摘要：文章以會計差錯與會計造假的關(guān)系為切入口，以康美藥業(yè)剛發(fā)生的“會計差錯”為經(jīng)典案例，分別從其外部審計獨(dú)立性、違法違規(guī)成本、監(jiān)管機(jī)制和公司治理等方面進(jìn)行分析和研究，有針對性地提出抑制會計造假的對策，包括對調(diào)式換師換所，引入第三方支付，規(guī)范審計收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，修訂《刑法》、《證券法》、《公司法》等法律法規(guī)，強(qiáng)化對董監(jiān)高監(jiān)管，制定會計造假衡量標(biāo)準(zhǔn)，啟動強(qiáng)制退市程序，制定投資者保護(hù)制度，規(guī)范家族企業(yè)公司治理等，以期對規(guī)范我國會計造假、證券市場的虛假陳述行為，以及防范審計失敗等起到積極作用。

關(guān)鍵詞：會計差錯;會計造假;康美藥業(yè)

一、會計差錯與會計造假的關(guān)系

2019年4月29日，康美藥業(yè)股份有限公司（600518，以下簡稱康美藥業(yè)）會計差錯更正公告，多計貨幣資金299.44億元貨幣資金、營業(yè)收入88.98億元和凈利潤19.51億元等，引起證券市場“炸雷”。而康美藥業(yè)實際控制人、董事長兼總經(jīng)理馬興田，在面對公眾質(zhì)疑回應(yīng)說“財務(wù)差錯和財務(wù)造假是兩件事”，更是引起市場嘩然。不同視角，分類和稱謂不同。從會計核算角度看，有會計差錯、會計造假、財務(wù)舞弊等概念區(qū)分。從審計監(jiān)督立場看，會計差錯就是錯報，會計造假即是編制虛假報告導(dǎo)致的錯報，財務(wù)舞弊就是侵占資產(chǎn)導(dǎo)致的錯報；其中，舞弊包括編制虛假報告和侵占資產(chǎn)兩大類。而從證券監(jiān)管視角看，重大會計差錯和會計造假行為均構(gòu)成虛假陳述，具體如表1所示。另外，財務(wù)舞弊行為，一般指通過貪污、盜竊、挪用、拿回扣等非法途徑侵占資產(chǎn)的行為，直接損害企業(yè)利益滿足個人私欲，更多屬于企業(yè)內(nèi)部控制范疇，不屬于本文研究范圍，故下文主要區(qū)分會計差錯與會計造假。會計差錯與會計造假既有聯(lián)系又有區(qū)別。二者的主要區(qū)別在于：（1）內(nèi)涵不同，會計差錯是由于計算或賬戶分類錯誤，采用了不允許的會計政策，自己對事實的疏忽或曲解，以及財務(wù)舞弊、會計造假所造成的，是表象。會計造假是單位領(lǐng)導(dǎo)和財會人員在會計核算過程中，違反國家法律法規(guī)、準(zhǔn)則、制度，做假賬和編制虛假報表的一種行為，是會計差錯的本質(zhì)之一。（2）動因不同，會計差錯，是無意或有意行為，而會計造假肯定是故意行為。（3）特性不同，無意的會計差錯，尤其是不重要的會計差錯行為，其社會危害性較低，但會計造假行為由于其具有隱蔽性、違法性，其社會危害性較高。（4）處理不同，針對不重要的會計差錯，只需調(diào)整當(dāng)期數(shù)據(jù)，重要的會計差錯需要調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)；而會計造假行為，不僅僅需要調(diào)整會計差錯，更需要承擔(dān)相應(yīng)的行政、民事，甚至刑事責(zé)任。（5）發(fā)生單位不同，會計錯誤，較容易發(fā)生于會計核算水平較低的單位；財務(wù)舞弊導(dǎo)致的差錯，較易發(fā)生于內(nèi)部控制較弱化的單位；而會計造假，相關(guān)財務(wù)報告數(shù)據(jù)，做加法的（虛增收入、利潤、資產(chǎn)等），一般容易發(fā)生于擬上市公司或上市公司，做減法的（減少收入、利潤和資產(chǎn)等），主要是中小企業(yè)，主要目的在于偷漏稅款。會計差錯與會計造假有一定的聯(lián)系。會計差錯是由多種原因造成，包括會計造假、財務(wù)舞弊以及計算錯誤（如圖1（a）所示），所以針對會計造假需要更正前期會計差錯，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)，即會計造假是出現(xiàn)調(diào)整前期會計差錯的原因之一。反過來，前期會計差錯更正，主要是是針對已發(fā)生差錯的一種糾正，其中也包括針對會計造假行為的一種修正和調(diào)整。因此，會計差錯只是一種表象，并不是根本問題所在，即會計差錯可能是一般會計錯誤所致，也可能是會計造假或財務(wù)舞弊導(dǎo)致，二者的關(guān)系如圖1（b）所示。顯而易見，康美藥業(yè)300億元的調(diào)賬，不僅僅是“會計差錯”———以康美藥業(yè)為例（結(jié)果、表象），更是赤裸裸的“會計造假”（原因、本質(zhì)）。

二、康美藥業(yè)的“會計差錯”與“會計造假”

（一）康美藥業(yè)基本概況。康美藥業(yè)是由家族控股的民營醫(yī)藥制造業(yè)，主營中西藥及器械等。其中實際控制人馬興田為康美藥業(yè)的董事長兼總經(jīng)理，也是控股股東康美實業(yè)投資控股有限公司和普寧國際信息咨詢有限公司的法人，其家族成員馬興田、許冬瑾、許燕君等直接和間接合計持股比例達(dá)40.04%，具體股權(quán)結(jié)構(gòu)如圖2所示。（二）康美藥業(yè)?！皶嫴铄e”事件由來康美藥業(yè)“會計差錯”事件直接源于其2019年4月29日的公告。其在披露2018年年報時，同時了一份更正公告———《關(guān)于前期會計差錯更正的公告》，涉及包括調(diào)減近300億元的貨幣資金等多項關(guān)于2017年度的“會計差錯”。無疑給A股市場扔下一顆重磅“炸彈”。直到2019年5月30日已數(shù)度跌停，由“出事”前的10.88元報收4.41元，市值蒸發(fā)285多億元，殃及22萬戶中小投資者，股票名稱已更改為“ST康美”。大量股民已開始向康美藥業(yè)索賠，律師已接單?？得浪帢I(yè)“會計差錯”事件并非空穴來風(fēng)。早在2018年12月28日，康美藥業(yè)收到中國證券監(jiān)督管理委員會下達(dá)的《調(diào)查通知書》（編號：粵證調(diào)查通字180199號），因公司涉嫌信息披露違法違規(guī)，根據(jù)《證券法》的有關(guān)規(guī)定，證監(jiān)會決定對該公司立案調(diào)查。追蹤溯源，2018年10月份即有自媒體質(zhì)疑康美藥業(yè)存在財務(wù)造假嫌疑，如貨幣資金和貸款雙高、大股東質(zhì)押股票過高、中藥材毛利率過高等，由此引發(fā)負(fù)面?zhèn)髀劜粩?。（三）康美藥業(yè)“會計差錯”。的主要項目及規(guī)模公告更正涉及資產(chǎn)負(fù)債表的數(shù)據(jù)顯示，其貨幣資金調(diào)減了299.44億元，應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、存貨和在建工程，分別調(diào)增了6.41億元、57.14億元、195.46億元、6.32億元，具體如表2所示。公告更正涉及利潤表和現(xiàn)金流量表的更正數(shù)據(jù)顯示，營業(yè)收入和營業(yè)成本分別調(diào)減了88.98億元和76.62億元，銷售費(fèi)用調(diào)整了4.97億元，凈利潤調(diào)減19.51億元；經(jīng)營活動現(xiàn)金凈流量調(diào)增了66.83億元，具體如表3所示。從以上“會計差錯更正”數(shù)據(jù)看，部分?jǐn)?shù)據(jù)調(diào)整的規(guī)模和力度可謂史無前例，難怪質(zhì)疑康美藥業(yè)“會計造假”之聲甚囂塵上，引起市場嘩然。（四）康美藥業(yè)的“會計差錯”。是典型的“會計造假”康美藥業(yè)的重大“會計差錯”，本質(zhì)上是會計造假行為，與早期的銀廣廈的股價神話、藍(lán)田股份的現(xiàn)貨交易傳奇、德隆的帝國大廈和樂視的華麗包裝等一起，必將載入我國資本市場史冊。從本次康美藥業(yè)會計差錯更正公告中揭示了幾個主要問題。主要包括：虛增巨額貨幣資金、虛增收入和凈利潤、大股東違規(guī)占用資金等。核心問題在于大股東違規(guī)占用資金和虛增利潤，而其他虛假財務(wù)數(shù)據(jù)主要是圍繞這兩個問題捏造的：為了掩蓋大股東違規(guī)占款，需要虛構(gòu)貨幣資金，進(jìn)而調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表；為了虛增凈利潤，必須虛增營業(yè)收入及調(diào)整相關(guān)成本費(fèi)用，進(jìn)而完全捏造利潤表?？梢钥闯?，其三大主表完全是虛假的，針對報表使用者而言毫無利用價值。綜上所述，康美藥業(yè)的“會計差錯”事件，無論從“會計差錯”的更正力度和范圍，事件的直接危害性，還是社會負(fù)面影響的深度和廣度，即從規(guī)模和性質(zhì)上看，都是典型的會計造假行為，同時披露的審計報告也掩蓋了財務(wù)舞弊，康美藥業(yè)和廣東正中珠江會計師事務(wù)所有限公司（以下簡稱正中珠江）都將構(gòu)成了虛假陳述行為。上交所在給康美藥業(yè)的問詢函中強(qiáng)調(diào)，“康美藥業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分會計準(zhǔn)則理解錯誤和管理層有意財務(wù)舞弊行為性質(zhì)的不同”?？得浪帢I(yè)的表面上的“會計差錯”絕不能成為其實質(zhì)上的“會計造假”的替罪羔羊。

經(jīng)濟(jì)事項或交易進(jìn)入會計系統(tǒng)后，經(jīng)過確認(rèn)。計量、記錄和報告，輸出對信息使用者有用的會計信息。在確認(rèn)、計量、記錄過程中由于種種原因會產(chǎn)生差錯。會計差錯特別是重大差錯若不及時、正確地更正，不僅影響會計信息的可靠性，而且可能誤導(dǎo)投資者、債權(quán)人和其他信息使用者，使其作出錯誤的決策或判斷。

1.會計差錯產(chǎn)生的原因

會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。會計差錯的產(chǎn)生有諸多原因，以下是幾種常見的原因。

（1）采用法律或會計準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計政策。例如，按照我國會計制度規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用，在固定資產(chǎn)尚未交付使用前發(fā)生的，應(yīng)予資本化，計入所購建固定資產(chǎn)的成本。在固定資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的，計入當(dāng)期損益。如果企業(yè)固定資產(chǎn)已交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，也計入該項固定資產(chǎn)的價值，予以資本化，則屬于此類錯誤。

（2）賬戶分類以及計算錯誤。例如，企業(yè)購入的五年期國債，意圖長期持有，但在記賬時記入了短期投資，導(dǎo)致賬戶分類上的錯誤，并導(dǎo)致在資產(chǎn)負(fù)債表上流動資產(chǎn)和長期投資的分類也有誤，即少計提累計折舊，從而虛增當(dāng)期利潤。

（3）會計估計錯誤。例如，企業(yè)在估計某項固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限時，多估計或少估計了預(yù)計使用年限，從而造成會計估計錯誤。

1.會計差錯產(chǎn)生的原因

會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。

會計差錯的產(chǎn)生有諸多原因，以下是幾種常見的原因。

（1）采用法律或會計準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計政策。例如，按照我國會計制度規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用，在固定資產(chǎn)尚未交付使用前發(fā)生的，應(yīng)予資本化，計入所購建固定資產(chǎn)的成本。在固定資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的，計入當(dāng)期損益。如果企業(yè)固定資產(chǎn)已交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，也計入該項固定資產(chǎn)的價值，予以資本化，則屬于此類錯誤。

（2）賬戶分類以及計算錯誤。例如，企業(yè)購入的五年期國債，意圖長期持有，但在記賬時記入了短期投資，導(dǎo)致賬戶分類上的錯誤，并導(dǎo)致在資產(chǎn)負(fù)債表上流動資產(chǎn)和長期投資的分類也有誤，即少計提累計折舊，從而虛增當(dāng)期利潤。

（3）會計估計錯誤。例如，企業(yè)在估計某項固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限時，多估計或少估計了預(yù)計使用年限，從而造成會計估計錯誤。

會計估計具有以下特點：

1.會計估計的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響

在會計核算中，企業(yè)總是力求保持會計核算的準(zhǔn)確性，但有些交易或事項本身具有不確定性，因而需要根據(jù)經(jīng)驗做出估計；同時，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則編制會計報表這一事項本身，也使得有必要充分估計未來交易或事項的影響?？梢哉f，在會計核算和信息披露過程中，會計估計是不可避免的。例如，企業(yè)按備抵法計提壞賬準(zhǔn)備時，需要根據(jù)債務(wù)單位的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量，以及經(jīng)驗等具體情況做出估計；估計固定資產(chǎn)折舊年限和凈殘值，需要根據(jù)固定資產(chǎn)消耗方式、性能、技術(shù)發(fā)展等情況進(jìn)行估計，等等。會計估計的存在是由于經(jīng)濟(jì)活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響所造成的。

2.會計估計應(yīng)當(dāng)依據(jù)最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)

由于經(jīng)營活動內(nèi)在的不確定性，企業(yè)在會計核算中，不得不經(jīng)常進(jìn)行估計。某些估計主要用于確定資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值，例如，壞賬準(zhǔn)備、經(jīng)濟(jì)訴訟可能引起的賠償?shù)龋涣硪恍┕烙嬛饕糜诖_定在某一期間記錄的收益或費(fèi)用的金額，例如，某一期間的折舊、攤銷費(fèi)用的金額、在某一期間內(nèi)采用完工百分比法核算長期建造合同已獲取收益的金額，等等。企業(yè)在進(jìn)行會計估計時，通常應(yīng)根據(jù)當(dāng)時的情況和經(jīng)驗，以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)進(jìn)行。但是，隨著時間的推移、環(huán)境的變化，進(jìn)行會計估計的基礎(chǔ)可能會發(fā)生變化。因此，進(jìn)行會計估計所依據(jù)的信息或資料不得不經(jīng)常發(fā)生變化。

由于最新的信息是最接近目標(biāo)的信息，以其為基礎(chǔ)所作的估計最接近實際。所以，進(jìn)行會計估計時應(yīng)以最近可利用的信息或資料為基礎(chǔ)。

摘要近年來，重大會計差錯及其更正屢見于上市公司之定期報告，追溯調(diào)整基本成為了一個普遍的現(xiàn)象，上市公司是否利用會計差錯更正進(jìn)行財務(wù)造假？通過對該問題的分析，希望有助于加強(qiáng)相關(guān)部門完善追溯調(diào)整的現(xiàn)代企業(yè)會計制度。

關(guān)鍵詞重大會計差錯更正追溯調(diào)整財務(wù)造假

1會計差錯與重大會計差錯更正

會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤，其原因可分為以下幾類：①會計政策使用上的差錯?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照會計準(zhǔn)則和會計制度的原則和方法進(jìn)行會計核算。但在具體執(zhí)行過程中，有可能由于各種原因采用了會計準(zhǔn)則和會計制度的原則和方法不允許的會計政策。例如，對不應(yīng)計提折舊的土地計提折舊，而對本應(yīng)計提折舊的房屋、建筑不計提折舊。②會計估計上的差錯。由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中不確定因素的影響，企業(yè)在會計核算時經(jīng)常需要做出估計。但是，由于種種原因，會計估計可能發(fā)生錯誤。例如，企業(yè)在估計固定資產(chǎn)的使用年限和殘值時，發(fā)生錯誤；企業(yè)在存貨遭受毀損，對損失的估計發(fā)生錯誤。③其他錯誤。在會計核算中，還可能發(fā)生除前述兩種差錯以外的其他差錯。例如，漏記交易或事項、錯記借貸方向、錯記借貸金額等等。

《中華人民共和國企業(yè)會計準(zhǔn)則--會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》（2001年修訂版）規(guī)定，會計差錯的更正分三種情況進(jìn)行處理：本期發(fā)現(xiàn)的、屬于本期的會計差錯；本期發(fā)現(xiàn)的、屬于以前年度的非重大會計差錯；本期發(fā)現(xiàn)的、屬于以前年度的重大會計差錯。其中，重大會計差錯是指足以影響會計報表使用者對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量作出正確判斷的會計差錯。在這里，筆者只討論本期發(fā)現(xiàn)的、屬于以前年度的重大會計差錯，采用追溯調(diào)整結(jié)果對財務(wù)信息的影響。

2從相關(guān)案例引發(fā)的思考

為了方便財會人員糾正會計電算化核算中的差錯，我國大多數(shù)的財務(wù)軟件大都提供了“逆向操作”的功能，所謂“逆向操作”就是同正常的“制單—審核—記賬—結(jié)賬”會計操作順序相反的操作，簡單的說就是“反復(fù)核、反記賬、反結(jié)賬”。這3項功能的使用確實給財會工作帶來了諸多方便，但也產(chǎn)生了一些負(fù)面效應(yīng)。

一、逆向操作的作用

在逆向操作中，“反復(fù)核”在一般會計軟件中都在登記記賬憑證界面設(shè)有“取消出納簽字”和“取消審核”的功能，通過這兩個功能就可以將已經(jīng)復(fù)核的會計憑證取消復(fù)核標(biāo)記，以便對其進(jìn)行修改或增刪，根據(jù)取消復(fù)核的記賬憑證數(shù)量的多少又分為“單張取消復(fù)核”和“成批取消復(fù)核”兩種；“反記賬”又稱“倒記賬”，一般的會計軟件都將此功能設(shè)置成非激活狀態(tài)，需要操作者按下“ctrl+H”的組合鍵來激活“恢復(fù)記賬前狀態(tài)”的功能，借此達(dá)到把一批已經(jīng)登記到會計賬簿的記賬憑證當(dāng)月的發(fā)生額從其各自賬簿中予以扣除，使各賬簿恢復(fù)到該批會計憑證登賬前各賬簿的發(fā)生額和余額狀態(tài)的目的?！胺唇Y(jié)賬”又稱作“倒結(jié)賬”或“環(huán)境恢復(fù)”，操作者需要通過“ctrl+shift+F6”組合鍵就可以將已復(fù)核記賬并已結(jié)轉(zhuǎn)下月的會計賬簿恢復(fù)到以前月份各會計賬簿的發(fā)生額和余額的狀態(tài)。

總的來說，無論是手工記賬還是計算機(jī)記賬，都有可能會產(chǎn)生原始憑證錄入錯誤，記賬憑證編制中科目運(yùn)用錯誤，會計賬簿設(shè)置不合理等錯誤情況。在會計電算化中的軟件中加入逆向操作就是為了更正會計電算化中工作差錯，減少會計賬簿中可能存在的冗余會計信息，保證會計電算化核算的準(zhǔn)確性，提高會計基礎(chǔ)工作的質(zhì)量，順應(yīng)會計電算化核算與國際接軌的需要，是會計電算化順應(yīng)改革與時俱進(jìn)的重要體現(xiàn)。

具體地說，會計電算化中的“反復(fù)核”功能就是在己審核通過但沒有登記會計賬簿之前，發(fā)現(xiàn)了會計核算工作差錯，通過事先設(shè)定好的“反復(fù)核”程序取消復(fù)核標(biāo)記，由原憑證編制者重新編制正確的會計憑證，這與手工記賬在處理方法和程序上沒杳任何本質(zhì)的區(qū)別?！胺从涃~”功能就是當(dāng)月在登記會計賬簿以后發(fā)現(xiàn)會計差錯時，使用此項功能糾錯，但其前提條件應(yīng)當(dāng)是會計軟件必須提供能反映更正會計事項來龍去脈的完整痕跡記錄，以便將對更改會計事項的目的和內(nèi)容進(jìn)行審核查驗，明確責(zé)任，防止弄虛作假行為的發(fā)生?！胺唇Y(jié)賬”功能就是在會計月結(jié)特別是年結(jié)后，發(fā)現(xiàn)存在會計核算差錯，修改前幾個月甚至前幾個會計年度的會計憑證、會計賬簿和財務(wù)會計報告。有些會計軟件不僅提供在當(dāng)年各月的“反結(jié)賬”功能，而且還可以跨年度“反結(jié)賬”，即直接將會計賬簿恢復(fù)至指定年份、月份各賬簿未復(fù)核、未登賬前的發(fā)生額和余額的狀態(tài)，指定年月后的已經(jīng)登賬的會計賬簿全部取消，只保留取消復(fù)核的工業(yè)憑證。

二、逆向操作存在的弊端

我們之所以要討論會計信息失真這個問題，歸根到底是因為失真的會計信息會對會計信息的使用者造成危害。通常，會計信息的使用者主要有以下四種：投資者(包括潛在的投資者)、債權(quán)人、經(jīng)理人、稅務(wù)機(jī)關(guān)。他們在使用息時，并不關(guān)注企業(yè)的會計信息是不是分毫無差．他們覺得存在很“小”差錯的信息是可以用的。一旦差錯大到足以影響信息使用者的決策時．才會對他們造成危害，使用者方才認(rèn)為信息失真了。

一、失真信息是否等同于“失去真實性的信息”

把會計信息失真定義為“喪失真實性”，有許多值得商榷之處。其中之一就是公允信息之中仍有可能包含著部分喪失真實性但不失公允的所謂“失真信息”。而只要不失公允的信息就不會對使用者造成危害。

其二便是如何找到失去真實性的信息。不少專家學(xué)者均提到了“真實性審計’。的確，真實性審計是比抽樣審計更為可靠，然而面對當(dāng)今業(yè)務(wù)種類繁多、數(shù)量巨大的現(xiàn)實“真實性審計”根本不可能成為主流?，F(xiàn)代審計的目標(biāo)是對會計信息的公允性發(fā)表意見，根據(jù)公允性定義可以看出，“真實”的要求是高于“公允”的。真實要求絲毫不差，現(xiàn)代審計只能檢查出“低層次”的公允性，無法企及“高層次”的真實性。而現(xiàn)實的情況是，除了通過審計，我們沒有其他方法來檢查會計信息。也就是說，“喪失真實性”的失真信息是不能最終消滅而將永遠(yuǎn)可能存在的。既然這樣，把失真信息界定為“喪失真實性”就沒有任何現(xiàn)實意義。

其三是真實性的含義是什么?強(qiáng)調(diào)真實是為了有用。對會計帥而言，在核算國內(nèi)生產(chǎn)總值時，以萬元甚至億元為計量單位就具備了真實性，而在計算股東的每股盈余時，只有精確到0.01元才具有真實性?？梢娬鎸嵭源嬖谥粋€在不同情況下取不同標(biāo)準(zhǔn)的問題。顯然在不同層面上對其實的要求是不同的，真實性存在著多重標(biāo)準(zhǔn)，而唯一的標(biāo)尺應(yīng)該是有用，即所提供的信息要能夠幫助使用者作出正確的決策。

我們無法確切地說應(yīng)該真實到什么程度才夠得上是真實。真實是相對的，真實也并非會計的目的。單純地羅列真實數(shù)據(jù)是毫無意義的。更何況，從國內(nèi)生產(chǎn)總值與每股盈余采用不同的計量單位中不難看出，對真實性存在著一個主觀判斷與取合。我們依據(jù)判斷決策時的需要，對它們各自的真實度作出了選擇，顯然經(jīng)過這樣的選擇；并不能保證它們能如實精確地反映實際了。然而我們依舊認(rèn)同它們的真實性?？梢娢覀冊谂袛嗾鎸嵭缘臅r候，也下意識地把不影響決策的差錯也包容了。既然是這樣，所謂的失真信息顯然不能定義為失去真實性。

財務(wù)管理論文

我們之所以要討論會計信息失真這個問題，歸根到底是因為失真的會計信息會對會計信息的使用者造成危害。通常，會計信息的使用者主要有以下四種：投資者(包括潛在的投資者)、債權(quán)人、經(jīng)理人、稅務(wù)機(jī)關(guān)。他們在使用息時，并不關(guān)注企業(yè)的會計信息是不是分毫無差．他們覺得存在很“小”差錯的信息是可以用的。一旦差錯大到足以影響信息使用者的決策時．才會對他們造成危害，使用者方才認(rèn)為信息失真了。

一、失真信息是否等同于“失去真實性的信息”

把會計信息失真定義為“喪失真實性”，有許多值得商榷之處。其中之一就是公允信息之中仍有可能包含著部分喪失真實性但不失公允的所謂“失真信息”。而只要不失公允的信息就不會對使用者造成危害。

其二便是如何找到失去真實性的信息。不少專家學(xué)者均提到了“真實性審計’。的確，真實性審計是比抽樣審計更為可靠，然而面對當(dāng)今業(yè)務(wù)種類繁多、數(shù)量巨大的現(xiàn)實“真實性審計”根本不可能成為主流?，F(xiàn)代審計的目標(biāo)是對會計信息的公允性發(fā)表意見，根據(jù)公允性定義可以看出，“真實”的要求是高于“公允”的。真實要求絲毫不差，現(xiàn)代審計只能檢查出“低層次”的公允性，無法企及“高層次”的真實性。而現(xiàn)實的情況是，除了通過審計，我們沒有其他方法來檢查會計信息。也就是說，“喪失真實性”的失真信息是不能最終消滅而將永遠(yuǎn)可能存在的。既然這樣，把失真信息界定為“喪失真實性”就沒有任何現(xiàn)實意義。

其三是真實性的含義是什么?強(qiáng)調(diào)真實是為了有用。對會計帥而言，在核算國內(nèi)生產(chǎn)總值時，以萬元甚至億元為計量單位就具備了真實性，而在計算股東的每股盈余時，只有精確到0.01元才具有真實性?？梢娬鎸嵭源嬖谥粋€在不同情況下取不同標(biāo)準(zhǔn)的問題。顯然在不同層面上對其實的要求是不同的，真實性存在著多重標(biāo)準(zhǔn)，而唯一的標(biāo)尺應(yīng)該是有用，即所提供的信息要能夠幫助使用者作出正確的決策。

我行于年成立了事后監(jiān)督中心。自事后監(jiān)督中心成立以來，不但在控制資金風(fēng)險、促進(jìn)會計核算業(yè)務(wù)和業(yè)務(wù)辦理流程上發(fā)揮了重要作用，同時對于銀行事后監(jiān)督數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化利用方面充分發(fā)揮了事后監(jiān)督中心的有效職能。

一、事后監(jiān)督中心成立以來的情況和取得的工作效果

事后監(jiān)督中心成立以來，工作重點放在了憑證糾錯上，經(jīng)過一段時間的工作，差錯率明顯降低，經(jīng)我行調(diào)查數(shù)據(jù)顯示：年以前，我行事后監(jiān)督中心尚未成立，自年——年一年間，前臺業(yè)務(wù)差錯中篩選出16種不同類型，涉及個人業(yè)務(wù)、支票業(yè)務(wù)、銀行匯票業(yè)務(wù)、貸款業(yè)務(wù)等共筆典型差錯。從年事后監(jiān)督中心成立以后，隨著監(jiān)督力度不斷加大，監(jiān)督程序不斷規(guī)范和監(jiān)督領(lǐng)域的不斷延伸，在2009年至2010年的前臺業(yè)務(wù)差錯中篩選出同樣的16種不同類型，也是涉及個人業(yè)務(wù)、支票業(yè)務(wù)、銀行匯票業(yè)務(wù)、貸款業(yè)務(wù)等共285筆典型差錯，差錯率較年同比減少了%，由以上數(shù)據(jù)比對不難看出，我行事后監(jiān)督中心的實際作用和工作效果明顯顯現(xiàn)。

成立事后監(jiān)督中心之初，我們只是對銀行內(nèi)部會計核算業(yè)務(wù)和業(yè)務(wù)辦理程序、業(yè)務(wù)執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督管理，但一些工作薄弱環(huán)節(jié)上經(jīng)常會出現(xiàn)屢查屢犯的現(xiàn)象。為了避免這種現(xiàn)象，我們認(rèn)真分析了問題原因，找出了問題癥結(jié)：主要原因是工作人員對于本職業(yè)務(wù)的熟練度不夠，即使認(rèn)識到工作失誤，但由于倚重于經(jīng)驗性和習(xí)慣性做法，導(dǎo)致在審核憑證和辦理業(yè)務(wù)上的慣性錯誤。認(rèn)識到這點后，我們事后監(jiān)督中心一方面在事后監(jiān)督上加大工作力度，另一方面通過在監(jiān)督管理中發(fā)現(xiàn)銀行內(nèi)部會計核算業(yè)務(wù)和業(yè)務(wù)辦理程序以及業(yè)務(wù)執(zhí)行情況等項工作上存在的欠缺和不足，進(jìn)而針對不足對癥下藥，通過對銀行事后監(jiān)督數(shù)據(jù)的有效轉(zhuǎn)化和充分利用，來提高工作人員的思想認(rèn)識、提高工作人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、提高工作人員的辦公能力。進(jìn)而促進(jìn)銀行內(nèi)部會計核算業(yè)務(wù)和業(yè)務(wù)辦理程序以及業(yè)務(wù)執(zhí)行情況的科學(xué)化、準(zhǔn)確化、真實化水平。

二、我行對加強(qiáng)事后監(jiān)督數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化利用的主要做法

為實現(xiàn)監(jiān)督資源的轉(zhuǎn)化利用，我行事后監(jiān)督中心根據(jù)日常監(jiān)督數(shù)據(jù)，積極整合監(jiān)督資源，從涉及個人業(yè)務(wù)、支票業(yè)務(wù)、銀行匯票業(yè)務(wù)、貸款業(yè)務(wù)等方面的典型差錯進(jìn)行篩選，作為總行員工等級考核中憑證糾錯技能考試題庫。一是合理確定培訓(xùn)內(nèi)容，有針對性的進(jìn)行培訓(xùn)。對于監(jiān)督檢查出來個人開戶、續(xù)存、支取、卡，折轉(zhuǎn)賬、跨行轉(zhuǎn)賬和單位繳現(xiàn)、手機(jī)空中充值以及單位取現(xiàn)等差錯率較高的業(yè)務(wù)類型，經(jīng)常出現(xiàn)的未摘錄存款人有效證件或摘錄錯誤、未加蓋清訖章、轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)客戶欄未填寫、未經(jīng)客戶簽名、記帳戶名與現(xiàn)金繳款單戶名不一致、現(xiàn)金繳款單大寫金額錯、現(xiàn)金繳款單大小寫金額不一致、現(xiàn)金繳款單繳款戶名賬號未填寫、現(xiàn)金繳款單金額更改、記賬賬號與客戶填寫繳款賬號不一致、現(xiàn)金繳款單小寫金額未填寫、未蓋清訖章等方面的業(yè)務(wù)辦理錯誤，有針對性地進(jìn)行強(qiáng)化培訓(xùn)，逐步提高職工辦理業(yè)務(wù)的熟練程度。自事后監(jiān)督中心成立以來，共組織員工針對性地開展專業(yè)培訓(xùn)次，共培訓(xùn)人次。二是合理確定重點內(nèi)容，有針對性的進(jìn)行指導(dǎo)。憑證糾錯是業(yè)務(wù)辦理的重要環(huán)節(jié)，也是保證業(yè)務(wù)辦理程序真實性、準(zhǔn)確性的重要程序。是憑借員工自身業(yè)務(wù)素質(zhì)，找出電子影像憑證上不符合法律法規(guī)、規(guī)章制度、操作規(guī)程等規(guī)定的錯誤要素，并按照正確業(yè)務(wù)操作作出正確回答的一項業(yè)務(wù)技能測試。為不斷提高我行會計核算質(zhì)量，保證準(zhǔn)確無誤進(jìn)行操作，事后監(jiān)督中心對員工進(jìn)行了經(jīng)常性地憑證糾錯指導(dǎo)和練習(xí)，從而有效促進(jìn)了事后監(jiān)督成果的轉(zhuǎn)化利用。三是合理分析薄弱環(huán)節(jié)，有針對性的進(jìn)行監(jiān)督。按照風(fēng)險排查方案等上級精神，事后監(jiān)督中心對于重要空白憑證管理、大額授權(quán)、抹賬、掛失等特殊業(yè)務(wù)和薄弱環(huán)節(jié)上加大監(jiān)督力度，將風(fēng)險隱患控制在最低。以《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》為中心，有針對性地開展監(jiān)督檢查和事后監(jiān)督數(shù)據(jù)的有效轉(zhuǎn)化和充分利用工作，及時將出現(xiàn)的差錯反饋給業(yè)務(wù)辦理部門，進(jìn)行及時糾錯和整改落實，從而保證了工作的有序開展。四是合理修訂實施細(xì)則，有針對性的進(jìn)行管理。強(qiáng)化執(zhí)行，完善各項制度，及時修訂并印發(fā)了適應(yīng)新體制要求的各項會計出納崗位細(xì)則、管理制度和工作流程，使制度的指導(dǎo)性和實用性大大增強(qiáng)，通過制度約束進(jìn)一步提高業(yè)務(wù)辦理人員的思想意識和服務(wù)意識，形成錯差考核的長效機(jī)制。將業(yè)務(wù)錯差率作為職工作業(yè)績考核的重要指標(biāo)，從制度上不斷規(guī)范業(yè)務(wù)辦理行為，充分發(fā)揮事后監(jiān)督數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化利用的能動作用。

摘要：主要運(yùn)用博弈論的有關(guān)知識對會計誠信缺失問題進(jìn)行了探討。認(rèn)為問題的根源在于博弈規(guī)則本身存在問題并且博弈信息傳遞不通暢。然后從四個方面提出了問題的治理對策。

關(guān)鍵詞：會計誠信缺失；博弈論；根源；治理對策

1會計誠信缺失的內(nèi)涵



在明確會計誠信缺失的內(nèi)涵之前，首先要明確的是，“會計誠信缺失”與“會計信息失真”是兩個不同的概念。會計信息失真，是指由于會計信息提供者的主觀或客觀原因，造成會計信息與其所反映的經(jīng)濟(jì)活動本身相偏離，且這種偏離影響了會計信息的公允性或者超過了審計的重要性水平從而影響信息使用者決策、使其利益受到危害。由此可見，會計信息失真的原因有會計信息差錯和會計誠信缺失兩種。

會計信息差錯是指會計信息提供者在遵循會計規(guī)范提供信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經(jīng)驗不足和會計本身的不確定性，致使會計信息與經(jīng)濟(jì)活動事實之間有所出入，這種出入具有以下特點：①當(dāng)事人無弄虛作假的主觀愿望；②差錯在會計核算資料中暴露得較明顯；③差錯責(zé)任人一般得不到經(jīng)濟(jì)利益或其它利益；④差錯的糾正較順利。就其后果來看，信息差錯未必會達(dá)到影響使用者決策的程度。當(dāng)信息差錯使得會計信息有失公允性或超過審計的重要性水平時才算作會計信息失真，而當(dāng)信息差錯處于審計的重要性水平之下、不足以影響信息使用者決策時只能算做一般的信息差錯。