內(nèi)容提要:一國或一地區(qū)稅收成本的高低，與其經(jīng)濟發(fā)展水平、稅收法制環(huán)境、稅制稅政環(huán)境密切相關(guān)。降低稅收成本、提高稅收征管效率是一項系統(tǒng)工程，需要在稅制建設(shè)、稅收征管、成本核算和稅收隊伍建設(shè)等方面協(xié)調(diào)配合，共同促進?？刂莆覈愂粘杀镜耐緩皆谟冢汉喕屯晟贫愔啤⑼七M稅收征管的現(xiàn)代化進程、建立和完善稅收成本核算制度、規(guī)范稅務(wù)、強化稅務(wù)籌劃等。

關(guān)鍵詞：稅收成本；征稅成本；納稅成本；簡化稅制

一、稅收成本的構(gòu)成及指標體系

政府征稅意味著資源從家庭和企業(yè)向政府轉(zhuǎn)移，這種轉(zhuǎn)移必然會產(chǎn)生稅收成本。所謂稅收成本是在現(xiàn)存經(jīng)濟條件和體制下，國家（政府）實施稅收分配全過程所發(fā)生的一切有形和無形的成本。它包括征稅成本、納稅成本和經(jīng)濟成本，征稅成本和納稅成本的總和通常稱為稅制的執(zhí)行成本[1].

征稅成本是稅務(wù)部門在行使征稅權(quán)、組織稅收收入過程中所花費的各種直接成本和間接成本。其中直接成本包括稅務(wù)設(shè)計成本如稅法、政策研究設(shè)計和宣傳等的支出和其它成本如人員工資、辦公經(jīng)費、設(shè)備投資及其它相關(guān)支出等；間接成本指有關(guān)部門為配合稅務(wù)機關(guān)征稅而花費的必要費用，也稱為稅收的社會成本。

納稅成本是納稅人在履行其納稅義務(wù)時所支付的各種資源的價值，在西方又叫做“納稅服從成本”、“稅收奉行成本”。納稅成本最權(quán)威的定義是桑福德在1989年給出的，即“在稅制結(jié)構(gòu)和稅負水平一定的情況下，納稅人或第三人如企業(yè)為履行其納稅義務(wù)而發(fā)生的成本”。納稅成本按其表現(xiàn)形式可分為貨幣成本、時間成本和精神成本，由于時間成本和精神成本不易計量，所以納稅成本又稱為隱性成本，一般在4種情況下發(fā)生：（1）在自行申報納稅制度下，納稅人首先要對其在本納稅期限內(nèi)的應稅事項向稅務(wù)機關(guān)提出書面申報，并按期繳納稅款。在這一過程中，納稅人要投入一定的人力、物力、財力、時間和精力等；（2）納稅人按稅法要求，必須進行稅務(wù)登記，保持完整的賬簿；（3）納稅人為了正確地執(zhí)行比較復雜的稅法，要聘請稅務(wù)顧問，在發(fā)生稅務(wù)糾紛時，還要聘請律師，準備翔實的資料；（4）納稅人在不違反稅法規(guī)定的同時，盡量減少納稅義務(wù)，需要組織人力進行稅務(wù)籌劃———節(jié)稅[2][3].

1776年英國古典政治經(jīng)濟學家亞當·斯密，在其代表作《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》中就提出了著名的稅收四大原則，即“平等、確實、便利和最少征收費”。斯密對于稅收成本概念的主要貢獻在于他完整地提出了“最小征收費用”的原則，即“一切賦稅的征收，須設(shè)法使人民所付出的，盡可能等于國家所收入的”，并突破了稅收成本僅限于有形費用如稅務(wù)費用、納稅費用等的范圍，涉及到課稅經(jīng)濟效應的領(lǐng)域，這體現(xiàn)在他分析人民付出與國家收入不等的第二條原因中，即“它（指稅收）可能妨礙了人民的勤勞，使人民對那些會給許多人提供生計和職業(yè)的事業(yè)裹足不前，并使本來可利用以舉辦上述事業(yè)的基金，由于要繳納稅款而縮減乃至于消滅?！彼姑艿倪@一重要思想對現(xiàn)代稅收理論產(chǎn)生了深遠的影響，在稅收工作中不僅要稅收收入列為首位，同時還要考慮稅收成本。

所謂稅收成本，是一定時期內(nèi)國家為籌集稅收收入而加諸社會的全部費用和損失。稅收成本按其影響范圍又有廣義和狹義之分，狹義的稅收成本一般指征稅成本；廣義的稅收成本除征稅成本、納稅成本外還包括稅收經(jīng)濟成本。征稅成本是指稅務(wù)部門在實施稅收政策、組織稅收收入、開展稅務(wù)檢查所投入的各項費用；納稅成本是指納稅人為履行納稅義務(wù)所付出的費用；稅收經(jīng)濟成本是指在實施稅收政策和征管措施過程中對經(jīng)濟產(chǎn)生的效用損失。

一、目前我國稅收成本的現(xiàn)狀及原因分析

隨著社會主義市場經(jīng)濟的不斷完善和發(fā)展，稅收成本隨之增加亦屬正常，特別是1994年稅制改革后，兩套稅務(wù)機構(gòu)的分設(shè)，無論從人員機構(gòu)、辦公場所，到交易工具、業(yè)務(wù)經(jīng)費等都必須增加投入，不論其來源于中央財政或地方財政，總體上稅收成本都是要增加的。由于經(jīng)濟和技術(shù)等方面的原因，我國的稅收征管水平與發(fā)達國家和地區(qū)相比，仍比較落后，稅務(wù)人員具體業(yè)務(wù)能力及執(zhí)法水平也較欠缺，跟不上征管改革的發(fā)展需要，稅收征收管理中的效用不廣，現(xiàn)代化程度不高。另外，各級稅務(wù)機關(guān)在征管機制設(shè)計上，出發(fā)點往往是最大限度地組織稅收收入，而不是力求以最小的稅收成本業(yè)換取最大的收益，稅務(wù)機關(guān)為了便于監(jiān)控、避免稅收流失制定了許多嚴密甚至苛刻的征管制度，這些都會給納稅人履行納稅義務(wù)帶來很多不便，增加了稅收成本。

據(jù)有關(guān)資料顯示，目前發(fā)達國家的稅收成本一般在1%至2%，低的如意大利為0.5%，美國為0.6%，日本為0.8%；高的如加大拿大為1.6%，法國為1.9%。我國由于長期對成本和效率問題缺少系統(tǒng)的認識，自然也就談不上廣泛運用，因此，稅務(wù)部門一直沒有進行專門的成本計算，稅收總成本的高低，分稅種成本的高低始終沒有一個準確的數(shù)字可供考核和參考，據(jù)散見于各類報刊的資料顯示，我國各地區(qū)稅收成本有說5%至6%的，有說7%至8%的，各案調(diào)查有說達20%的，無一定論，而且差距懸殊，我國各地區(qū)稅收征收成本大致與經(jīng)濟布局相吻合，東部及沿海地區(qū)較低，為4%至5%，如山東為4.3%，廣東為4.7%，西部及欠發(fā)達地區(qū)較高，為10%左右，如內(nèi)蒙古為9.6%，貴州為11%；中部地區(qū)大致為7%至8%，但北京較低為4.6%。

二、我國稅收成本偏高的形成原因分析

摘要：稅收成本問題是我國稅收經(jīng)濟工作中容易被忽視的一個問題。在我國過去長期以來的稅收工作中，一直實行下達稅收計劃的辦法，我們較多的注重稅收收入的增長與速度，注重稅收經(jīng)濟調(diào)節(jié)作用的發(fā)揮，卻忽視了在聚財和稅收調(diào)節(jié)中稅收成本支出，致使近些年來稅收成本不斷上升。稅收成本是現(xiàn)代稅收理論的一個重要概念，但目前無論是理論界還是實踐部門對此認識都尚不一致。在社會主義市場經(jīng)濟條件下，從理論上深入認識這一問題，將有助于稅收征管效益的提高、稅收調(diào)節(jié)作用的充分實現(xiàn)和我國稅制的完善與規(guī)范。過高的稅收成本不僅直接影響國家可用財力的大小，還對經(jīng)濟運行和稅收執(zhí)法等產(chǎn)生負面影響。通過分析我國稅收成本現(xiàn)狀，從影響稅收成本的因素入手，對降低稅收成本的途徑及措施問題做一粗淺的分析和探討。

關(guān)鍵詞：稅收成本；征管模式；稅收法制；稅收環(huán)境

1776年英國古典政治經(jīng)濟學家亞當·斯密，在其代表作《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》中就提出了著名的稅收四大原則，即“平等、確實、便利和最少征收費”。斯密對于稅收成本概念的主要貢獻在于他完整地提出了“最小征收費用”的原則，即“一切賦稅的征收，須設(shè)法使人民所付出的，盡可能等于國家所收入的”，并突破了稅收成本僅限于有形費用如稅務(wù)費用、納稅費用等的范圍，涉及到課稅經(jīng)濟效應的領(lǐng)域，這體現(xiàn)在他分析人民付出與國家收入不等的第二條原因中，即“它（指稅收）可能妨礙了人民的勤勞，使人民對那些會給許多人提供生計和職業(yè)的事業(yè)裹足不前，并使本來可利用以舉辦上述事業(yè)的基金，由于要繳納稅款而縮減乃至于消滅?！彼姑艿倪@一重要思想對現(xiàn)代稅收理論產(chǎn)生了深遠的影響，在稅收工作中不僅要稅收收入列為首位，同時還要考慮稅收成本。

所謂稅收成本，是一定時期內(nèi)國家為籌集稅收收入而加諸社會的全部費用和損失。稅收成本按其影響范圍又有廣義和狹義之分，狹義的稅收成本一般指征稅成本；廣義的稅收成本除征稅成本、納稅成本外還包括稅收經(jīng)濟成本。征稅成本是指稅務(wù)部門在實施稅收政策、組織稅收收入、開展稅務(wù)檢查所投入的各項費用；納稅成本是指納稅人為履行納稅義務(wù)所付出的費用；稅收經(jīng)濟成本是指在實施稅收政策和征管措施過程中對經(jīng)濟產(chǎn)生的效用損失。

一、目前我國稅收成本的現(xiàn)狀及原因分析

隨著社會主義市場經(jīng)濟的不斷完善和發(fā)展，稅收成本隨之增加亦屬正常，特別是1994年稅制改革后，兩套稅務(wù)機構(gòu)的分設(shè)，無論從人員機構(gòu)、辦公場所，到交易工具、業(yè)務(wù)經(jīng)費等都必須增加投入，不論其來源于中央財政或地方財政，總體上稅收成本都是要增加的。由于經(jīng)濟和技術(shù)等方面的原因，我國的稅收征管水平與發(fā)達國家和地區(qū)相比，仍比較落后，稅務(wù)人員具體業(yè)務(wù)能力及執(zhí)法水平也較欠缺，跟不上征管改革的發(fā)展需要，稅收征收管理中的效用不廣，現(xiàn)代化程度不高。另外，各級稅務(wù)機關(guān)在征管機制設(shè)計上，出發(fā)點往往是最大限度地組織稅收收入，而不是力求以最小的稅收成本業(yè)換取最大的收益，稅務(wù)機關(guān)為了便于監(jiān)控、避免稅收流失制定了許多嚴密甚至苛刻的征管制度，這些都會給納稅人履行納稅義務(wù)帶來很多不便，增加了稅收成本。

1、我國財政稅收成本的影響因素分析

1.1稅制和稅收政策不完善。雖然我國已經(jīng)進行了多次稅制改革，也對稅收政策進行了多方調(diào)整，但是從整體來看，現(xiàn)行的稅收制度與政策依然不夠完善，表現(xiàn)在稅率太過復雜、稅收工作不夠公開透明，交稅納稅宣傳教育工作不到位。多種多樣的稅制和復雜的稅率使得納稅人或納稅企業(yè)無法理清自己到底要交多少種稅，每種稅的稅額應當如何計算。并且稅負過大，都使得人們心生逃稅漏稅的想法，給稅收工作開展帶來較大難度，增大了監(jiān)督管理力度，自然也就增大了納稅成本。因此，可以說，當然稅制和稅收政策體系的缺陷是導致稅收成本居高不下的重要原因。

1.2稅收管理機構(gòu)設(shè)置不協(xié)調(diào)。在稅務(wù)機構(gòu)設(shè)置上，我國自1994年起就一直采取國稅和地稅分開繳納的稅收制度，這樣雖然能夠增大財政稅收收入，但同時也會使財政稅收的成本大大增加。主要體現(xiàn)在各級國稅局、地稅局的建設(shè)投入增大，納稅人需要分別去兩個稅務(wù)局辦理納稅事務(wù)時所花費的納稅成本增加，等。這種不合理的稅收征管體制是增大的稅收成本的又一因素。

1.3相關(guān)部門的成本意識較為淡薄。受傳統(tǒng)思想的影響，很多財政部門工作人員都認為國家非常有錢，自己所在部門又是財政部門，上級經(jīng)常劃撥巨款用于社會建設(shè)，可見國家并不缺錢。在此思想的推動下，工作人員自然不會樹立良好的成本意識。在工作中存在各種浪費現(xiàn)象，加大了財政稅收行政費用支出；另外，政府部門在分配資金時只重視項目成效，而不注重項目成本，不但不利于成本的控制管理，還很容易滋生貪污腐敗等不良社會風氣。再者，各種各樣的稅務(wù)規(guī)定增大了納稅人的納稅難度，也會增大財政稅收成本。

2、財政稅收實施的基本原則

作為一項與國家經(jīng)濟息息相關(guān)的政府職能，財政稅收的工作效率和實施成本高低會直接影響到國家經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展秩序。為此，開展財政稅收工作時，一定要遵循一定的基本原則，以保證財政稅收工作效率，降低財政稅收成本。而這些基本原則重點包括了稅收公平原則和稅收經(jīng)濟效率原則兩種。

內(nèi)容摘要：有關(guān)稅收遵從成本的研究是近年來我國稅務(wù)理論與實踐研究的重要問題之一。本文結(jié)合國內(nèi)外已有相關(guān)研究，重點論述對稅收遵從成本存在重大影響的因素，由此分析指出我國稅收遵從成本存在的主要問題，并結(jié)合我國實際提出應該完善相關(guān)稅制、加強稅收征管的相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：稅收遵從成本影響因素

早在1934年，美國學者海格對美國聯(lián)邦和州稅收的稅收遵從成本進行了研究，但是沒有明確地對稅收遵從成本進行定義。直到20世紀80年代，國外才開始重視稅收遵從成本的問題研究。其中，尤以英國、美國為代表，在此領(lǐng)域取得了大量的研究成果。與國外相比，我國對稅收遵從成本的研究則顯得比較落后，我國是在近二三十年才開始關(guān)注和研究稅收遵從成本的。在我國，稅收成本通常被分為三類，即經(jīng)濟成本、征收成本（也稱管理成本）以及稅收遵從成本。長期以來，有關(guān)前兩類成本的研究細致入微，取得了突出的成就。但是有關(guān)稅收遵從成本的研究卻相對較少，甚至可以說一定程度上與我國經(jīng)濟發(fā)展水平不相適應，顯得比較滯后。但是國內(nèi)外已有研究對于加深稅收遵從成本相關(guān)方面的理解起到了很好的推進作用。

稅收遵從成本的組成及影響因素

（一）稅收遵從成本的組成因素

雷根強等（2002）指出，稅收遵從成本是指納稅人（自然人和法人）為遵從既定稅法和稅務(wù)機關(guān)要求，在辦理納稅事宜時發(fā)生的除稅款和稅收的經(jīng)濟扭曲成本（如工作與閑暇選擇的扭曲、消費或生產(chǎn)選擇的扭曲）以外的費用支出。稅收遵從成本的測算和計量相對比較困難，這是因為稅收遵從成本的構(gòu)成比較復雜。從目前已有研究來看，稅收遵從成本主要由以下幾類成本組成：貨幣成本、時間成本、非勞務(wù)成本、心理成本以及稅收籌劃成本、賄賂成本、訴訟成本等（雷根強，2002；薛菁，2010；王琨，2006）。但是主流研究認為稅收遵從成本主要由貨幣成本、時間成本、心理成本以及非勞務(wù)成本組成。

內(nèi)容摘要：有關(guān)稅收遵從成本的研究是近年來我國稅務(wù)理論與實踐研究的重要問題之一。本文結(jié)合國內(nèi)外已有相關(guān)研究，重點論述對稅收遵從成本存在重大影響的因素，由此分析指出我國稅收遵從成本存在的主要問題，并結(jié)合我國實際提出應該完善相關(guān)稅制、加強稅收征管的相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：稅收遵從成本影響因素

早在1934年，美國學者海格對美國聯(lián)邦和州稅收的稅收遵從成本進行了研究，但是沒有明確地對稅收遵從成本進行定義。直到20世紀80年代，國外才開始重視稅收遵從成本的問題研究。其中，尤以英國、美國為代表，在此領(lǐng)域取得了大量的研究成果。與國外相比，我國對稅收遵從成本的研究則顯得比較落后，我國是在近二三十年才開始關(guān)注和研究稅收遵從成本的。在我國，稅收成本通常被分為三類，即經(jīng)濟成本、征收成本（也稱管理成本）以及稅收遵從成本。長期以來，有關(guān)前兩類成本的研究細致入微，取得了突出的成就。但是有關(guān)稅收遵從成本的研究卻相對較少，甚至可以說一定程度上與我國經(jīng)濟發(fā)展水平不相適應，顯得比較滯后。但是國內(nèi)外已有研究對于加深稅收遵從成本相關(guān)方面的理解起到了很好的推進作用。

稅收遵從成本的組成及影響因素

（一）稅收遵從成本的組成因素

雷根強等（2002）指出，稅收遵從成本是指納稅人（自然人和法人）為遵從既定稅法和稅務(wù)機關(guān)要求，在辦理納稅事宜時發(fā)生的除稅款和稅收的經(jīng)濟扭曲成本（如工作與閑暇選擇的扭曲、消費或生產(chǎn)選擇的扭曲）以外的費用支出。稅收遵從成本的測算和計量相對比較困難，這是因為稅收遵從成本的構(gòu)成比較復雜。從目前已有研究來看，稅收遵從成本主要由以下幾類成本組成：貨幣成本、時間成本、非勞務(wù)成本、心理成本以及稅收籌劃成本、賄賂成本、訴訟成本等（雷根強，2002；薛菁，2010；王琨，2006）。但是主流研究認為稅收遵從成本主要由貨幣成本、時間成本、心理成本以及非勞務(wù)成本組成。

[摘要]本文從分析稅收會計核算的現(xiàn)狀出發(fā)，指出了稅收會計在會計體系中的地位不明確、稅收會計核算內(nèi)容的局限性、稅收會計核算功能的統(tǒng)計化和現(xiàn)行稅收會計制度設(shè)計的復雜性等四個方面存在的問題。提出了稅收會計核算改革的基本思路，重點強調(diào)了稅收會計核算亟待改革的問題－－稅收成本效益問題。

一、稅收會計核算現(xiàn)狀及存在的主要問題

隨著現(xiàn)行稅收征管改革的深入，特別是近年來稅務(wù)信息化建設(shè)的發(fā)展，現(xiàn)行稅收會計核算日漸凸現(xiàn)出與稅收發(fā)展的不適應，嚴重地滯后于稅收征管改革，突出表現(xiàn)在以下幾方面：

（一）稅收會計在會計體系中的地位不明確

按照我國現(xiàn)行對會計體系的分類方法，把會計分為企業(yè)會計和預算會計兩類。一種觀點認為，稅收會計是預算會計體系的組成部分；另一種觀點認為，稅收會計并非預算會計的組成部分，稅收會計與預算會計是并列的關(guān)系。對于這一問題，國家有關(guān)的會計制度和準則中沒有明確說明，甚至在1997年預算會計制度改革中出臺的一系列預算會計準則和制度中也只字未提稅收會計，給人的感覺似乎稅收會計不屬于預算會計。因此，從上個世紀后期開始，稅收會計總是獨立于預算會計之外，其在會計體系中的地位始終不明確。正是這種模糊定位使對稅收會計的研究無法上升到理論的高度和深度，制約了稅收會計的進一步發(fā)展。

（二）稅收會計核算內(nèi)容存在局限性

本文作者：李飛工作單位：黃河科技學院商貿(mào)學院

稅收法律制度就是決定稅收實際“應如何做”的問題，科學設(shè)定稅制，包括稅制的繁簡、稅種的構(gòu)成、稅率的設(shè)置等都會影響稅收收入以及征管難易的程度。一國稅制合理與否對稅收政策具有重要影響。我國現(xiàn)行稅制對于稅收成本與效率的影響如何？筆者擬在具體問題分析的基礎(chǔ)上提出改進稅制的措施。

一、稅制對稅收成本和效率影響的一般分析

1．稅制的繁簡程度是影響稅收成本的重要因素。稅制的繁簡與其執(zhí)行成本呈正比，也即稅制越復雜，執(zhí)行成本越高，反之則低。此外，稅法還通過影響法律效力、稅收執(zhí)法環(huán)境等增大了稅收執(zhí)法成本，同時造成經(jīng)濟社會的效率損失。因此，稅制的簡明程度就會影響征稅成本、納稅成本以及經(jīng)濟成本。簡明的稅收政策比復雜的稅收政策更易于被征納稅雙方接受和掌握，這樣征納稅成本都比較低。但過于簡化的稅制也會帶來稅負不公和消極作用，從而增加稅收的經(jīng)濟成本。2．稅收政策是否公開、透明直接影響其執(zhí)行力度。稅收政策透明度高，可以降低納稅人的稅收信息獲取成本從而降低納稅成本；同時也會降低納稅差錯率，降低稅務(wù)機關(guān)的解釋成本和糾錯成本。3．稅基的選擇應考慮到稅基的覆蓋范圍與可控性。稅基的覆蓋范圍越廣，稅收超額負擔越小，效率損失也越?。坏惢采w范圍的擴大會增加納稅人的數(shù)量，要求區(qū)別對待的概率也會增加，變動征收成本也會隨之上升。當兩類成本在邊際上相等時達到最優(yōu)的稅基覆蓋范圍。稅基的可控性表現(xiàn)為優(yōu)良的稅基必須符合效率與公平原則，稅基對稅務(wù)機關(guān)來說必須易于觀察和測度。稅基越易于監(jiān)測，稅務(wù)機關(guān)越易于對稅源進行控制，也越有利于稅務(wù)機關(guān)降低征收成本。盡管技術(shù)進步可能會使以前很難監(jiān)測的稅基變得易于監(jiān)測，但技術(shù)進步不可能完全消除這種限制因素，可監(jiān)測性和信息需求對稅基選擇的限制作用仍會長期存在。4．稅制結(jié)構(gòu)的核心是稅種的選擇。各種稅收工具的最優(yōu)組合就是最優(yōu)稅制結(jié)構(gòu)。在收入水平保持不變時存在多種稅制結(jié)構(gòu)的選擇，可以通過不同稅種搭配將稅收收入按一定比例分配給不同稅種。各種稅收工具的最優(yōu)組合要求在既定的稅收收入水平上，將收入任務(wù)更多地分配給成本較低的稅收工具，較少地分配給那些成本較高的稅收工具，成本較高的稅收工具分擔較少的稅收任務(wù)，直到各種稅收工具征集收入的邊際成本相等，以使社會負擔最小。故依據(jù)邊際成本相等的總成本極小化原則所決定的各種稅收工具的最優(yōu)組合，稅制結(jié)構(gòu)的過程選擇就是稅制優(yōu)化的過程。5．稅率是稅制的核心。一般情況下，比例稅率和定額稅率計征簡便，征收費用較??；而累進稅率比較復雜，管理費用較高。稅率種類的多少是影響稅收效率的一個因素。從經(jīng)濟角度分析，對每一種商品采用不同稅率將使稅收的經(jīng)濟效率損失最少，但稅率檔次設(shè)置過多，又會增加稅制的復雜程度，增加偷稅的機會和征收成本。稅率高低是影響稅收效率的另一個因素。稅率高，納稅人偷稅的可能性就會加大，防止偷漏稅的工作負擔就會加重。稅收收入存在一個客觀上的限度，稅率適度、收入適度既能滿足國家職能的需要，又能促進經(jīng)濟發(fā)展。稅率過低不利于收入任務(wù)的完成和宏觀調(diào)控作用的發(fā)揮，稅率過高不利于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，二者都會造成社會效益的降低。在西方國家的經(jīng)濟理論中，著名的拉弗曲線證明稅收存在一定的限度，并且把50％作為“稅收生命線”，30％作為“稅收興旺線”。

二、我國現(xiàn)行稅制存在的問題

要保證稅收效率，即以最小征收成本使稅收收入及時足額入庫就要求完善的稅收法律制度，這必然要求稅制具有穩(wěn)定性、簡潔性、合理性以及可實施性。在這幾個方面，我國稅制尚存在一些問題。1．稅制不穩(wěn)定。由于處在轉(zhuǎn)型期，我國現(xiàn)階段的稅制變化較大，穩(wěn)定性較差。這種不穩(wěn)定性一方面可能具有積極作用，因為這可能是為了適應我國經(jīng)濟的較快變化而不斷調(diào)整和完善稅制的結(jié)果，但另一方面也帶來了不利影響。這種頻繁變化的稅制會不但加大稅務(wù)機關(guān)的征收難度和征收成本，也增加了納稅人的學習成本和適應成本，由此增加了征納雙方的稅收總成本。此外，國家為新政策出臺而付出的稅收政策調(diào)研、制訂、頒布、實施等立法成本也應考慮進來。稅收政策的頻繁變化還會影響經(jīng)濟運行，形成稅收額外負擔，增加經(jīng)濟成本。如1993年下半年開始的稅制改革，從提出到通過前后僅幾個月時間，主要稅種及相關(guān)稅種的稅負都來不及測算，使得增值稅實施僅三個月就作了一百多個的補充規(guī)定。這顯然增大了稅務(wù)協(xié)調(diào)費用的支出，在一定程度上加大了征收成本。2．稅制復雜。新中國成立以來，我國稅收體制先后經(jīng)歷了四次大的變革，其中1994年以來的稅制改革在簡化稅制方面取得了突破性進展，但各種稅收法規(guī)、條例、實施細則、批文等依然名目繁多，簡化稅制的工作依然任重道遠。這種復雜的稅制表面看是針對各種情況作了精細化考慮，但也帶來了稅收效率低下、扭曲市場經(jīng)濟的競爭行為、“逆向調(diào)整”和易變難懂等問題。在我國稅務(wù)業(yè)還不發(fā)達的情況下，稅制的復雜化還增加了稅款核定、征收、稽查等稅收征管方面的困難，同時也增加了納稅難度和稅務(wù)訴訟方面的案件。3．稅制不合理。首先，稅率設(shè)計不合理。我國增值稅基本稅率為17％，但在現(xiàn)行稅制下，實行不允許扣除固定資產(chǎn)進項稅額的生產(chǎn)性增值稅，實際稅率高達23％，高于西方國家平均20％以下的水平。我國企業(yè)所得稅率長期為33％，2008年1月1日起才改為25％，相關(guān)財政數(shù)據(jù)顯示，全世界159個實行企業(yè)所得稅的國家（地區(qū)）平均稅率為28．6％，其中，英國為31％，日本為39．5％，美國為39．3％，德國為38．9％；OECD成員國的公司所得稅稅率平均為28．43％；發(fā)展中國家的稅率更低，如波蘭僅為19％；我國周邊的18個國家（地區(qū)）中，稅率較高的塔吉克斯坦達到50％，稅率較低的中國香港地區(qū)有只有16％，平均稅率為26．71％。從以上數(shù)據(jù)看，我國兩大主要稅種名義稅率都偏高。較高稅率不僅造成地下經(jīng)濟和稅收流失，而且GDP、消費、投資、出口總額都與稅率水平有較強的負相關(guān)關(guān)系，即稅率越高對以上四項宏觀經(jīng)濟指標的牽制就越大。其次，稅收優(yōu)惠和稅收減免種類繁雜。不僅每一稅種的暫行條例規(guī)定有稅收優(yōu)惠，而且在實施細則還有更詳細的稅收優(yōu)惠，還有很多臨時性的稅收優(yōu)惠，在稅收優(yōu)惠政策的執(zhí)行中，地方政府受自身利益的驅(qū)動，要求當?shù)囟悇?wù)機關(guān)甚或自己超越管理權(quán)限，特批某些納稅人特別優(yōu)惠的稅收待遇。過多的稅收優(yōu)惠不僅減少了國家財政收入，也加重了稅收征管難度，從而增加稅收成本且導致納稅人之間的稅負不公，更會加劇地區(qū)間經(jīng)濟的不平衡發(fā)展。稅收優(yōu)惠和稅收減免實質(zhì)是政府對經(jīng)濟的干預，根據(jù)比較優(yōu)勢學說，政府與市場都有各自的邊界。在資源一定的前提下，政府干預的增強便直接意味著市場力量的削弱。政府的強大干預與產(chǎn)權(quán)密切相關(guān)，因為市場的分配是根據(jù)土地、資本與勞動力的投入量與其邊際生產(chǎn)力來進行的，而政府則憑借行政權(quán)力獲得收入。在公共生產(chǎn)效率低于私人生產(chǎn)效率的前提下，政府占有的資源越多，經(jīng)濟增長越緩慢，社會福利越少。因此，減少稅收優(yōu)惠實際上是減少政府的干預，提高市場對資源的配置效率。4．稅制可實施性較差。如我國選擇流轉(zhuǎn)稅為主體稅種，在流轉(zhuǎn)稅中又選擇增值稅為主體稅種，這是科學合理而且符合我國實際的，但增值稅對經(jīng)濟的良好效應是建立在增值稅制度的規(guī)范化基礎(chǔ)上，而我國增值稅采用扣稅法，即進項稅金憑增值稅專用發(fā)票上所注明的增值稅稅額進行抵扣。從理論上來說，增值稅具有獨特的自我監(jiān)控機制，但這種自我監(jiān)控機制的正常運作需要多方條件與之配套，其中兩個最基本的條件是：經(jīng)濟交往應發(fā)生在已登記的增值稅納稅人之間；稅務(wù)機關(guān)應有較高的審計頻率。缺乏前者，將因增值稅征收鏈條的中斷而無法進行勾稽審計；缺乏后者，則極易導致增值稅發(fā)票體外循環(huán)而使勾稽審計形同虛設(shè)。而我國因增值稅范圍偏窄、稅率偏多、計算機管理起步較晚等原因而使得增值稅開征的配套條件不完善，從而使得短期征收成本大大提高。

稅收行政效率評價是稅務(wù)部門建立在一定評價方法基礎(chǔ)上，運用一定的指標體系對稅收征收過程及其結(jié)果進行概括性、系統(tǒng)性的評價。最早論及稅收征管效率的學者是18世紀古典經(jīng)濟學派的創(chuàng)始人—亞當•斯密，他在其代表著作《國民財富的性質(zhì)和原因的研究》一書中提出:在征稅過程中，應盡量減少不必要的費用開支，須設(shè)法使人民所付出的盡可能等于國家所得到的收入。19世紀末，德國新歷史學派的主要代表———阿道夫•瓦格納，在對亞當•斯密的理論作了繼承和發(fā)展的基礎(chǔ)上，提出稅收行政原則:認為稅收征收管理的費用應力求節(jié)省，以增加國庫的實際收入。同時他指出，征收費用不單純指稅務(wù)稽征的費用，納稅人因納稅而直接負擔的費用也包括在內(nèi)。亞當•斯密和瓦格納所提出的“便利、節(jié)省”原則，實質(zhì)上就是稅收的征管效率原則，在20世紀70年代以前，它是評價稅務(wù)行政效率的最主要方法。進入上世紀80年代以來，世界上許多國家逐步開展以績效評估為核心的稅收行政效率評價，這類以成本—績效為基礎(chǔ)的評價體系與新公共管理運動的發(fā)展以及各國政府對納稅人權(quán)利的日益重視密切相關(guān)。一方面，西方發(fā)達國家掀起的公共管理理念反映在稅收征管活動中，要求稅務(wù)機關(guān)實施結(jié)果導向、關(guān)注績效的稅收管理方式;另一方面，隨著納稅人權(quán)利意識的普遍提高，他們對稅務(wù)管理提出更高的要求，如期望稅務(wù)機關(guān)提供優(yōu)質(zhì)的納稅服務(wù)、有效地組織稅收收入等。最近幾十年來，這種評價體系也隨著人們對公共部門績效理解的深入而在不斷豐富和發(fā)展。［1］

一、以征管效率為核心的單一目標評價方法及指標設(shè)計

在20世紀70年代以前，稅務(wù)行政效率研究基本上嫁接管理學效率研究的概念、模式，這種以征管效率為核心的稅務(wù)行政效率評價體系基本以成本—收益分析方法為基礎(chǔ)，這種評價方法將稅務(wù)部門的人力資源投入視為稅務(wù)管理活動的成本，將稅務(wù)部門籌集的稅收收入作為稅務(wù)管理的收益，兩者指標的比較值為稅務(wù)行政效率。

(一)評價方法及內(nèi)容

稅收行政效率一般包括征管制度效率和征管機構(gòu)效率兩個方面。征管制度效率則指稅收征管的有效性，即稅收征管制度及實施對于提高納稅人遵從稅法的影響力及稅務(wù)管理人員對稅法的執(zhí)行程度。征管機構(gòu)效率是指稅務(wù)部門以較少的征管費用和執(zhí)行費用籌集較多的稅收收入。［2］

(二)指標設(shè)計及含義這類評價方法主要用稅收征收成本率、人均征稅額、稅收成本收入變動系數(shù)等指標來加以評價。

[摘要]：歷史和現(xiàn)實證明，稅收征收管理不斷演進的核心問題和內(nèi)在動因，皆源于對稅收效率的追求，而追求稅收效率的提高，既是稅收征管改革與發(fā)展的出發(fā)點，也是改革與發(fā)展的目標．

[關(guān)鍵詞]：稅收；效率；成本；管理

稅收最基本的職能是籌集財政資金．評價一個稅制的優(yōu)劣、最根本的標準就是它能否有效地組織財政收入。但近年來，由于財政比較困難，所以提高稅收的聚財功能．大力拓展財源就幾乎成為稅收工作的主旋律．實際上，“增收”固然重要、而注重稅收效率的“節(jié)支”也忽視不得．改進管理模式、提高稅收效率已經(jīng)成為現(xiàn)代化稅收管理的一個標志

一、稅收效率理論及其評價

稅收效率反映一定時期內(nèi)國家用于稅收方面的投入或耗費與所取得的聚集資金、調(diào)控經(jīng)濟及監(jiān)督管理等方面的效率或成果之間的對比關(guān)系。它集中體現(xiàn)了在稅收分配過程中投入與產(chǎn)出的關(guān)系。

稅收的效率分為兩個層次：