摘要：會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任是兩種不同的概念。隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的進(jìn)一步完善與成熟，越來(lái)越多的公司依賴證券市場(chǎng)獲取資金；同時(shí)，大部分投資者依靠注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被投資公司的報(bào)表審計(jì)結(jié)論來(lái)決定投資意愿，他們認(rèn)為“無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)結(jié)論”意味著公司沒(méi)有問(wèn)題，這就產(chǎn)生了會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的混同。文章從這兩種責(zé)任的劃分上進(jìn)行探討。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)責(zé)任；審計(jì)責(zé)任

隨著中國(guó)證券市場(chǎng)的進(jìn)一步完善和成熟，越來(lái)越多的投資人關(guān)注的是上市公司的會(huì)計(jì)報(bào)表而非報(bào)表以外的因素，并以此作為是否投資的依據(jù)。因此，會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性就成為投資者關(guān)注的重點(diǎn)。

宇通客車虛減資產(chǎn)、負(fù)債各1.35億元，河南華為會(huì)計(jì)師事務(wù)所為其出具了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。證監(jiān)會(huì)給予警告處罰并罰款30萬(wàn)元。華為會(huì)計(jì)師事務(wù)所上訴，申辯自己不應(yīng)承擔(dān)審計(jì)責(zé)任，不應(yīng)受到法律制裁，并聲稱未發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊是因?yàn)楸粚徲?jì)單位與銀行做了手腳，應(yīng)由被審計(jì)單位承擔(dān)全部責(zé)任。不管該案的判決結(jié)果如何，從中可看出：無(wú)論是社會(huì)公眾還是注冊(cè)會(huì)計(jì)師都在會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的認(rèn)識(shí)上存在誤區(qū)。其實(shí)，審計(jì)責(zé)任不能替代會(huì)計(jì)責(zé)任，同樣會(huì)計(jì)責(zé)任也不能替代、減免審計(jì)責(zé)任。特別值得注意的是當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗時(shí)，會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任同在。

一、存在的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

（一）社會(huì)公眾的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

一、存在的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

（一）社會(huì)公眾的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

會(huì)計(jì)信息的編報(bào)日益復(fù)雜以及會(huì)計(jì)信息的常常失真導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者完全依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告做出正確的判斷和決策。如果會(huì)計(jì)報(bào)表里有重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)未發(fā)現(xiàn)，就肯定會(huì)給報(bào)表的使用者帶來(lái)?yè)p失。此時(shí)，會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者往往將會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任混為一談，并且認(rèn)為審計(jì)過(guò)報(bào)表的注冊(cè)會(huì)計(jì)師就是會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量的當(dāng)然保證人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即要承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任同時(shí)又要承擔(dān)審計(jì)責(zé)任。從目前發(fā)生的訴訟案件來(lái)看，會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者都是控告注冊(cè)會(huì)計(jì)師，而很少有控告造假的被審計(jì)單位。

（二）注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師訴訟案件的增多，注冊(cè)會(huì)計(jì)師總是過(guò)分強(qiáng)調(diào)被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任從而以此來(lái)減輕自己的審計(jì)責(zé)任。

（三）被審計(jì)單位管理當(dāng)局的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

會(huì)計(jì)與審計(jì)分屬于經(jīng)濟(jì)管理的不同側(cè)面，它們的責(zé)任也有所不同。會(huì)計(jì)責(zé)任是被審單位對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表及其相關(guān)資料應(yīng)負(fù)的責(zé)任；審訂責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)出具審計(jì)報(bào)告應(yīng)負(fù)的責(zé)任。正是由于會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的不同，為規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》則多處強(qiáng)調(diào)：“審計(jì)責(zé)任不能替代、減輕或免除會(huì)計(jì)責(zé)任”。

然而，正是這一問(wèn)題的提出。恰恰引起我們的反思，那就是，在社會(huì)上，或在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域里，或在審計(jì)界，至少存在著對(duì)會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)，存在著審計(jì)責(zé)任替代、減輕或免除會(huì)計(jì)責(zé)任的扭曲現(xiàn)象。究其原因，筆者認(rèn)為主要有三個(gè)方面：

（一）由會(huì)計(jì)與審計(jì)的關(guān)聯(lián)性所形成公務(wù)員之家版權(quán)所有

審計(jì)是從會(huì)計(jì)中逐步分離出來(lái)的，二者聯(lián)系密切，正是由于會(huì)計(jì)與審計(jì)的關(guān)聯(lián)性，首先，使得會(huì)計(jì)與審計(jì)的處理對(duì)象都是會(huì)計(jì)資料，包括各種會(huì)計(jì)報(bào)表。會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬薄；第二，會(huì)計(jì)與審計(jì)均涉及到企業(yè)內(nèi)部控制制度；第三，會(huì)計(jì)與審計(jì)均能促使企業(yè)改善經(jīng)營(yíng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益；第四，會(huì)計(jì)與審計(jì)均是圍繞會(huì)計(jì)信息質(zhì)量發(fā)揮作用的。正是鑒于上述會(huì)計(jì)與審計(jì)的關(guān)聯(lián)性，故有些人誤認(rèn)為審計(jì)責(zé)任可以替代、減輕或免除會(huì)計(jì)責(zé)任。

（二）由社會(huì)不正之風(fēng)及注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)不強(qiáng)所形成的

在社會(huì)不正之風(fēng)的影響下，有些會(huì)計(jì)事務(wù)所及其注冊(cè)會(huì)計(jì)師，在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中喪失了自己的獨(dú)立性，有法不依，沒(méi)有認(rèn)真地、謹(jǐn)慎地履行自己的職責(zé)，而是承接業(yè)務(wù)時(shí)不按法定要求簽定審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)；審計(jì)時(shí)對(duì)于被查資料中的錯(cuò)弊沒(méi)有給予揭露；發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)時(shí)缺少重要的審計(jì)論據(jù)支持；出據(jù)審計(jì)報(bào)告時(shí)無(wú)論從格式還是到內(nèi)容均不符合審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，而是出具了虛假的審計(jì)報(bào)苦。欺騙會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者，影響了審計(jì)的質(zhì)量，破壞了審計(jì)的現(xiàn)象。然而，這卻使得被審計(jì)單位沒(méi)有履行的會(huì)計(jì)責(zé)任，全靠審計(jì)報(bào)告“一錘定音”。于是，審計(jì)中出現(xiàn)的違法現(xiàn)象被某些人誤認(rèn)為審計(jì)責(zé)任可以替代、減輕或免除會(huì)計(jì)責(zé)任。

企業(yè)的會(huì)計(jì)信息是企業(yè)管理者的經(jīng)營(yíng)決策、潛在投資者的投資決策、債權(quán)人的貸款審核及其他會(huì)計(jì)信息使用者決策的重要依據(jù)。如果由于會(huì)計(jì)信息的失真造成各有關(guān)利益主體損失時(shí)，就會(huì)追究相應(yīng)責(zé)任主體的法律責(zé)任，提供虛假會(huì)計(jì)資料的企業(yè)負(fù)責(zé)人和相關(guān)會(huì)計(jì)人員需承擔(dān)相應(yīng)的會(huì)計(jì)責(zé)任，而為企業(yè)出具審計(jì)報(bào)告的注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所，亦會(huì)因未能通過(guò)審計(jì)發(fā)現(xiàn)和披露企業(yè)會(huì)計(jì)資料中存在的錯(cuò)誤、舞弊和企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而會(huì)被追究其審計(jì)責(zé)任。因此，如何正確劃分企業(yè)的會(huì)計(jì)責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)責(zé)任，對(duì)于保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的合法權(quán)益，促使會(huì)計(jì)信息提供者依法履行職責(zé)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，維護(hù)國(guó)家正常經(jīng)濟(jì)秩序有著重要作用。

一、會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的劃分

會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任是兩種不同性質(zhì)的責(zé)任，不能相互替代。保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整，是被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。單位負(fù)責(zé)人是單位的法定代表人，代表單位依法行使職權(quán)，應(yīng)當(dāng)對(duì)本單位的會(huì)計(jì)行為負(fù)責(zé)，是承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任的主體。由于現(xiàn)代審計(jì)受其自身的審計(jì)技術(shù)、審計(jì)方法、審計(jì)成本等固有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的限制，對(duì)于單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)造假行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即使具有應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，有時(shí)也很難發(fā)現(xiàn)所有的錯(cuò)誤和舞弊。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見(jiàn)只能合理地保證會(huì)計(jì)報(bào)表使用人確定已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠程度，會(huì)計(jì)報(bào)表使用人不能苛求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性、完整性提供絕對(duì)保證，不能因?yàn)闀?huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，就認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量的絕對(duì)保證人和責(zé)任人。也就是說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不能替代、減輕或免除單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)責(zé)任。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師完全遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則和職業(yè)規(guī)范時(shí)，仍有可能沒(méi)有發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表中的某些錯(cuò)誤的漏報(bào)，以致出具了與事實(shí)不相稱的審計(jì)報(bào)告。這種情況下，由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師已按職業(yè)規(guī)范執(zhí)業(yè)，就不能認(rèn)定是審計(jì)失敗，也無(wú)須承擔(dān)任何法律責(zé)任。而由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師不具備專業(yè)勝任能力或沒(méi)有盡到應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，沒(méi)有依據(jù)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)，未實(shí)施必要的審計(jì)程序并獲取充分的審計(jì)證據(jù)，或與被審計(jì)單位合謀舞弊，出具了虛假、錯(cuò)誤的審計(jì)報(bào)告，就必須承擔(dān)相應(yīng)的審計(jì)責(zé)任，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不能借口會(huì)計(jì)報(bào)表是由被審計(jì)單位負(fù)責(zé)人提供而不承擔(dān)過(guò)失責(zé)任。

二、會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的具體界定

(一)下列行為應(yīng)界定為單位的會(huì)計(jì)責(zé)任

1.違反《會(huì)計(jì)法》及相關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，未依法設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿及進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。如在法定的會(huì)計(jì)賬簿之外，另設(shè)一套或多套賬簿，造成企業(yè)的會(huì)計(jì)資料不真實(shí)、不完整。

會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任是一對(duì)聯(lián)系緊密的概念，兩者通過(guò)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任緊密地聯(lián)系在一起；同時(shí)，會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)中兩個(gè)不同的概念，它們涉及到注冊(cè)會(huì)計(jì)師和被審計(jì)單位的責(zé)任劃分和可能承擔(dān)的法律責(zé)任?？v觀世界各國(guó)歷史，由于兩者界定不清，曾經(jīng)引起了一系列的訴訟案件。例如：1931年的阿爾特邁公司(UltramaresCorp)訴塔契會(huì)計(jì)師事務(wù)所案件；1938年初的羅賓斯公司破產(chǎn)事件(1)。都與會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的界定不清有直接關(guān)系。隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)也在不斷地發(fā)展與完善，如何對(duì)會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任科學(xué)合理地界定，對(duì)于強(qiáng)化會(huì)計(jì)核算，發(fā)展我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，都有著極其重要的意義。

本文試從會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的概念不同來(lái)區(qū)分兩種責(zé)任，以期為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)務(wù)中的會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的科學(xué)劃分提供理論依據(jù)。

一、會(huì)計(jì)責(zé)任的理論追溯

任何一個(gè)從事某項(xiàng)活動(dòng)的主體，之所以對(duì)其活動(dòng)及結(jié)果負(fù)責(zé)，是由于社會(huì)賦予其特定的權(quán)利來(lái)完成特定的目標(biāo)。權(quán)利與責(zé)任是統(tǒng)一的，社會(huì)同時(shí)要求該主體對(duì)行為結(jié)果負(fù)責(zé)。會(huì)計(jì)人員利用組織賦予的職權(quán)從事會(huì)計(jì)工作，也要承擔(dān)一定的會(huì)計(jì)責(zé)任，保證實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)。所以，不妨選取這樣的角度來(lái)認(rèn)定會(huì)計(jì)責(zé)任，即：會(huì)計(jì)本質(zhì)-->會(huì)計(jì)目標(biāo)-->會(huì)計(jì)責(zé)任

1.會(huì)計(jì)本質(zhì)-->會(huì)計(jì)目標(biāo)

會(huì)計(jì)是一種管理活動(dòng)，這一點(diǎn)，可以從管理的定義以及會(huì)計(jì)職能的發(fā)展來(lái)證實(shí)。

摘要：財(cái)政資金安全的提高客觀上有益于我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型發(fā)展，但在實(shí)踐中通常受制于各級(jí)政府官員“一把手”的執(zhí)政理念，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)執(zhí)行則對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部的執(zhí)政理念產(chǎn)生直接影響。本文研究了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)維護(hù)財(cái)政資金安全的路徑，揭示其通過(guò)揭示財(cái)政資金運(yùn)行過(guò)程中的潛在問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)、強(qiáng)化領(lǐng)導(dǎo)干部間的晉升錦標(biāo)賽制度、威懾領(lǐng)導(dǎo)干部、通過(guò)健全相關(guān)制度以抵御和預(yù)防財(cái)政資金運(yùn)行過(guò)程中的各種“病害”等作用，從而能夠遏制財(cái)政資金違規(guī)問(wèn)題屢審屢犯的現(xiàn)象，顯著提高財(cái)政資金運(yùn)行的安全性。

關(guān)鍵詞：經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；財(cái)政資金安全；“一把手”權(quán)力；官員治理

一、引言

國(guó)家良治的實(shí)現(xiàn)需要建立有效的國(guó)家安全體系，國(guó)家經(jīng)濟(jì)安全是國(guó)家安全的核心（蔡春等，2009；劉家義，2015），而財(cái)政資金安全則處于經(jīng)濟(jì)安全的首位，財(cái)政資金運(yùn)行不安全將直接危及國(guó)家的經(jīng)濟(jì)安全，導(dǎo)致國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的不穩(wěn)定（郭連成，2010）。財(cái)政資金是指以國(guó)家財(cái)政為中心的預(yù)算資金、國(guó)債資金及其他財(cái)政性資金，既包括中央地方政府的財(cái)政收支，還包括與國(guó)家財(cái)政有關(guān)系的企業(yè)、事業(yè)和行政單位的貨幣收支。改革開(kāi)放以來(lái)，我國(guó)對(duì)財(cái)稅體制進(jìn)行了一系列的改革，重點(diǎn)是調(diào)整中央與地方政府之間的財(cái)政收入分配關(guān)系，但是依然存在重分配、輕管理的粗放管理現(xiàn)象，對(duì)財(cái)政資金運(yùn)行的安全性關(guān)注不夠，財(cái)政資金的運(yùn)行存在許多潛在的問(wèn)題。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下公共財(cái)政的逐步建立和完善、財(cái)政財(cái)務(wù)收支規(guī)模不斷擴(kuò)大，財(cái)政資金運(yùn)行的安全性問(wèn)題就越來(lái)越凸顯出來(lái)。財(cái)政資金運(yùn)行的安全性如何維護(hù)及提高，就成為加強(qiáng)財(cái)政資金管理的首先任務(wù)，成為規(guī)范財(cái)政資金有效運(yùn)行的前提和保障。目前涉及財(cái)政資金安全的文獻(xiàn)較少，既有文獻(xiàn)多從財(cái)政部門內(nèi)部監(jiān)督的角度來(lái)研究保障財(cái)政資金安全運(yùn)行的機(jī)制，如健全和規(guī)范預(yù)算管理制度、國(guó)庫(kù)集中收付制度、財(cái)政部門內(nèi)部控制管理體系、信息系統(tǒng)、政府采購(gòu)制度等（財(cái)政部國(guó)庫(kù)司課題組，2003；齊守印，2004；廣西財(cái)政廳國(guó)庫(kù)處、國(guó)庫(kù)支付中心課題組，2011；馬海濤、任文、鄧?guó)欀荆?011；宋立根、周純樸，2012）。而王菱（2004）對(duì)我國(guó)財(cái)政資金違規(guī)總體狀況進(jìn)行實(shí)證研究后發(fā)現(xiàn)，對(duì)財(cái)政資金安全構(gòu)成最大威脅的是各地區(qū)及部門“一把手”違規(guī)使用財(cái)政資金的行為。財(cái)政部門內(nèi)部監(jiān)督的對(duì)象僅為涉及財(cái)政性資金的單位及事項(xiàng)，不直接針對(duì)各單位“一把手”進(jìn)行監(jiān)督，難以從根本上遏制財(cái)政資金違規(guī)現(xiàn)象的發(fā)生。20世紀(jì)80年代中后期建立起來(lái)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度，與中央對(duì)國(guó)有企業(yè)以及地方政府的“放權(quán)讓利”改革相伴而生。“放權(quán)讓利”的改革賦予了廠長(zhǎng)（經(jīng)理）和黨政領(lǐng)導(dǎo)干部大量的事權(quán)、財(cái)權(quán)、人事任命權(quán)以及在實(shí)際決策過(guò)程中大量的自由裁量權(quán)，這一方面大大激勵(lì)了廠長(zhǎng)（經(jīng)理）及黨政領(lǐng)導(dǎo)干部推動(dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的積極性，但另一方面這些過(guò)分集中的權(quán)力也容易被責(zé)任人濫用而出現(xiàn)違法違規(guī)使用財(cái)政資金的問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)以各部門和單位的“一把手”為對(duì)象，以其所在單位的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)、合法、效益為基礎(chǔ)，對(duì)“一把手”履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，揭示責(zé)任人違法違規(guī)使用財(cái)政資金的行為，并且經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)結(jié)果作為干部監(jiān)督管理部門考核、獎(jiǎng)懲、任免干部的重要依據(jù)，對(duì)各部門及單位“一把手”起到較強(qiáng)的威懾作用，從而保證財(cái)政資金的安全運(yùn)行。目前，據(jù)本文所檢索的文獻(xiàn)來(lái)看，鮮有關(guān)于中國(guó)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度是否有助于提高財(cái)政資金運(yùn)行安全性的理論和經(jīng)驗(yàn)研究文獻(xiàn)。基于以上判斷，本文系統(tǒng)梳理了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度對(duì)財(cái)政資金運(yùn)行安全性的影響機(jī)理，研究經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度通過(guò)哪些途徑維護(hù)財(cái)政資金安全運(yùn)行。本文的研究有助于客觀地理解和評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的運(yùn)行效果，深化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與政府治理的相關(guān)理論，而且對(duì)于確保國(guó)家財(cái)政資金規(guī)范安全有效地運(yùn)行也有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

二、相關(guān)文獻(xiàn)

目前，有關(guān)如何提高財(cái)政資金運(yùn)行安全性的文獻(xiàn)，主要是從完善財(cái)政部門內(nèi)部監(jiān)督管理機(jī)制的角度來(lái)進(jìn)行探討。齊守?。?004）指出確保財(cái)政資金規(guī)范、有效及安全運(yùn)行的途徑為，深化部門預(yù)算改革、國(guó)庫(kù)集中收付制度改革、財(cái)政轉(zhuǎn)移支付資金分配方法規(guī)范化改革、政府采購(gòu)改革以及非稅收入收支兩條線管理改革。馬海濤、任文、鄧?guó)欀荆?011）通過(guò)分析前“十二五”期間財(cái)政資金運(yùn)行過(guò)程中存在的問(wèn)題，如重資金撥付輕管理使用、重支出輕績(jī)效、重赤字輕風(fēng)險(xiǎn)等，從完善財(cái)政預(yù)算管理、國(guó)庫(kù)集中收付、政府采購(gòu)、預(yù)算外資金管理以及國(guó)有資本經(jīng)營(yíng)預(yù)算管理、建立績(jī)效問(wèn)責(zé)機(jī)制、制定和優(yōu)化財(cái)政收支監(jiān)督體制等角度構(gòu)建安全、規(guī)范、高效的財(cái)政監(jiān)督體制，從而降低財(cái)政資金運(yùn)行的風(fēng)險(xiǎn)。廣西財(cái)政廳國(guó)庫(kù)處、國(guó)庫(kù)支付中心課題組（2011）在分析廣西財(cái)政資金安全管理現(xiàn)狀以及存在問(wèn)題的基礎(chǔ)上，借鑒國(guó)外財(cái)政資金安全保障機(jī)制，從深化和完善國(guó)庫(kù)集中收付制度、完善財(cái)政部門內(nèi)部控制管理機(jī)制、細(xì)化部門預(yù)算編制、健全國(guó)庫(kù)信息系統(tǒng)、建立有效的財(cái)政資金動(dòng)態(tài)監(jiān)控機(jī)制、強(qiáng)化財(cái)政資金安全運(yùn)行檢查等方面建立健全財(cái)政資金安全保障機(jī)制，提高財(cái)政資金運(yùn)行的安全性，防范國(guó)家資財(cái)流失。宋立根和周純樸（2012）從加強(qiáng)財(cái)政資金安全意識(shí)、完善財(cái)政部門內(nèi)部制約機(jī)制、規(guī)范財(cái)政資金運(yùn)行操作規(guī)程等方面來(lái)構(gòu)筑財(cái)政資金安全管理防線。相比較而言，有關(guān)我國(guó)財(cái)政資金運(yùn)行的現(xiàn)狀以及造成財(cái)政資金運(yùn)行不安全深層次原因的研究相對(duì)較少。王菱（2004）通過(guò)對(duì)財(cái)政資金違規(guī)典型案例和財(cái)政資金違規(guī)總體狀況的分析，總結(jié)了我國(guó)財(cái)政資金違規(guī)的特點(diǎn)，發(fā)現(xiàn)財(cái)政資金違規(guī)的高發(fā)環(huán)節(jié)為財(cái)政資金的使用環(huán)節(jié)，且多為“一把手”涉案違規(guī)。將造成該違規(guī)現(xiàn)象的主要原因歸結(jié)為財(cái)政職能轉(zhuǎn)變、財(cái)政行政管理體制、預(yù)算管理體制、財(cái)政資金使用監(jiān)督以及財(cái)政法制建設(shè)等方面。并分析了造成“一把手”違規(guī)的原因?yàn)橹袊?guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行體制的轉(zhuǎn)變與個(gè)人利益的驅(qū)動(dòng)，具體說(shuō)來(lái)為“放權(quán)讓利”的改革打破了傳統(tǒng)的統(tǒng)收統(tǒng)支的經(jīng)濟(jì)模式，權(quán)力的下放以及監(jiān)督機(jī)制的缺失導(dǎo)致“一把手”權(quán)力濫用及權(quán)力失控的現(xiàn)象發(fā)生。歐陽(yáng)華生（2007）詳細(xì)分析了我國(guó)2003-2006年審計(jì)署的審計(jì)公告中涉及的財(cái)政違規(guī)資金的規(guī)模和結(jié)構(gòu)，發(fā)現(xiàn)財(cái)政資金違規(guī)行為沒(méi)有得到有效遏制，一些違規(guī)問(wèn)題屢審屢犯，但并沒(méi)有分析造成屢審屢犯的原因何在。周黎安（2007）認(rèn)為地方分權(quán)、財(cái)政分權(quán)以及以經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)為基礎(chǔ)的政治錦標(biāo)賽導(dǎo)致地方政府及部門的“一把手”掌握的權(quán)力越來(lái)越大，直接支配的預(yù)算內(nèi)和預(yù)算外的財(cái)政性資金不斷增長(zhǎng)，而官員所受的監(jiān)督和約束有限，致使濫用財(cái)政資金的現(xiàn)象較為普遍。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是監(jiān)督和制約黨政領(lǐng)導(dǎo)干部權(quán)力運(yùn)行的一項(xiàng)重要機(jī)制（劉家義，2015），經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)能否通過(guò)約束“一把手”的權(quán)力來(lái)維護(hù)財(cái)政資金的安全運(yùn)行？目前有關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)與財(cái)政資金運(yùn)行安全的研究大多散見(jiàn)于對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)作用進(jìn)行探討的文獻(xiàn)當(dāng)中。劉滿堂（2000）認(rèn)為地區(qū)和部門財(cái)政財(cái)務(wù)收支中的違法違紀(jì)問(wèn)題歸根結(jié)底是人的問(wèn)題，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)人員的直接監(jiān)督能夠嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)法紀(jì)，并通過(guò)列舉1998年至2000年上半年經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)查出的各種違反財(cái)經(jīng)法規(guī)金額發(fā)現(xiàn)，一些實(shí)施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的地方其財(cái)政資金違法違規(guī)情況已呈下降趨勢(shì)。金基鵬（2001）通過(guò)實(shí)地調(diào)查浙江省領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)實(shí)施情況，發(fā)現(xiàn)開(kāi)展經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)在維護(hù)財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序、防止國(guó)家和公有資產(chǎn)流失方面發(fā)揮了重要作用。白日玲（2008）認(rèn)為對(duì)村級(jí)組織負(fù)責(zé)人實(shí)施的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，能夠有效地監(jiān)督和制約其經(jīng)濟(jì)權(quán)力的運(yùn)行，促使“三農(nóng)”資金切實(shí)用在新農(nóng)村建設(shè)上。李江濤等（2011）利用中國(guó)2003-2008年31個(gè)省市的面板數(shù)據(jù)，研究發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)人員數(shù)量的增加能夠提高財(cái)政財(cái)務(wù)收支績(jī)效。閻寶泰（2012）認(rèn)為財(cái)政審計(jì)、投資審計(jì)、資產(chǎn)負(fù)債損益審計(jì)等其他類型的審計(jì)，沒(méi)有把揭示出來(lái)問(wèn)題的經(jīng)濟(jì)責(zé)任準(zhǔn)確量化落實(shí)到有關(guān)責(zé)任人員，即對(duì)事不對(duì)人，這導(dǎo)致了財(cái)政違規(guī)金額居高不下的問(wèn)題，而經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)能夠把違法違規(guī)問(wèn)題的責(zé)任準(zhǔn)確地落實(shí)到有關(guān)人員，從而能夠避免屢審屢犯的問(wèn)題。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)能否有效地監(jiān)督和制約“一把手”的權(quán)力運(yùn)行，從而具有保障財(cái)政資金安全運(yùn)行的作用是不清楚的。鑒于此，本文建立一個(gè)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可能對(duì)財(cái)政資金運(yùn)行產(chǎn)生影響的作用機(jī)理，以識(shí)別經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度的實(shí)施效果。

一、引例——羅賓斯事件與科龍事件

1938年初，羅賓斯公司宣告破產(chǎn)，使許多股東和債權(quán)人慘遭損失，損失最重的是作為該公司最大債主的湯普森公司。于是，湯普森公司將怨氣出在審計(jì)人員身上，指責(zé)普華會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)存在過(guò)失，要求其賠償全部損失。羅賓斯公司1937年的財(cái)務(wù)報(bào)表虛構(gòu)了存貨、應(yīng)收賬款和銀行存款，實(shí)質(zhì)上全部資產(chǎn)的20%以上并不存在，一般認(rèn)為如果執(zhí)行了有效的存貨監(jiān)盤和應(yīng)收賬款函證程序，羅賓斯藥材公司的財(cái)務(wù)舞弊很有可能被及時(shí)發(fā)現(xiàn)，而普華拒絕了湯普森公司的指責(zé)和要求，辯解道：他們是按美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1936年頒布的《獨(dú)立公共會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的檢查》所規(guī)定的各項(xiàng)規(guī)則執(zhí)行審計(jì)的，并沒(méi)有過(guò)失；羅賓斯公司的破產(chǎn)是由于經(jīng)理人員串通舞弊引起的，審計(jì)人員對(duì)此不承擔(dān)任何責(zé)任。最終，在證券交易委員會(huì)的調(diào)停下，案件以會(huì)計(jì)公司退回歷年收取的50萬(wàn)美元審計(jì)費(fèi)用，作為對(duì)湯普森公司遭受巨額損失的一種“安慰”來(lái)了結(jié)。

*年7月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)出具《中國(guó)證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書(shū)》認(rèn)定，廣東科龍電器股份有限公司*至20*年采取虛構(gòu)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、少計(jì)訴訟賠償金等手段編造虛假財(cái)務(wù)報(bào)告，虛增利潤(rùn)5.1億元。德勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所上海分所承擔(dān)了科龍公司*至20*年財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作，*，*年分別出具了保留意見(jiàn)，03年出具了無(wú)保留意見(jiàn)。而科龍的老板顧雛軍在法庭上表示，科龍?jiān)诔鼍呱嫦釉旒俚?0*年年報(bào)時(shí)，是受到了德勤的“逼迫和要挾”，年報(bào)中確認(rèn)5.1億元的銷售收入，是德勤的意見(jiàn)，德勤該為此負(fù)責(zé)。而德勤則稱他們的確按規(guī)范實(shí)施了審計(jì)程序。這次的丑聞引來(lái)公眾尤其是科龍股東對(duì)德勤的普遍聲討甚至是賠償訴訟。來(lái)自全國(guó)各地的30多位律師組成了科龍、德勤虛假陳述證券民事賠償案全國(guó)律師維權(quán)團(tuán)，他們一致認(rèn)為科龍已經(jīng)沒(méi)有賠償能力，決定將索賠對(duì)象一同指向有償付能力的德勤。

二、文獻(xiàn)綜述

對(duì)于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的界定理論，國(guó)內(nèi)外已經(jīng)有許多經(jīng)典的文章。很多人一致認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師正處于一個(gè)相當(dāng)惡劣的執(zhí)業(yè)環(huán)境，會(huì)計(jì)訴訟的頻頻爆發(fā)與審計(jì)責(zé)任的界定模糊有著一定的聯(lián)系。

比如，西方國(guó)家關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任承擔(dān)程度上有一個(gè)很著名的“深口袋”理論。這是指當(dāng)被審計(jì)單位出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)或破產(chǎn)情況后，不論是信息使用者還是法官，都傾向于從有支付能力的注冊(cè)會(huì)計(jì)師身上獲得賠償。實(shí)際上，被審計(jì)單位是造假者，應(yīng)作為第一責(zé)任人承擔(dān)主要責(zé)任。但在現(xiàn)實(shí)中，卻總是發(fā)生繞過(guò)被審計(jì)單位而要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)全部或主要責(zé)任的情況。在會(huì)計(jì)期刊中有一篇名為《美國(guó)的責(zé)任危機(jī)》的文章提到，由于美國(guó)訴訟成本的巨大，使得審計(jì)師被迫清償原告的損失，這對(duì)整個(gè)行業(yè)，國(guó)家經(jīng)濟(jì)都造成了負(fù)面影響。

第一條為落實(shí)審計(jì)組廉政責(zé)任，根據(jù)中共中央、國(guó)務(wù)院《關(guān)于實(shí)行黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任制的規(guī)定》、審計(jì)署《審計(jì)組廉政責(zé)任規(guī)定》，結(jié)合我局的工作實(shí)際制定本規(guī)定。

第二條本規(guī)定適用于審計(jì)組實(shí)施的項(xiàng)目審計(jì)和審計(jì)調(diào)查。

第三條審計(jì)局黨組、紀(jì)檢監(jiān)察、各處室領(lǐng)導(dǎo)要重點(diǎn)抓好審計(jì)組的廉政工作，經(jīng)常教育，預(yù)先防范，嚴(yán)格管理，加強(qiáng)監(jiān)督，使審計(jì)人員切實(shí)做到“廉潔從審，秉公執(zhí)法”。

第四條審計(jì)組組長(zhǎng)對(duì)審計(jì)組的廉政工作負(fù)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，其職責(zé)是：

（一）審計(jì)前，有針對(duì)性地進(jìn)行廉政教育，認(rèn)真學(xué)習(xí)本規(guī)定，增強(qiáng)審計(jì)人員的廉政意識(shí)；

（二）審計(jì)中，審計(jì)組成員必須持證掛牌上崗，并將《審計(jì)組廉政紀(jì)律公示》在被審計(jì)單位兩個(gè)顯著位置公示，接受群眾監(jiān)督。向被審計(jì)單位宣傳廉政規(guī)定，取得支持和配合，并按廉政規(guī)定認(rèn)真執(zhí)行；

第一條為落實(shí)審計(jì)組廉政責(zé)任，根據(jù)中共中央、國(guó)務(wù)院《關(guān)于實(shí)行黨風(fēng)廉政建設(shè)責(zé)任制的規(guī)定》、《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)基本準(zhǔn)則》，制定本規(guī)定。

第二條本規(guī)定適用于審計(jì)組實(shí)施的項(xiàng)目審計(jì)和審計(jì)調(diào)查。

第三條審計(jì)機(jī)關(guān)、業(yè)務(wù)部門要重點(diǎn)抓好審計(jì)組的廉政工作，經(jīng)常教育，預(yù)先防范，嚴(yán)格管理，加強(qiáng)監(jiān)督，使審計(jì)人員切實(shí)做到“廉潔從審，秉公執(zhí)法”。

第四條審計(jì)組組長(zhǎng)對(duì)審計(jì)組的廉政工作負(fù)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，其職責(zé)是：

（一）進(jìn)點(diǎn)前，有針對(duì)性地進(jìn)行廉政教育，增強(qiáng)審計(jì)人員的廉政意識(shí)；

（二）進(jìn)駐后，向被審計(jì)單位宣傳廉政規(guī)定，取得支持和配合，并按廉政規(guī)定認(rèn)真執(zhí)行；

1會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任存在的誤區(qū)

實(shí)際上很多時(shí)候?qū)τ谕粋€(gè)領(lǐng)域,兩個(gè)不同的概念是從誤區(qū)的認(rèn)識(shí)開(kāi)始的,會(huì)計(jì)責(zé)任和會(huì)計(jì)審計(jì)也是這樣,會(huì)計(jì)信息編報(bào)不斷的更新,并日益復(fù)雜,以及會(huì)計(jì)信息常常失真。這將會(huì)直接導(dǎo)致會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者產(chǎn)生一種與事實(shí)不相符的,完全依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告,做出錯(cuò)誤的判斷和決策。假設(shè)會(huì)計(jì)報(bào)表可能出現(xiàn)較大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào),在這樣的情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻沒(méi)有在審計(jì)時(shí)發(fā)現(xiàn),而原因不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師本人,但卻會(huì)直接給報(bào)表的使用者帶來(lái)?yè)p失。此時(shí),會(huì)計(jì)報(bào)表的使用者很有可能將會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任混為一談,并根據(jù)自個(gè)的推論和分析擅自的認(rèn)為審計(jì)過(guò)報(bào)表人(也就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師)就是會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量唯一保證人,按照這個(gè)理論的推斷,會(huì)計(jì)師報(bào)告人可以認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師即要承擔(dān)會(huì)計(jì)責(zé)任的同時(shí)又要承擔(dān)審計(jì)責(zé)任,這是目前存在較為嚴(yán)重認(rèn)識(shí)誤區(qū)之一。

2會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的不同

2.1會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的本質(zhì)不同這是非常重要的一個(gè)層面的二個(gè)問(wèn)題,而要了解兩者的本質(zhì)不同,我們還是要從概念說(shuō)起,會(huì)計(jì)責(zé)任是被審計(jì)單位在經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中,為保證資產(chǎn)的安全完整和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)可靠而應(yīng)負(fù)的直接責(zé)任。請(qǐng)注意,它是保證資料的真實(shí)可靠,而審計(jì)責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)中,或者在經(jīng)濟(jì)行為中,為發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表存在的重大錯(cuò)誤或者做假,以提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,負(fù)有的更高層次的責(zé)任,這跟注冊(cè)會(huì)計(jì)師的規(guī)范審計(jì)是有必然因果關(guān)系。所以,當(dāng)我們?cè)诎l(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表出現(xiàn)重大問(wèn)題時(shí),是從這兩個(gè)方面進(jìn)行追究,一方面在追究被審計(jì)單位會(huì)計(jì)責(zé)任的同時(shí),另一方面要更加嚴(yán)格地追究作為高層次監(jiān)督活動(dòng)的審計(jì)責(zé)任。

2.2會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的內(nèi)容不同會(huì)計(jì)責(zé)任的內(nèi)容主要包括:會(huì)計(jì)責(zé)任是對(duì)被審計(jì)單位而言的。根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定,被審計(jì)單位負(fù)有以下會(huì)計(jì)責(zé)任:建立和健全本單位的內(nèi)部控制制度,保護(hù)本單位的資產(chǎn)安全和完整;保證提交審計(jì)的會(huì)計(jì)資料真實(shí)、合法和完整。被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任應(yīng)寫入審計(jì)業(yè)務(wù)約定書(shū)中,以示負(fù)責(zé)；而審計(jì)責(zé)任的內(nèi)容主要包括:注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告應(yīng)該如實(shí)反映審計(jì)范圍,明確審計(jì)的內(nèi)容和過(guò)程,并有充分的審計(jì)依據(jù)和已實(shí)施的審計(jì)程序,并應(yīng)給予發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)、通審計(jì)意見(jiàn)來(lái)明確了解過(guò)程,通過(guò)審計(jì)報(bào)告的編制和出具必須符合《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,特別是對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表上能否達(dá)到的總體的合理性、合法性以及所列金額的真實(shí)性、資料的完整性、以及所有權(quán)、估價(jià)、分類、交易截止時(shí)間等內(nèi)容,同時(shí)報(bào)表所披露的公允性進(jìn)行評(píng)價(jià)和判斷。從以上內(nèi)容可以分析得出,審計(jì)責(zé)任主要是對(duì)被審計(jì)單位履行會(huì)計(jì)責(zé)任的情況進(jìn)行評(píng)價(jià)。是平等于會(huì)計(jì)責(zé)任的一種法律責(zé)任,在司法中不能被忽略的相同責(zé)任。

2.3會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的主體不同主體上因?yàn)樯婕暗綍?huì)計(jì)責(zé)任的承擔(dān)者、會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任的追究而在這些承擔(dān)追究的過(guò)程中主體在不停的變化,而會(huì)計(jì)責(zé)任的追究一般是財(cái)稅部門；而有權(quán)追究會(huì)計(jì)責(zé)任的部門包括:財(cái)政部門、稅務(wù)部門、審計(jì)部有權(quán)追究審計(jì)責(zé)任的部門包括:省級(jí)以上財(cái)政部門、省級(jí)以上注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、中國(guó)證券管理委員會(huì)、司法部門和相關(guān)部門以及企業(yè)的其他利益相關(guān)者。從以上可以明確有看出,會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任是有著許多不同之處的。