰雨天各200張)進行定位。采用Visual C++6.0開發(fā)工具,并在具有Core(TM)2 Duo CPU,2 GB內(nèi)存的計算機上實驗得到數(shù)據(jù),定位準確率達到93.25%,27張定位失敗圖片,如表1所示。其中,9張由于車牌損傷較大或者字符被污染粘連現(xiàn)象嚴重;16張由于靠近車庫邊緣或陰雨天拍攝光線嚴重不足,無法通過預處理達到定位要求;2張由于是2009年新式武警車牌,車牌幾何特征與92式車牌差別較大,導致定位失敗。需在后續(xù)工作中對此方法進行改進,以提高其適應性。

表1 不同環(huán)境下的實驗結果分析

拍攝環(huán)境拍攝距離/m拍攝角度實驗圖片數(shù)定位成功數(shù)實驗總數(shù)定位成功總數(shù)準確率

晴朗

3

水平0°2727

水平斜45°4241

俯向下45°3129

10

水平0°6563

水平斜45°3531

20019195.50%

陰雨

3

水平0°3635

水平斜45°4440

俯向下45°2015

10

水平0°7169

水平斜45°292320018291%

此外,對采用該方法與采用普通Sobel邊緣檢測算子的計算結果進行了比較,普通Sobel邊緣檢測算子處理一幅N×N的圖像需要進行加法的次數(shù)為40N2次,進行乘法的次數(shù)為8N2次,運用該方法處理一幅N×N圖像需要進行加法運算次數(shù)為33N2,乘法運算次數(shù)為N2Т??？杉,在不影響準確率的前提下,運算消耗大大減小,如表2所示(采用相同圖片,相同平臺環(huán)境進行比較)。

表2 改進Sobel算子與普通Sobel算子的比較

邊緣提取方法實驗圖片數(shù)定位成功數(shù)準確率 /%定位平均耗時 /s

基于普通sobel算子40037393.250.135

基于改進sobel算子40037393.250.088

6 結 語

車牌定位是車輛牌照自動識別系統(tǒng)中的關鍵和難點,實際圖像中噪聲、復雜背景等的干擾都會使定位十分困難。本文采用改進的邊緣檢測算法快速獲得圖像的邊緣,充分利用了車牌的幾何特征和車牌的顏色特征排除偽車牌區(qū)域,實現(xiàn)車牌的定位。該算法在保證車牌定位可靠性的前提下,具有限制條件少,速度快的優(yōu)點,并可進行多車牌定位。實驗證明,該方法具有很好的定位效果和實用性。

參考文獻

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[3]王濤, 全書海. 基于改進Sobel算子的車牌定位方法[J]. 微計算機信息, 2008, 24(13): 312314.

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篇2

一、會計確認基礎的種類

會計確認基礎一般有兩種：權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制，或者說應計制和現(xiàn)金制。然而實踐證明，至今已不存在純粹的收付實現(xiàn)制和純粹的權責發(fā)生制。國際會計師聯(lián)合會公立單位委員會在其1991年3月的研究報告第1號《中央政府的財務報告》中提出了多種會計確認基礎的名稱，其中包括現(xiàn)金制基礎、修正的現(xiàn)金制基礎、修正的應計制基礎和完全的應計制基礎。該委員會還認為“在會計上有這樣一個會計基礎區(qū)間，這個區(qū)間的范圍從現(xiàn)金制基礎這一極端到另一極端完全應計制基礎。在這兩個極端中間，有很多變化，這些變化實際上或者是對現(xiàn)金制基礎或者是對完全應計制基礎的修正。”由此表明，收付實現(xiàn)制和權責發(fā)生制僅是確認時間基礎的兩個極端，我們可以把修正的收付實現(xiàn)制和修正的權責發(fā)生制統(tǒng)稱為混合會計確認基礎。收付實現(xiàn)制與權責發(fā)生制的融合是未來會計確認基礎的發(fā)展趨勢。

二、選擇會計確認基礎的原則

不同的會計確認基礎，具有不同的特點和適用范圍，能滿足不同的決策管理的需要。選擇不恰當?shù)臅嫶_認基礎，會直接影響到會計核算與會計報告的質量，降低會計信息的相關性、可靠性和及時性，從而制約會計職能的發(fā)揮。如何正確選擇會計確認基礎呢?從總體上講，選擇最合適的會計確認基礎取決于：會計主體的特征和性質，會計目標，會計報告的類型，以及建立和維持必要的財務信息制度的成本和效益。具體講，選擇會計確認基礎應遵循以下原則：

1、相關性原則。選擇會計確認基礎，必須是有助于提供決策有用的會計信息，有助于反映受托單位的受托責任。一般來講，企業(yè)會計確認基礎側重于決策有用現(xiàn)，而預算會計確認基礎側重于受托責任觀，以實現(xiàn)其會計目標。

2、充分考慮會計主體的特征和經(jīng)濟業(yè)務性質。不同的會計主體，其特征不同，應選擇不同的會計確認基礎。選擇會計確認基礎時，還必須根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務的不同性質，采用不同的確認標準。也就是說，一個會計主體或組織如果業(yè)務需要，應當可以同時采用一種以上的會計確認基礎。

3、成本與效益原則。選擇會計確認基礎，在保證會計信息質量的前提下，為降低會計信息的成本，可以采用靈活的會計確認程序和方法，引入“修正”的會計確認基礎，使會計確認基礎的確定更加完善、更加合理，實用性增強。

三、我國現(xiàn)行的預算會計確認基礎

我國預算會計一直采用收付實現(xiàn)制，這是由預算會計的特點所決定的。采用收付實現(xiàn)制，會計只確認實際收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金的交易事項，并計量某一期間的現(xiàn)金收支差額的財務成果，符合一般的習慣，會計核算程序比較簡便；同時，會計確認數(shù)是實際入庫的預算資金，便于安排預算撥款和預算支出的進度，并如實反映預算收支結果。但長期的預算會計實踐表明，采用收付實現(xiàn)制基礎存在明顯的缺陷。具體表現(xiàn)在：①所有非現(xiàn)金交易不作為收入。支出及時納入核算，不能完整地反映營運業(yè)績，相應的債權與債務也不確認，導致資產(chǎn)負債表和收支結余表不真實，使許多對決策有較大影響的信息無法提供給信息使用者；②無法客觀地進行財務支出與收入在會計期間上的配比，不利于評價收支結余的性質，且其反映的財務成果易于被管理當局操縱，使財務信息缺乏可靠性和前后一貫性；③收付實現(xiàn)制是一種面向過去的確認基礎，并不能提供未來現(xiàn)金流動的信息；④不能真實地評價和考核政府和事業(yè)單位的財務受托責任。

由上述分析可知，收付實現(xiàn)制已受到挑戰(zhàn)，我們必須重新審視預算會計確認基礎，客觀分析預算會計環(huán)境。選擇合適的會計確認基礎是當前預算會計理論亟須解決的問題。正因如此，財政部在1998年根據(jù)預算會計核算的特點和實際工作需要，對財政總預算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計采用了不同的會計確認基礎。即財政總預算會計和行政單位會計仍采用收付實現(xiàn)制；事業(yè)單位會計一般采用收付實現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務核算可采用權責發(fā)生制。這表明，一方面預算會計從總體上講還是以收付實現(xiàn)制為確認基礎；另一方面事業(yè)單位會計采用以收付實現(xiàn)制為主體，以權責發(fā)生制為補充的一種混合會計確認基礎，充分體現(xiàn)了靈活性。

四、完善預算會計確認基礎的建議

20世紀70年代以來，西方許多國家的政府與非營利組織會計紛紛改變現(xiàn)金制，而采用修正的現(xiàn)金制或修正的應計制會計。

人類已進入21世紀，預算會計環(huán)境將發(fā)生巨大的變化，進而引起政府及事業(yè)單位的經(jīng)濟活動日趨多樣化和復雜化。在這種形勢下，預算會計確認基礎不僅要真實反映政府及事業(yè)單位財務活動情況及財務狀況，強調與國家預算保持一致；還要提供具有一定信息質量的財務信息，使會計信息使用者客觀公正地分析、評價政府及事業(yè)單位的受托責任，以實現(xiàn)預算會計目標，因此，會計確認基礎也應予以改進和完善。根據(jù)會計確認基礎的選擇原則，借鑒西方政府與非營利組織會計的先進經(jīng)驗，從我國實際出發(fā)，筆者認為應采用以下修正的會計確認基礎。

篇3

會計的體系及其分支，是在過程中形成的，是適應人們管理財務活動的需要而產(chǎn)生的。它反映著會計各個組成部分的內(nèi)在聯(lián)系和區(qū)別。從古到今，從我國到外國，會計歷來是按其適用范圍和核算對象分為企業(yè)會計和非企業(yè)會計的。企業(yè)會計是適用于農(nóng)、工、交、商、等企業(yè)單位的會計，是用以反映和監(jiān)督再生產(chǎn)過程中生產(chǎn)、流通領域的企業(yè)經(jīng)營資金活動的。再生產(chǎn)過程中生產(chǎn)、流通領域的企業(yè)，基本上屬于物質生產(chǎn)部門，處于經(jīng)濟基礎領域，這些部門中的企業(yè)從事各項生產(chǎn)經(jīng)營活動，提供社會必需的生產(chǎn)資料和生活資料并創(chuàng)造價值，在社會再生產(chǎn)中起著決定性的作用。非企業(yè)會計，即我們所說的預算會計，適用于各級政府財政機關、行政單位和事業(yè)單位的會計，用以反映和監(jiān)督社會再生產(chǎn)過程中分配領域、精神生產(chǎn)和社會福利領域的政府財政資金和事業(yè)單位業(yè)務資金的。作為非物質生產(chǎn)部門的財政、行政、事業(yè)等單位，不直接提供物質產(chǎn)品，處于上層建筑領域，它們從事各種業(yè)務活動，為社會生產(chǎn)和人民生活服務，在社會再生產(chǎn)中同樣起著不可忽視的作用。企業(yè)和非企業(yè)的主要區(qū)別，就在于是否具有物質生產(chǎn)方面的職能，是否具有生產(chǎn)經(jīng)營性。企業(yè)會計同預算會計的主要區(qū)別，則在于是否追求資本的保值增值，是否具有營利性。企業(yè)投資者投入資本以后，要求得到回報，企業(yè)終止時，投資者要收回原來投入的資本，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中必須獲得盈利才能維持其生存和發(fā)展。所以，企業(yè)會計要以營利為目的，會計的確認、計量、記錄、報告都要圍繞著資本的保值增值、所有者權益而展開。行政和事業(yè)單位進行各種公務活動，公益性、社會性業(yè)務活動，其出資者投入資金以后，不要求得到回報，這些單位一般也不會終止，個別單位終止時出資者也不一定都收回資金，它們在業(yè)務活動中有的無償提供服務，有的雖有收費但也并非足額補償，而是由國家財政提供全部或大部的資金。所以，預算會計要以社會效益為目的，會計的確認、計量、記錄、報告都要圍繞著社會效益而展開。非營利性是預算會計區(qū)別于企業(yè)會計的特殊性，也是預算會計各個組成部門的共同性。只有充分認識這一特征，才能明確事業(yè)單位會計必然歸屬于預算會計（非企業(yè)會計）的客觀依據(jù)。1996年2月我國財政部的“預算會計核算制度改革要點”開宗明義指出：“預算會計是以預算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)和管理手段，是核算、反映和監(jiān)督中央和地方各級政府預算以及事業(yè)行政單位收支預算執(zhí)行情況的會計，是我國兩大類會計體系之一?！边@一概括，為我們認識事業(yè)單位會計的地位，建立預算會計法規(guī)制度的管理體制指出了明確的方向。

二、事業(yè)單位會計的特征

把事業(yè)單位會計作為預算會計中的會計分支而單獨制定會計準則和會計制度，是這次預算會計改革的一個創(chuàng)舉，它有助于適應形勢發(fā)展而加強單位內(nèi)部管理。其所以要確立事業(yè)單位會計的相對獨立會計分支地位，是因為人人認識到在從計劃經(jīng)濟體制向社會主義市場經(jīng)濟體制過渡的過程中，事業(yè)單位會計發(fā)生了顯著的變化。現(xiàn)階段事業(yè)單位會計的特征主要有以下幾項：

1．事業(yè)單位除財政撥款外還有自己的事業(yè)收入。

2．事業(yè)單位雖然以實現(xiàn)社會效益為宗旨，但卻具有一定的經(jīng)營性，并要實行經(jīng)濟核算，其事業(yè)收入和事業(yè)支出大都與業(yè)務活動相聯(lián)系，可通過擴大服務規(guī)模、提高服務質量，實現(xiàn)增收節(jié)支，爭取改善自身的運營條件。

3．事業(yè)單位雖然不提供物質產(chǎn)品，但向社會提供精神產(chǎn)品（即知識形態(tài)的產(chǎn)品）和勞務，它具有一定的生產(chǎn)性。、、文化、衛(wèi)生等各種事業(yè)單位，大都屬于第三產(chǎn)業(yè)中為提高科學文化水平和居民素質服務的部門（有人把這種提供精神產(chǎn)品和勞務的行業(yè)稱為第四產(chǎn)業(yè)）。這些部門在社會中占有重要的地位，社會生產(chǎn)力的發(fā)展水平越高，智力勞動和智力開發(fā)的作用就越顯著，物質產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展就越依賴于精神產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展。正是事業(yè)單位經(jīng)濟活動的特殊性，使得事業(yè)單位會計成為預算會計中的一個單獨的分支。我們事業(yè)單位會計的特征，是為了按照其發(fā)展的客觀有效地制定法規(guī)制度，使之更好地適應事業(yè)單位會計工作的需要。但是，這決不意味著事業(yè)單位會計已經(jīng)企業(yè)化了，已經(jīng)按企業(yè)會計的規(guī)則運行了。這是因為：

（1）我國的事業(yè)單位盡管資金來源渠道多樣化，但其絕大多數(shù)還是以國家財政撥款為主，其他資金來源為輔，完全不需要國家財政撥款的還是少數(shù)，有些單位雖然能做到日常收支相抵，但重大工程項目依然要依靠國家財政扶持。事業(yè)單位的財務活動同國家財政資金之間存在著密不可分的關系，其財務管理和會計核算應該受到國家預算管理部門的指導和約束，而且其會計法規(guī)制度的建設應該與財政總預算會計制度的建設由同一部門進行，使單位會計與財政總預算會計很好地銜接起來。

（2）事業(yè)單位的性質及資金來源，決定了絕大多數(shù)事業(yè)單位的非營利性，必須把社會效益放在第一位。水利、林業(yè)、科學、教育、文化、衛(wèi)生等事業(yè)單位提供的是公共產(chǎn)品，而追求利潤必然會使其業(yè)務活動走偏方向。這里還要指出，一些單位雖然能夠實現(xiàn)收支相抵后還有結余，但這是它們加強管理、量入為出的結果，絕不等于在主觀上就是以營利為目的。把事業(yè)單位會計當作預算會計體系中的一個分支來進行法規(guī)制度建設，既照顧到事業(yè)單位內(nèi)部管理的需要，又維護了預算會計體系的統(tǒng)一性，這才是正確的選擇

。三、事業(yè)單位會計的定位

事業(yè)單位是我國特有的一個名詞，我國民法通則規(guī)定，企業(yè)、機關、事業(yè)單位和社會團體都可以取得法人資格，從而確立了事業(yè)單位的地位，而在西方通常則采用非營利組織一詞。我國的事業(yè)單位會計在內(nèi)涵上近似于西方非營利組織會計，但兩者又不完全相同。為了與國際會計慣例相協(xié)調，我們對事業(yè)單位會計的適用范圍需要作一些具體。所謂事業(yè)單位通常可理解為不具有物質產(chǎn)品生產(chǎn)和國家事務管理職能，主要以精神產(chǎn)品和各種勞務形式，向社會提供生產(chǎn)性或生活的單位。其范圍習慣上涵蓋較廣，包括不同的行業(yè)和經(jīng)濟類型。從行業(yè)來看包括以下三類：

（1）科學、教育、文藝、廣播電視、信息服務、衛(wèi)生、等科學文化事業(yè)單位；

（2）氣象、水利、農(nóng)業(yè)、地震、環(huán)保、計劃生育、社會福利等公益事業(yè)單位；

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預算會計是各級政府部門和事業(yè)行政單位用來核算、反映和監(jiān)督國家預算收支執(zhí)行的會計，是會計學的兩大分支之一。預算會計的基本理論問題主要包括會計主體、會計基礎、會計要素、會計報告等問題。本文將對預算會計的重要性與以上一系列預算會計基本理論問題進行分析，以期加強會計工作者對預算會計的理解與應用。

關鍵詞：

預算會計；基本理論

隨著社會主義市場經(jīng)濟改革的逐步推進，中國會計體系跟隨市場經(jīng)濟改革的步伐也進行了一系列改革，日漸完善的企業(yè)會計體系對預算會計提出了更大的挑戰(zhàn)。深化預算會計的改革，涉及到會計理論體系的諸多問題，對預算會計的基本理論問題研究將為預算會計改革探明道路，保證改革的方向正確。

一、預算會計的重要性

預算會計是會計學的兩大分支之一，會計按照反應與監(jiān)督的對象不同，可以分為企業(yè)會計與預算會計。企業(yè)會計與預算會計側重點不同，對企業(yè)會計來說，業(yè)務重點是對于在生產(chǎn)與流通環(huán)節(jié)之中的各種會計業(yè)務；而預算會計則側重對于分配以及社會消費環(huán)節(jié)。嚴格來說，預算會計是各級政府財政部門和事業(yè)行政單位核算、反映和監(jiān)督中央與地方預算以及事業(yè)行政單位收支預算執(zhí)行的會計。預算會計，是有屬于其自身特殊的特征和性質的，公共性、財政性是其顯著特點，但最為關鍵的，還是其自帶的非營利性質。預算管理是預算會計的中心。經(jīng)濟和社會事業(yè)發(fā)展是預算會計的目的，所以，預算會計主要適用于政府以及事業(yè)行政單位；與之相反的企業(yè)會計的中心則是資本與資金的循環(huán)，其目的是營利，所以企業(yè)會計是主要被使用與各類企業(yè)。從經(jīng)濟學角度講，利潤的最大化毫無疑問是企業(yè)活動的最根本目的，但是，政府與事業(yè)行政單位與企業(yè)不同，它們的活動目的是實現(xiàn)社會效益和宏觀經(jīng)濟效益最大化，往往具有很濃重的公益色彩。因此，作為國家在財務方面管理的基礎和進行宏觀管理的手段的預算會計在當今有著無與倫比的作用。

二、預算會計的基本問題

(一)會計主體

會計主體是指會計的活動的服務對象。一個會計主體的必須條件是擁有一定資產(chǎn)、承擔相應義務、能夠獨立地進行財務活動，并且能夠實行獨立核算。會計主體的功能是可以劃定會計活動的邊限。會計活動必須在會計主體所限定的范圍內(nèi)進行。對于預算會計來說，主體就是為之服務的政府財政部門和事業(yè)單位。預算會計與企業(yè)會計相比，具有較強的統(tǒng)一性和宏觀性，由于預算會計的對象都基本都具有非營利性，所以，預算會計又被稱為非營利組織會計。

(二)會計基礎

所謂會計基礎，就是用來確認與記錄收支的標準。資金運動是會計的操作對象。任何收支都有已經(jīng)被固定的運動過程，在會計制度中用來確定收支的標準都應該有十分明確規(guī)定，我國確認的標準規(guī)定從會計學的角度被稱為“會計基礎”。預算會計的對象的經(jīng)濟活動都是具有特殊性的，一是營利不是預算會計的對象基本目的，但是，業(yè)務中有償服務是存在的，其中有的甚至還可以盈利。二是預算會計的對象的經(jīng)濟業(yè)務可以被分為一般的收入與支出業(yè)務與經(jīng)營的收入與支出支業(yè)務，對經(jīng)營收入與支出業(yè)務來說，成本核算是必須的。預算會計的限定將經(jīng)濟活動分為事業(yè)活動、經(jīng)營活動兩類，并且進行明確規(guī)定，對事業(yè)單位來說，在一般情況下實行收付實現(xiàn)制的會計基礎，但是，收支核算權責發(fā)生制會計基礎是允許使用的。而主要考量因素是事業(yè)單位在市場經(jīng)濟中的經(jīng)濟地位。

(三)會計要素

會計要素，是指會計對象的構成要素，是用來對會計對象的基本分類手段。會計要素有利于會計方面的科目設置，還對設計會計報表這一難題有重要的幫助作用。預算會計的對象是政府和事業(yè)單位的經(jīng)濟活動中的資金收支以及形成的資產(chǎn)與負債等。中國在1998年1月1日推行的新預算會計制度中，融合了對企業(yè)會計改革的經(jīng)驗與國外的主流方式，將預算會計的會計要素分為五個要素。分別為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出。被確定的這五個會計要素之間關系為資產(chǎn)+支出=負債+凈資產(chǎn)+收入。這不僅是當前我國復式帳建立的基礎，也是會計從業(yè)人員在設計會計報表結構時所需要的最基本條件。

(四)會計報告

在我國，比較通用的預算會計報表是由行政單位會計報表、總預算會計報表和事業(yè)單位會計報表三表構成的。三種報表包括兩張主表，即資產(chǎn)負債表與收入支出表，除兩張主表外還有會計報表附注和附表等。為幫助使用者理解報表內(nèi)容對報表有關項目進行解釋是會計報表附注使用的主要原因，主要有主要使用的會計方式、預算執(zhí)行說明。附表是用來對重要內(nèi)容作出補充的報表。預算會計中基本數(shù)字表是最為特殊的又重要的附表。其主要用來反映事業(yè)單位機構設置、人員情況、設備情況和工作成果的報表。重要程度并不亞于主表，因為對于事業(yè)單位來說，業(yè)績評價時非經(jīng)濟指標也是極其重要的參考依據(jù)。

三、結語

社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展與財政改革的正在逐步前進，事業(yè)單位對預算會計的統(tǒng)籌更加依賴，因此，預算會計體系無論從理論上還是在實踐上，都需要會計從業(yè)人員的進一步理解與應用。

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篇5

 

財務會計作為會計的一個重要分支系統(tǒng),是在簿記、傳統(tǒng)會計以及財務歷史成就的基礎上建立和發(fā)展起來的?！皶嫷陌l(fā)展是反應式的”,財務會計的出現(xiàn)有著其歷史的必然性。20世紀財務會計在確認和計量技術、信息系統(tǒng)的建設、財務報告體系的充實等方面取得了較為顯著的成就。然而，建國以來,我國的預算會計制度根據(jù)不同歷史時期的經(jīng)濟制度和財政管理的需要,經(jīng)過不斷的改進,形成了較為完善的預算組織體系和制度體系。下面就來談談這兩方面的發(fā)展。首先來談談財務會計的發(fā)展方向。其次，再談談預算會計制度的發(fā)展。

 

一、公允價值會計在下一世紀發(fā)揮主導作用

 

公允價值會計是指以公允價值作為資產(chǎn)和負債的主要計量基礎的會計模式。由于歷史成本計量的會計信息缺乏相關性和及時性,使得現(xiàn)行財務報告過度關注歷史、成本和利潤,忽視未來、現(xiàn)金流和價值。公允價值會計因其潛在的高度相關性,受到了人們的高度重視,其運用已經(jīng)從金融工具擴展到傳統(tǒng)領域。公允價值會計在20世紀90年代得到長足發(fā)展,其運用領域已經(jīng)由金融工具擴展至其他領域,大有取代歷史成本計量模式之勢。我國財政部于2006年2月了包括1項基本準則和38項具體準則的新會計準則體系,并規(guī)定于2007年1月1日起首先在上市公司實施。該會計準則在諸多方面實現(xiàn)了新的突破,其中公允價值計量屬性的應用是最為顯著的方面。金融業(yè)的發(fā)展,金融工具和衍生金融工具的推陳出新,為公允價值會計在下一世紀發(fā)揮主導作用創(chuàng)造了客觀環(huán)境。

 

二、Wallman(1996)提出彩色財務報告模式

 

為財務會計的發(fā)展提供了可能的描繪現(xiàn)行的財務會計報告模式正陷入困境:一方面投資者指責財務會計報表信息的相關性程度正在降低;另一方面,財務會計的確認、計量技術及財務會計本質特征限制了相當多的項目無法進入財務報表進行確認,而只能夠在表外進行披露,致使表外信息披露的激增和信息過載。即使如此,還有相當一部分有價值的項目無法在財務報告體系中進行披露。Wallman的彩色報告模式較好地回答了財務會計現(xiàn)在面臨的這一難題。該模式將財務會計確認的四項條件進行分解,由此形成如下五個層次:a.相關性、可靠性、可定義性和可計量性均符合要求,這形成了財務報告體系的核心層次。b.相關性、可計量性和可定義性都符合要求,但可靠性存在疑問。這個層次的劃分主要涉及目前財務會計上拒絕確認的項目———如顧客滿意程度、人力資源、研究開發(fā)支出等。c.相關性與可計量性符合要求,但可定義性與可靠性存在疑問,如顧客滿意程度支出。d.相關性,可靠性和可計量性符合要求,但可定義性存在疑問,如企業(yè)的戰(zhàn)略風險、企業(yè)的競爭優(yōu)勢、市場占有份額等。e.僅相關性符合標準,可靠性、可定義性和可計量性都不符合,如企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營價值和智力資本價值。

 

三、會計準則的國際協(xié)調

 

20世紀80年代以來,信息技術革命和國際資本市場的發(fā)展以及貿(mào)易障礙的逐步清除,催生了全球經(jīng)濟的交互性。在WTO的促進下,全球經(jīng)濟的一體化、國與國之間的經(jīng)濟交往密切,各國經(jīng)濟之間的依存度已達到休戚相關的程度?？鐕緟^(qū)域經(jīng)濟合作的發(fā)展,資本市場的國際化,客觀上要求會計這種“商業(yè)語言”也要走向國際化,在全球范圍內(nèi)“通用”。各國的會計及會計準則將在協(xié)調中增強一致性。

 

四、我國現(xiàn)行預算會計制度的形成

 

1.預算會計制度形成

 

我國預算會計制度建立于20世紀50年代。1950年,財政部根據(jù)原中央人民政府政務院公布的《預算決算暫行條例》和《中央金庫條例》提出了建立我國預算會計體系的設想,并于同年12月12日正式制發(fā)了各級人民政府暫行總預算會計制度》和《各級人民政府暫行單位預算會計制度》。從此,我國第一套適應國家財政經(jīng)濟需要的、嶄新的、統(tǒng)一的預算會計制度建立了。

 

2.預算會計制度改革。

 

從1951年起,財政部根據(jù)不同時期政治、經(jīng)濟形勢的發(fā)展和財政預算管理工作的需要,對預算會計制度進行了不斷的修訂。到1965年已經(jīng)逐步形成了一套較為成型的預算會計制度。它是以總預算會計為主導,以單位預算會計為補充,以會計制度形式固定下來的有別于企業(yè)會計的獨立的會計體系。為適應財政體制和財務改革的要求,財政部于1983年和1988年,兩次修改預算會計制度。形成了一個以總預算會計為主導、事業(yè)行政單位會計為補充的、以制度形式確定的獨立會計系統(tǒng)。由于預算會計制度存在較濃的計劃經(jīng)濟色彩,財政部于1997年對預算會計制度進行了較大的改革,制定并實施了《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業(yè)單位會計準則(試行)》和《事業(yè)單位會計制度》等一系列預算會計制度。改革后的預算會計制度從組織體系到制度模式,從核算基礎理論到會計各項的具體處理基本上適應了社會主義市場經(jīng)濟體制的建立,政府職能、財政管理方式、事業(yè)單位的資金渠道等各方面發(fā)生的深刻變化對預算會計的要求。它標志著我國已建立起一套與社會主義市場經(jīng)濟體制基本適應的預算會計制度。

 

五、對預算會計制度未來發(fā)展趨勢的分析

 

(一)建立新的政府會計制度體系

 

根據(jù)我國經(jīng)濟體制的改革情況和預算會計的進一步發(fā)展,結合國際上一些經(jīng)濟發(fā)達國家政府會計的改革變化,我國未來的預算會計體系將會是:政府會計和非營利組織會計,預算會計將更名為政府與非營利組織會計。政府會計包括執(zhí)行政府總預算的財政總預算會計和執(zhí)行政府總預算支出的行政單位會計,他們是總和分的關系。此外,還包括三個部分,即執(zhí)行政府總預算出納保管業(yè)務的金庫會計;執(zhí)行政府總預算收入業(yè)務的收入征解會計;執(zhí)行政府總預算的基本建設支出業(yè)務的基建撥款會計。非營利組織會計主要包括不以營利為目的,專門為社會提供公益活動或服務的部門會計。

 

(二)預算會計模式向基金會計模式逐步轉變

 

我國未來預算會計模式是基金會計模式。這里所說的基金是指按特定目的或業(yè)務而分別設立,并構成分立的會計主體,用于核算與報告分屬的資產(chǎn)、負債、收入、支出或費用和基金額及其變動。而基金會計是按照基金種類分別進行會計核算與報告的一種會計體制或模式。它具有目的性、限制性和受托責任廣泛性三個特征,每種基金均有其特定的資產(chǎn)、負債、收入、支出或費用和基金結余,從而構成了一個特定的會計主體。基金會計是現(xiàn)代政府會計及公立非營利組織會計的一大標志?；饡嬙谖覈延衅潆r形。

 

(三)預算會計實務規(guī)范的未來發(fā)展趨勢

 

現(xiàn)行的預算會計采用“一則三制”,即《事業(yè)單位會計準則(試行)》、《事業(yè)單位會計制度》、《行政單位會計制度》和《財政總預算會計制度》。不難看出,這里的會計準則并不處于對三種制度的統(tǒng)馭地位,僅僅是對事業(yè)單位會計而言。因此,為滿足公共財政管理體制建設的需要,根據(jù)現(xiàn)行預算會計制度的具體情況,逐步構建統(tǒng)一、規(guī)范的政府會計準則體系。所以未來的預算會計規(guī)范形式是實行會計準則,即涵蓋政府會計和非營利組織會計的“政府與非營利組織會計基本準則”。

 

(四)逐步引入權責發(fā)生制,建立與國際趨同的財務報告制度

 

根據(jù)我國政府所處的會計環(huán)境和兩種會計結賬基礎的特點,在推進我國預算管理和會計改革時,根據(jù)公共治理提高政府績效的需要,引入權責發(fā)生制是一個必然的趨勢。但鑒于目前我國會計人員素質參差不齊,以及公共受托責任強調數(shù)據(jù)的客觀性等情況,在政府會計中應逐步引入權責發(fā)生制,如國有資產(chǎn)收益、財政預算已安排而尚未撥付的支出、應撥入撥出上解下劃等結算收支,采用權責發(fā)生制,在當年年末列收列支;依靠國家財政補助并有一定業(yè)務收入的事業(yè)單位,采用權責發(fā)生制;能夠收支相抵,經(jīng)濟自主的事業(yè)單位,采用權責發(fā)生制。其余事項仍采用收付實現(xiàn)制,如政府總預算會計的一般項目和某些特殊項目實行收付實現(xiàn)制;行政單位原則上實行收付實現(xiàn)制;全部依靠政府撥款的事業(yè)單位,采用收付實現(xiàn)制。

篇6

為了規(guī)范政府收支行為和會計核算，強化預算約束，加強財務管理和監(jiān)督，提高會計信息質量，保障經(jīng)濟社會的健康發(fā)展，按照黨的十八屆三中全會提出的“建立權責發(fā)生制政府綜合財務報告”重大改革舉措的精神，近年來，《中華人民共和國預算法》《權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案》《財政總預算會計制度》《政府會計準則――基本準則》等相關文件相繼，行政事業(yè)單位會計改革進入攻堅期。在此背景下，財政部于2016年8月了《政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和會計報表（征求意見稿）》（財辦會[2016]30號，以下簡稱《征求意見稿》），本文就《征求意見稿》漫談一二。

一、《征求意見稿》的變化創(chuàng)新

與現(xiàn)行《行政單位會計制度》和《事業(yè)單位會計制度》相比，《征求意見稿》的主要變化和創(chuàng)新體現(xiàn)在以下幾方面：

（一）實現(xiàn)了行政單位和事業(yè)單位會計制度的統(tǒng)一。我國現(xiàn)行的政府會計標準體系涵蓋了財政總預算會計、行政單位與事業(yè)單位會計?！墩髑笠庖姼濉窙]有分別制定行政單位會計制度和事業(yè)單位會計制度，而是從會計科目、核算內(nèi)容和報表三方面將兩類機構統(tǒng)一，為各行政單位和事業(yè)單位日常的會計核算和預算管理及財務報告的編制統(tǒng)一了口徑，也為各級政府部門編制政府綜合財務報告奠定了堅實的基礎。

（二）財務會計與預算會計并行。以往的行政事業(yè)單位會計制度，雖要求將效益與本年度相關的支出計入當期費用，將效益與兩個及以上會計年度相關的支出，以固定資產(chǎn)折舊等形式分期計入費用；另一方面又要求在購入固定資產(chǎn)時全額列支、計提固定資產(chǎn)折舊時借記基金科目，這兩者存在矛盾。究其根本原因，還是未真正按照權責發(fā)生制進行會計核算。但因為政府總預算和財政撥款的顯著特征，政府會計主體確實與企業(yè)存在實質差異，不可能完全僅以權責發(fā)生制為核算基礎，由此開啟了財務會計與預算會計的并行模式，既符合了財政預算的需要，又踏出了“權責發(fā)生制綜合財務報告”最堅實的一步。

（三）會計科目和會計報表的整合。基于上述統(tǒng)一行政單位與事業(yè)單位會計制度、并行預算管理與財務核算的變化創(chuàng)新，《征求意見稿》重新整合了會計科目和會計報表，這也是《征求意見稿》的主要內(nèi)容。

1.會計科目的變化對比?！墩髑笠庖姼濉分袝嬁颇康淖兓饕w現(xiàn)在整合行政單位和事業(yè)單位會計制度、權責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制并行核算、更全面地反映行政事業(yè)單位的經(jīng)濟業(yè)務和事項、從配合“營改增”的實施等方面進行綜合考量。

（1）財務會計科目。《征求意見稿》中財務會計一級科目共74個，涵蓋資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用五要素，比《行政單位會計制度》增加40個科目，比《事業(yè)單位會計制度》增加26個科目，具體變化對比見表1。

（2）預算會計科目?！墩髑笠庖姼濉沸略鲱A算會計一級科目28個，涵蓋預算收入、預算支出和預算結余三類會計要素。其中預算支出類科目“上繳上級支出（7501）”對應事業(yè)單位支出會計科目“上繳上級支出（5101）”，“對附屬單位補助支出（7502）”科目對應行政單位支出會計科目“撥出經(jīng)費（5101）”和事業(yè)單位支出會計科目“對附屬單位補助支出（5201）”。

2.會計報表的變化對比?！墩髑笠庖姼濉分袝媹蟊矸譃樨攧諘媹蟊砗蜎Q算報表（預算會計報表）兩部分，共七張，其中三張報表與之前的行政、事業(yè)單位會計制度相對應，另外四張為新增報表，見下頁表2。

二、《征求意見稿》待商榷之處

（一）固定資產(chǎn)分類?！墩髑笠庖姼濉吩凇肮潭ㄙY產(chǎn)（1601）”科目的介紹中，沿用了行政、事業(yè)單位會計制度的分類，即房屋及構筑物；專用設備；通用設備；文物和陳列品；圖書、檔案；家具、用具、裝具及動植物。但又說明文物和陳列品，通過“文化文物資產(chǎn)（1805）”科目核算，不通過“固定資產(chǎn)――文物和陳列品”科目核算。既然如此，固定資產(chǎn)又為何包括“文物和陳列品”這一明細？此外，將家具、用具、裝具和動植物劃為同一類，稍顯牽強。而且按照《政府會計準則第3號――固定資產(chǎn)》，家具、用具、裝具需要計提折舊，而動植物不需要計提折舊。

（二）專用基金的計提及使用?！墩髑笠庖姼濉吩凇跋薅ㄐ詢糍Y產(chǎn)（3001）”科目的賬務處理說明中指出，根據(jù)規(guī)定從收入中提取基金并列入費用的，一般按照預算會計中的預算收入計算提取金額，借記“業(yè)務活動費用”等有關科目，貸記“限定性凈資產(chǎn)――專用基金”科目，很明顯，此處的“業(yè)務活動費用”并非真正意義上的支出，而是虛列支，這與《政府會計準則――基本準則》總則第三條的“財務會計實行權責發(fā)生制”相悖。還有，使用專用基金購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等時，借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”科目；同時借記“限定性凈資產(chǎn)――專用基金”科目，貸記“固定資產(chǎn)累計折舊”“累計攤銷”科目。此處第二筆分錄的金額是固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）總額還是固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）一個月應計提折舊（攤銷）的金額？但不論是哪種金額，均存在矛盾之處。若為總額，一次性就折舊（攤銷）完畢，不符合固定資產(chǎn)（無形資產(chǎn)）的定義及特征；若為一個月應計提額，既與第一條分錄不匹配，又與“固定資產(chǎn)累計折舊（1602）”科目所描述的“當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊”背道而馳。

（三）本年盈余可能會比較大。由于目前行政事業(yè)單位按收付實現(xiàn)制核算，發(fā)生的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)購置及基本建設等資本性支出，已在實際支付時全額列支，其后年度的折舊和攤銷都借記“非流動資產(chǎn)基金”科目。在改為按權責發(fā)生制核算后，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)購置及基本建設等資本性支出發(fā)生時借記相應資產(chǎn)類科目，僅在折舊和攤銷時才列費用，該費用相對于購置或構建資產(chǎn)時支付的款項小很多倍，由此“本年盈余（3201）”科目核算單位各項收入費用相抵后的余額會比較大，尤其是開始按權責發(fā)生制進行財務核算的前幾年，在長期資產(chǎn)購建較多的單位這一情況更為明顯。

（四）預算結余與凈資產(chǎn)變動差異調節(jié)表歸屬何處。按照一般理解，財務會計報表是根據(jù)財務會計科目計算編制的，決算報表（預算會計報表）則是根據(jù)預算會計科目計算編制的。《征求意見稿》將“預算結余與凈資產(chǎn)變動差異調節(jié)表”歸屬于“財務會計報表”中。“預算結余”本就屬于預算會計的一個要素，通過加減調整計算出的“本期盈余”又屬于財務會計的科目，所以此表應是預算會計與財務會計換算調整的過渡表，將其劃入財務會計報表的做法值得商榷。

篇7

1.1專業(yè)課程設置方面存在缺陷

隨著我國會計制度逐漸與國際會計準則接軌，以及預算管理制度的不斷完善，預算會計的重要性也日趨明顯，加之我國使用預算會計的單位和相關會計從業(yè)人員的數(shù)量不斷增加，有必要對該課程在財會專業(yè)課程設置中的地位重新規(guī)劃。一直以來，國內(nèi)眾多高等院校的財會專業(yè)都將預算會計作為專業(yè)選修課程，在專業(yè)課程設置方面往往不夠重視，有的院校甚至會因為師資力量不足而取消該課程。目前我校該課程設置為32課時，且教學也只停留在理論教學階段，其弊端主要表現(xiàn)為：因課時量不足而刪減課程內(nèi)容、因缺乏配套的會計模擬及實訓而忽視實踐教學等問題。

1.2教學內(nèi)容方面存在的問題

西方國家的預算管理體系較為完善，所包含的內(nèi)容也較為豐富，統(tǒng)稱為政府與非盈利組織。與之相比，我國的預算單位主要是財政部門、政府行政職能門及事業(yè)單位，其中政府行政職能部門既包括行政單位，也包括如國庫、海關及稅收征解部門。因此，以上各預算會計主體都應該在預算會計的教學內(nèi)容中進行系統(tǒng)的介紹，但實際情況卻因為課時安排不足而采取選擇性介紹，許多院校在該課程中重點對行政單位會計、事業(yè)單位會計及財政總預算會計進行介紹，而其他部門會計則只是一筆帶過，或只作為閱讀材料。這不僅不利于系統(tǒng)地介紹我國預算會計體系的組成，也使得教學內(nèi)容支離破碎，增加了教師的教學難度和學生的理解障礙，教學效果也很難達到理想狀態(tài)。

1.3教材選擇方面存在的問題

教材的質量在很大程度上決定了教學效果的優(yōu)劣。目前市場上關于《預算會計》或《政府與非盈利組織會計》相關的教材種類較多，但都存在缺陷：首先，教材內(nèi)容和實際操作脫節(jié)，不能滿足實踐性教學的要求。教材多數(shù)偏重于基本理論的闡述和基本會計核算方法的介紹，并且與基礎會計課程教學內(nèi)容重復較多，而案例和會計實務操作的介紹卻非常少；其次，教材更新滯后或更新內(nèi)容有限。自1997年財政部分別頒布了《行政單位會計制度》、《事業(yè)單位會計制度》及《財政總預算會計制度》之后，我國預算會計法規(guī)和預算制度也一直在進行改革和完善。如建立政府采購制度、國庫集中支付制度中的直接支付和授權支付改革、“收支兩條線”管理模式的執(zhí)行等。許多教材內(nèi)容陳舊，對于新的法規(guī)和制度變革并無提及，也有的教材或是在一些章節(jié)中插入新增加的內(nèi)容，但使得前后章節(jié)失去一致性，如明細科目使用不一致，這將不利于學生對預算會計的系統(tǒng)理解。

1.4教學和考核方法方面存在的不足

教學質量的高低主要通過教師教學方式的選擇和學生學習效果反映出來。教師作為知識的傳播者，能否有效地將專業(yè)知識傳授給學生，而學生能否主動地和準確地掌握相關知識就成為衡量教學質量重要的標準。傳統(tǒng)的會計教學重視理論介紹，我校財務管理專業(yè)預算會計課程也是如此。因受課時限制，在教學方法上只能以教師講授為主，幾乎沒有時間與學生進行互動，教學方法非常不靈活。多媒體輔助教學手段的運用雖然能夠加快課程進度，增加課堂容量，但由于教材內(nèi)容缺乏實踐操作的部分，也沒有與之配套的會計模擬實驗，對于一些知識難點，教師通常需要花大量精力去解釋，學生也需要很長時間進行消化，教學效果很不理想。在考核方法方面，我校將預算會計設置為考查類課程，雖然考核成績中平時成績的比例在近幾年教學改革的過程中有所加重，但考核成績的評定主要還是依據(jù)期末考試成績，學生在期末考試前往往為應付考試而臨時突擊，但考完后又將課本知識忘得一干二凈。學生的學習非常被動，更談不上熟練掌握和運用。

1.5學生不能引起足夠的重視

教學的主要目的是通過教學活動將信息有效地傳遞給學生，并使之成為自身知識體系中的一部分。學生作為教學活動的客體，同時也是知識的接受者，在思想上應保持主動性和積極性。如何調動學生的學習熱情，拓寬學生的探知視野，也值得教師深思。從課程所處的地位來看，預算會計是會計學、財政學等多學科的交叉課程，所使用的會計主體比較特殊。因此，該課程一直處于學科邊緣化狀態(tài)。財會專業(yè)學生往往認為企業(yè)會計才是主流方向，在學生就業(yè)時，能夠進入政府部門或非營利組織的可能性較小、使用頻率低，這使得學生忽視了該課程的重要性，學生自然不愿投入過多時間和精力去學習和實踐。從課程設置的時間上來看，我校該課程在大三下學期開設，而此時正是學生面臨畢業(yè)選擇的關鍵時期，為了在日益嚴峻的就業(yè)壓力下能有更多選擇，許多學生選擇把更多時間和精力放在研究生考試、專業(yè)資格考試和公務員考試等方面，而對預算會計重視度不夠。

1.6師資隊伍缺乏實踐經(jīng)驗

預算會計是一門實踐性和操作性較強的課程，任課教師不僅需要有扎實的會計學專業(yè)理論功底，而且還需要有實際從業(yè)經(jīng)驗及廣泛的相關知識面，例如對我國財政部門、各行政事業(yè)單位、金融部門的資金往來劃撥流程和手續(xù)都應有所了解。這樣才能在授課過程中以教材和教案為基礎，并且能詳細解釋和說明在實踐操作中的步驟及應注意的問題，加深學生的理解。但目前我校的預算會計任課教師在此方面都缺乏實踐經(jīng)驗，在遇到實踐操作問題時往往只能靠自己的知識和能力想象，其結果就會使得教學活動不生動、不貼近實際，甚至誤導學生。

2改進目前實踐教學的建議

目前我國高等教育改革的目標主要強調對學生能力的培養(yǎng)，包括思維能力、學習能力和實踐創(chuàng)新能力培養(yǎng)。課程改革也必須與此目標一致，而課程改革是一個系統(tǒng)工程，也是一個循序漸進和不斷完善的過程，這個過程不能一蹴而就。因此，預算會計課程改革可以從以下幾個方面加以改進。

2.1明確課程性質和在專業(yè)中的地位

預算會計課程以基礎會計為基礎，且與企業(yè)會計并列，共同構成我國完整的會計體系，可見在財會專業(yè)占有重要地位，而我校只將預算會計設置為專業(yè)選修課程。國內(nèi)有些高校開設了政府與非盈利組織會計課程，該課程增加了對西方國家預算體系的闡述。與預算會計課程相比，所涉及的內(nèi)容更豐富，更具備可比性。因此，可以把預算會計作為專業(yè)必修課程在大二開設，而將政府與非盈利組織會計作為專業(yè)選修課在之后開設。

2.2更新和優(yōu)化安排教學內(nèi)容

教學改革的主體部分是保證教學內(nèi)容的完整性和系統(tǒng)性。教師應保持課程改革的方向與學校專業(yè)培養(yǎng)目標的一致。不僅注重能力的培養(yǎng)，還要完善和豐富學生的專業(yè)知識面。在教學內(nèi)容的安排上就要有所取舍和更新。首先，應有所保留。由于我國的預算會計體系所包括的會計主體種類較多，在保證充足學時的前提下，都應作全面的介紹和對比，使學生對我國預算會計體系及各預算會計主體的會計核算內(nèi)容及方法都能了解和掌握；其次，應有所刪減。在《預算會計》的眾多教材中都會對預算會計的核算方法進行介紹，這與學生之前學習的《基礎會計》中所涉及的內(nèi)容完全一致，教師可以建議學生通過課后閱讀的方式自習完成；最后，應有所更新?？梢詫⑽覈臅嫼皖A算制度改革的最新發(fā)展動態(tài)以及在理論界相關研究動態(tài)穿插在課堂授課過程中，引發(fā)學生的探知欲。在教材中已經(jīng)不適用甚至錯誤的內(nèi)容也應該及時向學生指出并改正。

2.3選擇合適的教材及配套教學材料

會計相關法規(guī)制度的變化促使相關的教材不得不進行及時地更新，我國的預算制度經(jīng)歷過幾次較大的變動，每次變化都淘汰了一批過時的教材。教師所選的教材不僅應具有鮮明時代特征，還要能夠體現(xiàn)學科的前沿特點；不僅應涵蓋預算會計體系的所有理論，還要能與實踐操作相結合。另外，教師還應注重其他輔助教學材料的收集和整理，如電子教案、練習題、案例分析題和會計模擬實驗題的配套。這有利于提高教師的教學質量，鞏固學生的所學課堂理論知識，鍛煉學生分析問題和解決問題的能力。

2.4改進教學方法和考核評價體系

教學改革要求教師必須明確預算會計的教學目標，對每堂課進行重新設計，依據(jù)學生的具體情況和教學內(nèi)容采取相應的教學和考核方法。

2.4.1在教學方法方面

教學方法的改革應先從教學理念的變革入手，傳統(tǒng)教學理念多注重理論的傳授，而忽視了學生興趣的引導和各種能力的培養(yǎng)。首先，可以采取案例教學和討論式教學相結合的方式調動學生的學習興趣，同時也能培養(yǎng)學生獨立分析和解決問題的能力。教師通過收集和整理現(xiàn)實案例引導學生深入思考，使課本和實踐相結合。課堂互動討論不僅可以提高學生的邏輯思維能力和語言表達能力，也有助于活躍課堂氣氛，讓學生主動參與到教學過程之中；其次，采取對比教學法。在接觸預算會計課程之前，學生一直在學習企業(yè)會計，這往往會造成“先入為主”的誤區(qū)。因此，教師在授課時應注重與企業(yè)會計比較，通過對會計基本假設、會計環(huán)境特征和會計目標等多方面的差異比較，加深學生對于預算會計體系的認識；再次，豐富實踐教學的內(nèi)容。實踐教學除了可以增開會計模擬實驗課程外，還可以邀請具有預算會計實務經(jīng)驗的從業(yè)人員開展專題講座，或是聘請其指導實驗課程。目前我校財會專業(yè)教師課時任務較重，且相關實踐經(jīng)驗有限。因此，邀請有實踐經(jīng)驗的從業(yè)人員來校輔助教學，不僅可以將最新的預算會計發(fā)展現(xiàn)狀介紹給學生，還能提高會計模擬的真實度，對任課教師也能起到一定的借鑒作用。

2.4.2在考核評價方法和內(nèi)容方面

將以期末考試為主導的考核模式變?yōu)榫C合能力考評模式，教學改革不能僅僅對綜合成績的比重進行調整，而更應該考慮對組成綜合成績的內(nèi)容進行改革。因此，在考核時可以增加對學生學習態(tài)度及綜合能力的考核，如通過完成案例分析報告或小論文的情況進行考核，并適當增加這部分在綜合成績中的比重。在期末考試的題型方面也可以適當增加案例分析題型的比例，對于一些內(nèi)容簡單重復的會計分錄題可以考慮適當刪減。應注重學生專業(yè)知識的運用以及分析能力的考核。

2.5完善網(wǎng)絡教學平臺

借助于網(wǎng)絡教學，可以真正實現(xiàn)教師與學生信息的共享，也能為學生提供在線自主學習和相互交流的空間。我校采用的天空教室教學平臺能夠充分發(fā)揮網(wǎng)絡教學的優(yōu)勢，許多精品和重點課程都已實現(xiàn)資源共享。目前，預算會計課程已經(jīng)在網(wǎng)絡平臺開通，教學資料也較為豐富，包括教學大綱、教案、教學課件、練習題和案例資料等。師生也可以在討論區(qū)就與課程相關的內(nèi)容及在教學中存在的問題進行溝通，既能及時發(fā)現(xiàn)教學過程中存在的不足，又能調動學生的積極性，主動參與教學活動。

2.6提升教師實踐教學水平

篇8

1.1不能真實地核算和反映新業(yè)務

國庫集中收付制度和政府采購制度的實施，使財政資金的流向發(fā)生了重大變化，如預算單位用于發(fā)放工資、購建固定資產(chǎn)、購買材料及服務等所需要的財政資金不再由財政通過主管部門撥入用款單位，而是由財政部門從單一賬戶或采購專戶按規(guī)定程序直接撥入職工工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務的供應商，行政、事業(yè)單位收到的財政資金不再表現(xiàn)為貨幣資金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為費用的增加（如工資支出等）或非貨幣性資產(chǎn)的增加（如存貨、在建工程、固定資產(chǎn)等），這就需要對行政單位和事業(yè)單位會計制度規(guī)定的核算內(nèi)容進行相應的修改。同樣，在財政總預算會計中，也要核算和反映這一資金流向的變化。盡管財政部已針對改革試點情況在預算會計制度中作了一些相應的修改，并制定了試點核算辦法，但是，該辦法僅適用于中央試點單位，不適用于地方財政和所屬預算單位，目前，各地區(qū)均在開展財政支出方面的改革試點，如“集中核算”、“集中支付”等形式，由于我國實行的是全國統(tǒng)一的會計制度，而試點辦法又沒有兼顧地方做法，不利于各地開展會計核算。

1.2不能提供相關的會計信息

從表面上看，編制部門預算似乎與預算會計沒有大的關系，但從實質上看，預算會計信息是編制部門預算時的一個重要依據(jù)，是編制部門預算的基礎。我國的預算編制正在以“零基法”取代“基數(shù)法”。在傳統(tǒng)的“基數(shù)法”下，按照基期年的支出基數(shù)簡單地加上一個增長比例確定各部門的支出指標，因而，在決策時不需要過多的會計信息，在這種情況下，傳統(tǒng)的會計核算基礎存在的弊端也沒有顯現(xiàn)出來。但在“零基法”下，一切從“零”開始，主要根據(jù)各部門的職責、占用的經(jīng)濟資源、人員配備等客觀因素來確定資金使用額度，因此，編制“零基預算”，除了有核定編制、制定標準定額等相關配套制度外，摸清各部門的“家底”、充分了解各部門資源占用和使用情況，具有十分重要的作用，如果沒有可靠的會計信息，就無法編制“零基預算”。我國的行政、事業(yè)單位長期以來在使用預算資金、開展公務活動中形成并擁有大量的房屋、建筑物等固定資產(chǎn)，許多事業(yè)單位如科研、高校、醫(yī)院等單位還擁有相當數(shù)量的股權投資。由于我國的預算會計主要側重于財政資金的收支核算，對各單位占用的大量長期資產(chǎn)關注不夠，固定資產(chǎn)的建造和使用在管理上脫節(jié)，先由建設單位完成基建任務，項目竣工后再由建設單位移交資產(chǎn)使用單位。固定資產(chǎn)的建造并不在行政、事業(yè)單位的賬簿中登記和反映，只有辦理竣工驗收交接手續(xù)后方可予以登記。在實際工作中，行政、事業(yè)單位因基建形成的固定資產(chǎn)存在登記不及時、甚至不入賬等情況；即使已入賬的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計提折舊，無法反映固定資產(chǎn)的使用情況，虛增了資產(chǎn)價值。行政、事業(yè)單位長期資產(chǎn)的核算存在賬目不實、資產(chǎn)虛增等問題，不能真實、完整反映各單位占用的經(jīng)濟資源及使用情況，難以為編制部門預算提供清楚的“家底”。

1.3不能全面反映政府債務

近年來，我國實施積極的財政政策，發(fā)行了大量的國債，我國還從世界銀行等國際金融組織及外國政府借入了相當數(shù)量的外債，這些債務均為政府的現(xiàn)實負債，應當在財務會計報告中予以反映。但是，現(xiàn)行預算會計不能提供這方面的完整信息。由于實行收付實現(xiàn)制，財政支出中只反映當期實際的還本付息數(shù)，但不能計提利息支出，政府的負債只反映當期本金數(shù)，沒有反映應由本期負擔、以后年度償付的利息數(shù)。在我國的一些西部地區(qū)，地方政府欠發(fā)工資問題并沒有根本解決，這些應付未付的工資也沒有在預算會計報表中反映出來。另外，一些地方政府為企業(yè)提供擔保等事項時有發(fā)生，這些或有事項形成的或有負債也沒有予以充分披露。在收付實現(xiàn)制下，政府的這些債務被"隱藏"了，不能真實地反映政府的財務狀況，夸大了政府可支配的財政資源，造成虛假平衡現(xiàn)象，不利于政府防范和化解財政風險，對財政經(jīng)濟的持續(xù)、健康運行帶來隱患。

2.改革預算會計制度的幾點思考建議

2.1建立新的政府會計制度體系

根據(jù)我國經(jīng)濟體制的改革情況和預算會計的進一步發(fā)展,結合國際上一些經(jīng)濟發(fā)達國家政府會計的改革變化,我國未來的預算會計體系將會是:政府會計和非營利組織會計,預算會計將更名為政府與非營利組織會計。政府會計包括執(zhí)行政府總預算的財政總預算會計和執(zhí)行政府總預算支出的行政單位會計,他們是總和分的關系。此外,還包括三個部分,即執(zhí)行政府總預算出納保管業(yè)務的金庫會計;執(zhí)行政府總預算收入業(yè)務的收入征解會計;執(zhí)行政府總預算的基本建設支出業(yè)務的基建撥款會計。非營利組織會計主要包括不以營利為目的,專門為社會提供公益活動或服務的部門會計。

2.2預算會計模式向基金會計模式逐步轉變

我國未來預算會計模式是基金會計模式。這里所說的基金是指按特定目的或業(yè)務而分別設立,并構成分立的會計主體,用于核算與報告分屬的資產(chǎn)、負債、收入、支出或費用和基金額及其變動。而基金會計是按照基金種類分別進行會計核算與報告的一種會計體制或模式。它具有目的性、限制性和受托責任廣泛性三個特征,每種基金均有其特定的資產(chǎn)、負債、收入、支出或費用和基金結余,從而構成了一個特定的會計主體?；饡嬍乾F(xiàn)代政府會計及公立非營利組織會計的一大標志?；饡嬙谖覈延衅潆r形。

篇9

關鍵詞：財政改革；預算會計；會計

我國的預算會計是以預算管理為中心的宏觀管理信息系統(tǒng)和管理手段，是核算和監(jiān)督中央及地方各級政府預算以及行政事業(yè)單位收支預算執(zhí)行情況的會計。1998年1月1日起以全面執(zhí)行《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業(yè)單位會計準則》、《事業(yè)單位會計制度》為標志，表明我國預算會計制度己擺脫計劃經(jīng)濟體制下的模式，走上了建立適應市場經(jīng)濟需要，科學規(guī)范的預算會計模式的道路。

但隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，財政管理體制改革的步伐加快，按照公共財政理論設計的預算管理模式已開始建立，預算編制、執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根本性的變化，預算會計的客體運行環(huán)境又發(fā)生了變化，因此，預算會計又面臨著進一步的改革。在當前財政改革背景下，應當從現(xiàn)行預算會計制度的修訂出發(fā)，使其適應現(xiàn)代化和國際化發(fā)展的需要?？梢詮南旅鎺讉€方面著手：

一、應拓寬核算范圍，全面反映、監(jiān)督政府資金運動

首先，針對目前預算外資金分散在各個部門，規(guī)范、科學管理難度較大的特征，將預算外資金納入到財政總預算會計核算，也就是說要將預算外資金的繳撥和會計核算，納入到財政國庫部門統(tǒng)一管理，取消《預算外資金財政專戶會計核算制度》，統(tǒng)一按預算內(nèi)科目核算，建立起包含預算內(nèi)外資金的大預算體系。

其次，將基本建設撥款納入到預算會計統(tǒng)一核算。根據(jù)有關規(guī)定，企業(yè)的基本建設會計與其基本業(yè)務會計已經(jīng)開始并軌。行政事業(yè)單位的基本建設撥款也要納入預算單位會計統(tǒng)一核算，預算單位會計中增設相應科目核算基本建設資金。

最后，修正財政支出確認基礎，重新確定部分業(yè)務的收支。為適用財政改革需要，彌補收付實現(xiàn)制的缺陷，在會計核算基礎上，在近期，有必要一方面在某些業(yè)務可以部分實行權責發(fā)生制，如采用權責發(fā)生制方法來處理一些預算己經(jīng)安排，由于政策因素、項目進度、預算下達晚或其他一些原因引起的當年未能實現(xiàn)的個別事項的年終結轉問題。另一方面，可以改變某些預算支出的核算辦法，保證財務信息的真實性，如政府采購和財政國庫統(tǒng)一核算制度實行后，對財政總預算會計的財政支出列報帶來很大的沖擊，必須改變目前“以撥代支”的核算辦法，財政總預算會計的財政支出列報應以財政國庫支信執(zhí)行機構報送的按部門分“類”、“款”、“項”匯總的《預算支出結算清單》，與人民銀行劃款憑證核對無誤后，列報預算支出。對財政直接撥付的支出，預算單位根據(jù)財政國庫支付執(zhí)行機構委托銀行轉來的《財政直接支付入賬通知書》及原始憑證入賬。對財政授予權支付的支出，預算單位根據(jù)銀行蓋章的《財政授權支付到賬通知書》，與分月用款計劃核對后記賬。對小額現(xiàn)金賬戶用款額度的支出，預算單位根據(jù)銀行蓋章的《財政授權支付到賬通知書》，與分月用款計劃核對后入賬。

二、設置科學的會計科目，解決會計科目功能不足問題

（一）適應財政改革需要，增設有關會計科目

1、在總預算會計中有必要增設或調整以下科目：（1）增設“財政零余額賬戶存款”、“已結報支出“會計總賬科目，并設立預算支出明細賬。（2）增設“預付政府采購資金”科目，按《政府采購資金財政直接撥付核算暫行辦法》規(guī)定，財政總預算會計要先將政府采購款從國庫存款劃入財政在銀行按規(guī)定開設的政府采購資金專戶，并明確財政總預算會計用暫付款等相關科目核算，即“借：暫付款――政府采購款；貸：國庫存款”兩者同時記作“借：其他財政存款；貸：暫存款”。（3）停用“基建撥款”科目，由于財政改革和國庫集中支付的實行，基建撥款統(tǒng)一由國庫存支付，基建貸款財政不再提供資金，因而，現(xiàn)行制度中規(guī)定財政部門撥給基建支出的專業(yè)銀行或撥給基建財務管理部門的撥款和貸款不再實行，此科目也就不存在設置的必要了。（4）增設預算外支出“預算外收入”、“預算外支出”科目。財政部門集中的預算外收入及相關已經(jīng)納入部門統(tǒng)一預算，財政總預算會計要作相應的處理，所以，要增設相應的“預算外支出”和“預算外支出”一級科目，同時，在“其他財政存款”一級科目下，要設立“預算外資金財政專戶”二級科目。

2、在行政事業(yè)單位會計中，有必要增設以下科目：（1）增設“零余額賬戶用款額度”和“小額現(xiàn)金額度”會計總賬科目。（2）增設“預付政府采購資金”科目，實行政府采購制度后，行政單位如提供自籌的配套采購資金，應將此項目資金預付給財政總預算會計采購專戶，為此應設置“預付政府采購資金”科目核算。

（二）適應財政改革需要，修訂有關科目核算范圍

1、收支分類改革前我國預算會計原收入分類分設類、款、項三級，改革后分設類、款、項、目四級，多了一個層次。四級科目逐級細化，因此有必要在會計核算上加以細化。單位預算會計核算時，原按“國家預算收支科目”的“款”級科目進行明細核算的“撥入經(jīng)費”、“財政補助收入”等科目，改革后按功能分類進行明細核算；原按財政部門統(tǒng)一規(guī)定的“目”、“節(jié)”級支出科目進行明細核算的“經(jīng)費支出”等科目，改革后按支出經(jīng)濟分類進行明細核算。

2、修訂“應繳預算款”和“應繳財政專戶”科目適用范圍，對于收入直接繳庫的單位不再使用這個科目，而對于收入集中繳庫的單位可繼續(xù)使用。

3、修訂“撥出經(jīng)費”的適用范圍，實行全部國庫直接支付經(jīng)費的行政單位，按核定預算應撥給所屬單位的預算經(jīng)費，由國庫直撥而不再經(jīng)過本單位賬戶，在此情況下，“撥出經(jīng)費”就不需再使用，實行授權支付的行政單位仍需再使用本科目。

4、停用“預算外收入”科目，隨著收支兩條線改革的深入，行政單位預算外資金絕大多數(shù)實行收支脫鉤管理，納入政府財政統(tǒng)一預算，統(tǒng)一管理，因此，該科目不再使用。

5、改變行政事業(yè)單位資產(chǎn)類的“銀行存款”科目的核算內(nèi)容，隨著政府采購和財政直接支付的實行，該科目的核算內(nèi)容相應地改變?yōu)轭A算單位的自籌資金收入、以前年度結余和各項往來款項等。

6、實行財政直接支付和財政授權支付后，主管部門和上級單位在匯總資產(chǎn)負債表時，將所屬單位預算單位的數(shù)字相加，不作將上級的“撥出經(jīng)費”與下級的“撥入經(jīng)費”相抵沖的處理。

（三）為解決基建會計納入到行政單位會計統(tǒng)一核算決問題，修訂有關基建核算內(nèi)容

基建會計納入到行政單位會計統(tǒng)一核算后，核算內(nèi)容增加很多，必須要設置相應的會計科目以滿足有關基建工程的收入、支出和結余的核算需要，因此有必要增設“工程物資”、“預付工程款”、“應付工程款”、“基建撥款、基建支出、基建結余”等科目，在同時，停用原行政事業(yè)會計中的“結轉自籌基建”科目。

三、進一步推行權責發(fā)生制

權責發(fā)生制在政府會計中，主要應用在社會保障、債務利息、稅收收入和資產(chǎn)資本化與折舊等方面。目前在權責發(fā)生制應用在“年終結轉”事項的基礎上，一是可以對政府未來應承擔的政府公務員的未來應支付的社會保障支出按權責發(fā)制確認；二是在政府債務收支處理上，對國債和國際信用等必須按期計提利息并計入當期的費用，同時，對債務收入也可采用權責發(fā)生制基礎確認為某一會計期間所實現(xiàn)的收入。

權責發(fā)生制在現(xiàn)代政府管理上，具有與收付實現(xiàn)制無可比擬的優(yōu)越性，但是，在實際操作中，難度也不小，如長期以來，我國總預算會計缺乏資產(chǎn)存量的反映，行政單位的有關資產(chǎn)的記錄和反映是以收付實現(xiàn)制為基礎，資產(chǎn)價值不實。我國目前分級分散資金支付制度難以支持權責發(fā)生制系統(tǒng)。我國正在進行國庫集中支付制度的改革，但是還沒有建立完善的國庫集中支付制度。以上這些情況，注定我國的權責發(fā)生制改革不可能“一刀切”完成而應當根據(jù)區(qū)分情況，采取不同的辦法，穩(wěn)步推行權責發(fā)制。在目前來說，對于因實施政府采購、國庫集中支付制度以后，財政資金流向的改變，使行政、事業(yè)單位出現(xiàn)了收入增加時，工資費用或非貨幣性資產(chǎn)作為政府會計基礎轉換的改革，不僅僅是政府信息處理技術的改革，而是政府公共管理體制的根本改革，它反映了一國的經(jīng)濟問題，甚至政治問題。因此，在引入權責發(fā)生制時要權衡政府會計基礎轉換的獲益和代價。

參考文獻：

1、劉誼,廖瑩毅.權責發(fā)生制預算會計改革：OECD國家的經(jīng)驗及其啟示[J].會計研究,2004(7).

2、趙建勇.關于我國預算會計若干問題的思考[J].上海財經(jīng)大學學報,2002(2).

3、全國預算會計研究會計課題組.修改預算會計制度的建立[J].預算管理與會計,2004(3).

篇10

一、資產(chǎn)負債表要素

在資產(chǎn)負債表三個要素資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)中，資產(chǎn)、負債是所在組織（營利組織一企業(yè)、非營利組織一財政、行政和事業(yè)單位）共有的會計要素，而凈資產(chǎn)是預算會計有的。它們之間的關系等式為：資產(chǎn)＝負債＋凈資產(chǎn)。在預算會計中，資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)（企業(yè)會計中稱為所有者權益）三個要素有著不同于在企業(yè)會計中的特點。主要表現(xiàn)如下：

第一，行政事業(yè)單位的資產(chǎn)通常不使用“擁有或控制”這一企業(yè)會計常用的確認標準，而使用“占用或使用”這一標準來確認資產(chǎn)。因為行政事業(yè)單位的資產(chǎn)具有取得的無償性和使用的非經(jīng)營性或非盈利性的特點（除開事業(yè)單位的附屬企業(yè)和已納入企業(yè)會計核算體系的事業(yè)單位），特別是行政單位的資產(chǎn)尤其是固定資產(chǎn)通常由政府直接提供的，而不需由行政單位用其業(yè)務收入去購買。

第二，預算會計中資產(chǎn)有限定性和非限定性之分。資產(chǎn)的限定性，是指資產(chǎn)的提供者（包括撥款人和贈與人）對所提供的資產(chǎn)規(guī)定一定的限制，撥款人和贈與人通常是以通過法規(guī)、行政命令或協(xié)議等方式對其所提供的資產(chǎn)附加限制，接受資產(chǎn)的非營利組織必須給予以遵守。從時間角度看，限定性有暫時性限定和永久性限定之分。與此相對應，其他資產(chǎn)可歸為非限定性資產(chǎn)。資產(chǎn)的限定性是非營利組織區(qū)別于營利組織的一個獨特方面。

第三，非營利組織的負債主要表現(xiàn)為流動負債。如財政總預算會計的負債主要表現(xiàn)為高信用的國債以及因財政周轉金的融通而形成的借入財政周轉金和因體制結算而形成的與上級往來等流動負債；由于國家規(guī)定行政事業(yè)單位都不得以發(fā)行債券的方式來籌集長期資金，同時銀行也一般只對其提供短期借款而基本上很少提供長期貨款，所以行政事業(yè)單位的負債主要是流動負債。因而非營利組織基本不存在資本結構問題及利用杠桿作用問題，但是這卻是以盈利為目的的經(jīng)營性組織-企業(yè)必須考慮的問題。

第四，預算會計中資產(chǎn)與負債的差額采用“凈資產(chǎn)”稱謂，這與國際通行的用法一致。企業(yè)會計中與之相對的概念是“所有者權益”，它是各種投資者對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權；同時，它也是與債權人權益相聯(lián)系的概念，它們共同構成“權益”概念。顯然預算會計中的這個差額沒有上述明確的所有者權益特征。因而在預算會計中采用“凈資產(chǎn)”命名以區(qū)別于企業(yè)會計的“所有者權益”命名是很有必要的，也是非常合適的。

具體地說，與企業(yè)所有者權益相比較，非營利組織的凈資產(chǎn)要素，具有以下基本特征：

1、非營利組織不存在現(xiàn)實的所有者，其凈資產(chǎn)不體現(xiàn)企業(yè)那樣的所有者權益。

2、出資者，如撥款人、捐款人，是非營利組織凈資產(chǎn)名義上的所有者，他們不要求出售、轉讓或索償其所提供的資財，也不要求憑借其所提供的資財獲得經(jīng)濟上的利益。

3、實際上，非營利組織由于不以營利為目的，客觀上也無法為其資財?shù)奶峁┱邘斫?jīng)濟上的利益。

4、現(xiàn)實中，非營利組織的一些資財提供者通常對其所提供資財?shù)氖褂谩⒕S持規(guī)定某些限定，即非營利組織的某些凈資產(chǎn)具有限定性。同資產(chǎn)的限定性一樣，對凈資產(chǎn)的限定也可分為暫時性限定與永久性限定。

二、收入支出表要素

預算會計中收入支出表的等式關系為：收入－支出＝結余。其中，收入要素與營利組織的收入要素有著顯著的差別，而支出要素是其特有的，“結余”沒有作為一個會計要素。具體分析如下；

第一，非營利組織的收入具有以下特殊性：

從性質看，非營利組織取得的收入是為了補償支出，而不是為了營利；提品或勞務等活動的價格或收費標準不完全按照市場經(jīng)濟價值規(guī)律來決定，甚至無償提供或免費服務。即非營利組織就其所提供的產(chǎn)品或勞務通常取得較低的收入或者甚至不取得收入；政府撥款一方面是為非營組織的存續(xù)發(fā)展，另一方面含有補貼性質。即有些撥款屬于對低價格、低收費服務的一種彌補。從口徑看，非營利組織的收入是大口徑的而完全不同于營利組織小口徑收入概念。非營利組織的收入不僅包括業(yè)務收入，還包括投資利益、利息收入、捐贈收入和政府性的各類撥款等。

從限定看，非營利組織的收入有限定性與非限定性之分。如，接受的捐款，若捐款人關于這筆款項有規(guī)定的使用要求或期限，那么這筆接受的捐贈收入就屬于限定性的收入。

第二，非營利組織的支出要素在設計上，需要與收入要素相配合。同時支出與企業(yè)會計的費用相比在許多方面有特殊性。

從功能和目的看，非營利組織的支出有著財政資金再分配以及按照預算向所屬單位撥出經(jīng)費的性質。

從口徑看，與收入的大口徑相一致，非營利組織的支出也是大口徑的。非營利組織的支出不僅包括費用性支出（狹義費用），還包括資本性支出。

從限定看，與限定收入與非限定性收入的區(qū)分相一致，非營利組織的支出也可分為限定性支出和非限定性支出，這也是資財提供者的規(guī)定要求使然。

從確認看，非營利組織的支出的確認有的采用權責發(fā)生制，有的采用收付實現(xiàn)制。而費用的確認基本采用權責發(fā)生制。

從成本核算看，非營利組織的產(chǎn)品、勞務、項目等，需要單獨核算成本的，可以另外單獨核算處理，這并不否認支出要素的內(nèi)涵與外延。

第三，結余是非營利組織在一定期間收入與支出相抵后的差額。由于非營利組織不以營利為目的，其收入與支出的確認口徑與企業(yè)收入與費用的確認口徑有著明顯的差別。非營利組織的結余與企業(yè)利潤相比，有著明顯的特殊性，主要表現(xiàn)如下：

1、非營利組織的收入與支出通常也有差額，這個差額并不表現(xiàn)為利潤（或虧損），而表現(xiàn)為結余（或負結余）。但非營利組織并不追求這個余額，而是客觀以予以反映，以提供有用的會計信息。

2、在性質上，非營組織的結余表現(xiàn)凈資產(chǎn)的變動，其屬性為凈資產(chǎn)，而企業(yè)的利潤表現(xiàn)為所有者權益的變動。

3、企業(yè)利潤存在分配問題并且（正）利潤必須履行納稅義務。非營利組織的結余一般不存在分配問題。非營利組織正結余不需履行納稅義務，負結余實質上是對凈資產(chǎn)的沖減。

4、非營利組織的結余沒有明確的方向性，而企業(yè)利潤表現(xiàn)為貸方余額。

5、非營利組織的結余有限定性與非限定性只分。限定性結余是限定性收入與限定性支出相抵后的結余，非限定性結余是非限定性收入與非限定性支出相抵后的結余。

正因為如此，結余是否作為非營利組織的一個獨立會計要素，存在不同觀點。

贊成把結余作為一個獨立會計要素的觀點認為，如同企業(yè)會計的收入、費用和利潤三要素構成企業(yè)“損益表”的基礎一樣，收入、支出和結余三要素構成了預算會計的第二等式：收入－支出＝結余，可以作為“收入支出表”的基礎，以系統(tǒng)完整地反映非營利組織的收支情況及其結果。而且關心非營利組織收支情況及其結果的會計信息使用者，也當然希望能提供有關結余的信息。

不贊成把結余作為一個獨立會計要素的觀點認為，其一，結余的本質屬性為凈資產(chǎn)，其作為獨立要素的經(jīng)濟意義不大。其二，對非營利組織來說，重要的是年度預算的執(zhí)行情況。結余作為一個要素，平時無法反映出收支結余情況的真實結果，即沒有實際的內(nèi)容。其三，結余作為預算的執(zhí)行結果，有很大的不確定性，可能有，也可能沒有；可能是貸方余額，也可能是借方余額。那么連余額的方向性都無法確定，作為要素是不合適的。

當然，最終結余沒有作為獨立要素。而實際上，不將結余作為獨立會計要素并不影響預算收支以及結余的核算和對預算執(zhí)行的檢查分析。

三、結束語

預算會計作為會計學的兩大分支之一，是財務會計在政府和事業(yè)單位等非營利組織中的運用。但與企業(yè)財務會計相比，預算會計有著諸多明顯的特殊性。從最基本的理論問題出發(fā)，探討預算會計的會計主體、會計要素、會計基礎、會計報告等的基本理論是非常必要的。本文對預算會計要素這一基本理論問題進行了初步探討，并對預算會計要素具有的特殊性做出了較全面的分析研究，目的在于拋磚引玉，引起會計理論工作者對預算會計基本理論的關注與重視。

[參考文獻]

l、中華人民共和國財政部：財政總預算會計制度，行政單位會計制度、事業(yè)單位會計準則、事業(yè)單位會計制度，1997年、1998年開始實施

2、荊新：非營利組織會計準則理論框架，北京，清華大學出版社，1997